P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 31.05.2006 r. (wpłynęło do tut. urzędu 02.06.2006 r.), uzupełnione dnia 06.07.2006 r.

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Podatnika za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Przedmiotem działalności Spółki jest handel. Odbiorcami towarów Firmy są sieci handlowe, z którymi poza transakcjami kupna-sprzedaży towarów, Spółka współpracuje w zakresie objętym poniżej opisanymi umowami:

1. Umowa współpracy Spółki z kontrahentem (Odbiorcą) posiadającym sieć sklepów. Warunki współpracy zobowiązują kontrahenta do odbioru od Spółki towaru zgodnie z zamówieniem oraz do terminowej zapłaty za dostarczony towar.

Ponadto odbiorca zobowiązuje się do dalszej sprzedaży towarów Spółki za pośrednictwem swojego katalogu oraz poprzez własny sklep internetowy. Za świadczone usługi promocji towarów Spółki w katalogu Odbiorcy Spółka uiszcza określone kwotowo opłaty w zależności od formatu zdjęć, układu graficznego itp.

W przedmiotowej umowie zawarto uzgodnienie, że w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia umowy po min. 1 roku współpracy, odbiorcy będzie przysługiwała opłata końcowa określona procentem liczonym od uzyskanego obrotu podczas całego okresu współpracy (max. 3 lata). W uzupełnieniu z dnia 06.07.2006 r. Spółka dodała, że prawo naliczania opłaty końcowej będzie przysługiwało z tytułu współpracy handlowej w wysokości 1.1% obrotu netto za cały okres współpracy, jednak nie dłuższy niż za 3 lata.

2. Umowy, których przedmiotem jest sprzedaż-kupno towarów oferowanych przez Spółkę jako towar promocyjny, będący tematem akcji promocyjnych w sieci sklepów kontrahenta. Z tytułu tych umów Spółka obciążana jest opłatami promocyjnymi:

1/ określonymi procentem od uzyskanego obrotu zrealizowanego na wszystkich produktach, płatnych na podstawie faktury marketingowej wystawionej przez sieć handlową,

2/ lub określonymi jak w pkt 1 oraz określonymi kwotowo za umieszczanie zdjęcia w gazetce za każdy produkt handlowy.

Warunkiem handlowym tych umów jest również określony procent prawa zwrotu na produkty niesprzedane w promocji. W uzupełnieniu wniosku Spółka dodała, że prawo zwrotu na produkty niesprzedane w promocji polega na tym, że Spółka po zakończeniu akcji promocyjnej prowadzonej przez Odbiorcę zobowiązana jest przyjąć zwrot określonego procenta niesprzedanego w okresie trwania promocji towaru. W tym przypadku Spółka wystawiła korektę faktury sprzedaży.

Rozliczeniem między stronami umów jest kompensata faktur marketingowych z fakturą towarową. Kompensata faktur marketingowych z fakturą towarową dotyczy tylko płatności. Odbiorca za świadczone usługi promocyjne wystawia fakturę dla Spółki, a Spółka za sprzedany towar wystawia fakturę sprzedaży nie pomniejszając jej wartości (100%). Kompensata dotyczy jedynie potrąceń w płatnościach tych faktur.

3. Umowa określająca warunki handlowe pomiędzy Spólką a supermarketem. Supermarket zobowiązał się w niej do świadczenia usług:

- mających na celu intensyfikację działalności handlowej, z której przysługuje mu wynagrodzenie w formie bonusa od obrotu bezwarunkowego (bez względu na osiągnięty próg obrotu),

- mających na celu intensyfikację działalności handlowej, za które przysługuje mu wynagrodzenie w formie bonusa od obrotu warunkowego (w zależności od osiągniętego progu obrotu),

- usług marketingowych, za które wynagrodzenie jest wyrażone procentem liczonym od obrotu,

- usług reklamowych, świadczonych na rzecz Spółki w ramach nadzwyczajnych akcji promocyjnych w związku z otwarciami nowych sklepów oraz przekształceniami sklepów (zmiana marki, wizerunku sklepu), za które przysługuje supermarketowi wynagrodzenie ryczałtowe.

Z uzupełnienia z dnia 06.07.2006 r. wynika, że usługi marketingowe i reklamowe świadczone są na wysoką skalę i polegają m.in. na:

- zamieszczaniu danego towaru w gazetce wydawanej przez market,

- wystawieniu towaru do akcji promocyjnej prowadzonej przez market,

- ustawieniu towaru w "dobrym miejscu" (np. końcówka regału, środek sklepu),

- zamieszczaniu plakatu "dobra cena" przy produktach Spółki.

4. "Ustalenia roczne" podpisane przez Spółkę z innym supermarketem. Poza standardowymi warunkami (kwota minimalna zamówienia, termin płatności, czas dostawy) zawarto w tej umowie zlecenie wykonania usług marketingowych polegających na:

- wykonaniu usługi reklamy w czasopiśmie supermarketu, konsultacji handlowej na miejscu powstania nowej hali, urodzinowa karta okolicznościowa, za które przysługuje marketowi wynagrodzenie w postaci opłaty ryczałtowej liczonej określonym procentem od uzyskanego obrotu,

- wykonaniu usługi udostępnienia dodatkowej powierzchni reklamowej (miejsce paletowe, końcówka regału) na ekspozycję produktów, za określone kwotowo wynagrodzenie.

Zapis w umowie zobowiązuje Spółkę do zapłaty określonego procentu od obrotu niezależnie od innych ustaleń.

Aneksem od tej umowy market umożliwił Spółce korzystanie z centralnie wynegocjowanych stawek dla dostawców tego marketu za usługi Spedytora. Rozliczenie za dostawy towaru Spółki do supermarketu przejął supermarket. Koszt dostaw ustalono ryczałtowo jako określony procent od obrotu osiągniętego pomiędzy spółką a marketem. Wartość faktury wystawionej dla Spółki za usługi logistyczne jest kompensowana z należnościami supermarketu.

5. Umowa o współpracę handlową z innymi odbiorcami hurtowymi - sieciami handlowymi na świadczenie takich usług, jak:

1/ usługi w ramach budżetu promocyjnego obejmujące udostępnienie powierzchni (w placówkach handlowych Kontrahenta) do ekspozycji plakatów lub innych materiałów przekazywanych przez Firmę;

2/ usługi reklamowe świadczone na rzecz Spółki obejmujące szeroki wachlarz działań zmierzających do kreowania wizerunku marki lub/i aktualnego postrzegania Firmy, jak również określania poszczególnych stadiów w budowaniu wizerunku firmy/marki Spółki; działania te polegają m.in. na:

- realizacja planu promocji gazetowych i innych, reklama w gazecie,

- drukowanie informacyjnych gazetek wydawanych przez market z produktami/markami Spółki,

- dystrybucja gazetek wydawanych przez sieć handlową;

3/ usługi informacji marketingowej polegające na udostępnianiu Spółce analiz sprzedaży poszczególnych artykułów/grup artykułów Firmy w odniesieniu do poprzednich okresów, z uwidocznieniem regionalnych różnic; celem tych analiz jest pomoc Spółce w efektywniejszym planowaniu produkcji/dostaw i osiągnięcie optymalnego ekonomicznego rezultatu;

4/ usługi zarządzania relacjami z klientem sieci handlowej, polegającej na opracowaniu projektu koncepcji dostosowania asortymentu Spółki do wymagań nowego lokalnego rynku (lokalizacji nowej placówki handlowej supermarketu), na bazie identyfikacji podstawowych grup klientów oraz czynników najsilniej kształtujących świadomość klientów; w przypadku zmiany parametrów rynkowych usługa ta może dotyczyć aktualizacji powyższego opracowania.

Zapłata za usługę zarządzania została określona kwotowo, natomiast za pierwsze trzy usługi wysokość wynagrodzenia sieci handlowej określono procentem od obrotu.

Czy poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące usług świadczonych przez odbiorcę towarów są kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki podjęte przez nią działania zgodne są z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Współpraca z "dużymi sklepami" zapewnia korzyści ekonomiczne dla Spółki w postaci ekspansji rynkowej oraz generowanie przychodów. Jednocześnie żadna z tych usług nie została wymieniona w katalogu wydatków, których ustawa podatkowa nie uznaje za koszt uzyskania przychodu.

Cześć umów zobowiązuje kontrahenta do zamieszczania zdjęć towarów Spółki w swoich katalogach oraz do zamieszczania listy z asortymentem na stronie internetowej danej sieci sklepów w celu sprzedaży internetowej.

Pomimo że towar został już sprzedany, usługa reklamy świadczona jest na rzecz Spółki, ponieważ reklamowany jest towar Spółki. Usługi reklamowe nie tylko kreują wizerunek marki Spółki, ale wywierają znaczący wpływ na wielkości sprzedaży towarów Firmy.

Wszystkie powyżej opisane umowy mają na celu podniesienie poziomu sprzedaży, a tym samym zwiększenie wartości przychodu Spółki. Analiza poziomu wydatków związanych ze współpracą z sieciami handlowymi i uzyskiwane z tego tytułu przychody świadczą o zasadności ponoszenia tych kosztów.

Zdaniem Spółki istnienie związku przyczynowo-skutkowego miedzy tymi wydatkami a uzyskiwanymi przychodami oraz nie wymienienie przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 świadczeń, o których mowa w podpisanych umowach, daje prawo do zaliczenia przedmiotowych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto Spółka uważa, że sposób określenia wynagrodzenia za usługi (procent od obrotu) jest uzależniony od uzyskanego przychodu z tytułu sprzedaży, a tym samym nie ma podstawy do zakwestionowania prawidłowości sposobu jego wyliczania.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego po zapoznaniu się z przedstawionym stanem faktycznym zauważa, co następuje:

Generalnie aby dany wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien spełniać stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) łącznie następujące warunki:

- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu,

- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 powyższej ustawy.

Aby podatnik mógł określony wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać bezpośredni związek tego wydatku nie tylko z prowadzoną działalnością, ale przede wszystkim to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego w roku podatkowym przychodu. Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wymienionych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, jeżeli pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Istotne jest, aby dany wydatek poniesiony został w związku z prowadzoną działalnością. Spółka musi wykazać, że wydatek był związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Przy czym ciężar dowodu co do wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym przychodem spoczywa na podatniku.

W przypadku działalności usługowej do uznania, że usługa została wykonana, nie wystarczy samo zawarcie umowy i zapłata umówionej ceny. Warunkiem koniecznym jest bowiem uzyskanie świadczenia. Dopiero wykonie świadczenia staje się elementem pozwalającym stwierdzić zaistnienie omawianego związku.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób umożliwiający ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku. Zgodnie z powyższym także wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów należy prawidłowo udokumentować.

Opisane we wniosku umowy zawarte zostały w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą polegającą na handlu. Natomiast celem umów wymienionych we wniosku jest intensyfikacja sprzedaży.

Wysokość wynagrodzeń za świadczone usługi w zależności od zawartych z kontrahentami umów określona została zarówno w postaci ryczałtowej opłaty jako procent od obrotu pomiędzy Spółką a Odbiorcą, jak i kwotowo za daną usługę. Niekiedy procent ten zależy od osiągniętego obrotu, a niekiedy przyznawany jest bez względu na wysokość obrotu z danym Odbiorcą.

Przedmiotowe umowy określają zasady współpracy z marketami i polegają m.in. na ponoszeniu przez Podatnika opłat za:

1) sprzedaż towarów Spółki za pośrednictwem katalogu supermarketu oraz poprzez sklep internetowy Odbiorcy;

2) sprzedaż oferowanych przez Spółkę towarów promocyjnych;

3) świadczenie usług mających na celu intensyfikację działalności handlowej, dotyczącej sprzedaży towarów Spółki i za usługi marketingowe i reklamowe;

4) umożliwienie Spółce korzystania z centralnie wynegocjowanych stawek dla dostawców za usługi logistyczne (transport za dostawy do Supermarketu przejął Supermarket); wartość faktury wystawionej dla Spółki jest kompensowana z należnościami supermarketu;

5) usługi marketingowe, promocyjne i reklamowe, za które określono wysokość wynagrodzenia w formie procentowej od osiągniętego obrotu, (tj. za udostępnienie powierzchni do ekspozycji plakatów lub innych materiałów przekazywanych przez Firmę); za usługi informacji marketingowej oraz za usługi zarządzania relacjami z klientem zapłata określona jest kwotowo.

Ponadto Umowa nr 1 przewiduje, że w przypadku rozwiązania umowy lub wygaśnięcia umowy po roku współpracy Odbiorcy będzie przysługiwała opłata końcowa z tytułu współpracy handlowej w wysokości 1,1% obrotu netto za cały okres współpracy (nie dłużej niż 3 lata). Ponieważ z wniosku wynika, że opłata końcowa nie jest uzależniona wyłącznie od rozwiązania umowy, ale przewidziano jej uiszczenie również w przypadku wygaśnięcia umowy - nie można jej zakwalifikować jako odszkodowania.

W opinii tutejszego organu opłata końcowa jest kosztem uzyskania przychodów, gdyż bez jej ewentualnego poniesienia supermarket być może nie zawarłby umów dotyczących zakupu od Spółki towarów.

W/w opłaty poniesiono w celu uzyskania przychodów.

Generalnie należy zauważyć, że supermarket kupując towary firmy, nabywa je na własność.

Jednocześnie na mocy umów Spółka zobowiązuje się partycypować w kosztach promocji prowadzonej przez supermarket, a dotyczącej nadal towarów Spółki. Jeśli więc nie jest promowana sama marka Supermarketu, przedmiotowe koszty Spółki mogą stanowić dla niej koszty uzyskania przychodów, gdyż dotyczą towarów sprzedawanych przez Spółkę i ich promocja będzie miała wpływ na poziom sprzedaży .

Należy również zauważyć, że skoro Spółka i Supermarket jako formę płatności między sobą za świadczone przez Supermarket usługi logistyczne stosują kompensatę wierzytelności Spółki z należnościami supermarketu, to jest to forma zapłaty. W tej sytuacji opłaty za usługi logistyczne nie będą mogły ponownie zostać uznane za koszty uzyskania przychodów jako oddzielna ich pozycja.

Natomiast w sytuacji, gdy świadczone przez markety na rzecz Spółki usługi mają charakter reklamy, wówczas zastosowanie będą miały przepisy art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Niezbędnym do właściwego zakwalifikowania poniesionych w ramach w/w umów wydatków na reklamę jest rozstrzygnięcie zagadnienia, czy reklama prowadzona jest w sposób publiczny czy niepubliczny.

Przyjmuje się, że reklama jest prowadzona publicznie gdy jest powszechna, ogólna, nieprywatna. Publiczny charakter działania ma miejsce wtedy, gdy działanie występuje w miejscu dostępnym dla wszystkich, oficjalnie i jawnie.

W związku z czym wydatki na reklamę świadczoną w sposób publiczny stanowią w całości koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

W przedstawionym stanie faktycznym reklama prowadzona w supermarketach ma na celu zachęcenie do kupowania produktów określonej marki i nakłonienie potencjalnego nabywcy do dokonania zakupu towaru tego a nie innego podmiotu gospodarczego. Skierowana jest do anonimowego odbiorcy i ma charakter powszechny, zatem koszty poniesione na usługi reklamy można w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego została dokonana dla stanu faktycznego opisanego we wniosku i w oparciu o przepisy obowiązujące w dniu jej udzielenia. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę praw i obowiązków Podatnika.

Zgodnie z art. 14b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie Spółce służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od dnia doręczenia (art. 236 i art. 239 w związku z art. 14a § 4 ustawy Ordynacja Podatkowa). Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 zł - ustawa z dnia 09.09.2000 r. o opłacie skarbowej (t. j. z 2004 r. Dz. U. Nr 253, poz. 2532).