INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10.05.2012 r. (data wpływu 14.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14.05.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca –S. S.A. (dalej: Spółka) posiada w chwili obecnej zarząd złożony z dwóch osób (Prezes i Wiceprezes Zarządu).

Zgodnie z Umową Spółki, do składania oświadczeń woli w imieniu Spółki upoważnieni są:

1. Prezes Zarządu działający samodzielnie;
2. dwaj członkowie zarządu działający łącznie lub
3. jeden członek zarządu działający łącznie z prokurentem.
   
   

Z punktu widzenia prawa handlowego podstawą pełnienia funkcji przez obu członków zarządu jest uchwała Rady Nadzorczej z dnia 28 października 2011 r. Uchwała ta nie przewiduje wynagrodzenia za pełnienie funkcji.

Do dnia 31 grudnia 2011 r. zakres obowiązków członków zarządu oraz ich wynagrodzenie regulowały umowy o pracę. W ramach stosunku pracy członkowie zarządu wykonywali zarówno obowiązki o charakterze zarządczym jak i obowiązki z zakresu szeroko pojętego doradztwa gospodarczego (rzeczoznawstwa).

Tytułem przykładu, do czynności o charakterze zarządczym należał:

1. bieżący nadzór nad działalnością spółki,
2. podejmowanie decyzji co do rozporządzania majątkiem,
3. zatwierdzanie warunków handlowych kluczowych kontraktów,
4. podejmowanie kluczowych dla Spółki decyzji inwestycyjnych,
5. podejmowanie kluczowych decyzji personalnych.
   
   

Do czynności o charakterze analitycznym / doradczym należało natomiast:

1. dokonywanie analiz rynku, ukierunkowanych na identyfikację nowych klientów i produktów,
2. doradztwo inwestycyjne;
3. doradztwo finansowe,
4. dokonywanie bieżącej analizy raportów technicznych dotyczących jakości świadczonych przez Spółkę usług,
5. utrzymywanie i rozwoju kontaktów z klientami Spółki,
6. doradztwo w zakresie marketingu,
7. doradztwo w zakresie IT.
   
   

W związku ze zmianami korporacyjnymi w Spółce, w tym w szczególności w związku z pozyskaniem nowego inwestora, od dnia 1 stycznia 2012 r. zmianie uległy zasady współpracy oraz wynagradzania kluczowych menedżerów, które przedstawione zostały poniżej.

Po pierwsze, obowiązki o charakterze zarządczym i doradczym opisane według klucza wskazanego powyżej, zostały formalnie wyodrębnione, poprzez zawarcie z każdym z członków zarządu dwóch odrębnych umów cywilnoprawnych tj. kontraktu menadżerskiego i umowy o świadczenie usług doradczych. Umowy zostały podpisane i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2012 r. Równocześnie z dniem 31 grudnia 2011 r. rozwiązane zostały dotychczasowe umowy o pracę.

Świadczenia o charakterze zarządczym od dnia 1 stycznia 2012 r. regulują Kontrakty Menadżerskie zawarte między Spółką i każdym z członków zarządu. Kontrakt Menedżerski reguluje, w szczególności:

1. zakres obowiązków,
2. wysokość miesięcznego wynagrodzenia i kwestie premii,
3. termin płatności wynagrodzenia,
4. okres wypowiedzenia,
5. minimalny wymiar dyspozycyjności menedżera.
   
   

Należy wskazać, iż członkowie zarządu wybrali Kontrakt Menedżerski, jako tytuł do obowiązkowego ubezpieczenia społecznego, a Spółka przyjęła zobowiązanie do odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne z tego tytułu. Kontrakty Menadżerskie regulują również kwestię odpowiedzialności członków zarządu wobec Spółki, analogicznie do zasad wynikających z Kodeksu pracy (art. 119) tj. menadżerowie ponoszą odpowiedzialność wobec Spółki za czynności wykonywane na podstawie Kontraktu Menedżerskiego do wysokości kwoty 3-miesięcznego wynagrodzenia. W przypadku, gdyby szkoda powstała z winy umyślnej, odpowiedzialność za szkodę jest pełna. Kontrakt Menedżerski nie zawiera postanowień regulujących odpowiedzialność menadżerów / członków zarządu wobec osób trzecich, odsyłając w tym zakresie do przepisów prawa cywilnego (podobnie jak w przypadku innych kwestii nieuregulowanych w Kontrakcie Menadżerskim),

Świadczenia o charakterze doradczym wykonywane są przez członków zarządu na rzecz Spółki na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej 1 stycznia 2012 r. Umowa o świadczenie usług doradczych została zawarta przez menadżerów w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza została podjęta przez zleceniobiorców / członków zarządu przed dniem 1 stycznia 2012 r.

Umowa o świadczenie usług doradczych reguluje w szczególności;

1. zakres świadczeń,
2. kwestie miesięcznego wynagrodzenia i prawo do premii,
3. okres wypowiedzenia,
4. minimalny wymiar dyspozycyjności doradcy,
5. okres trwania umowy,
6. poufność,
7. zakaz konkurencji,
8. kwestie własności intelektualnej.
   
   

Zgodnie z umową zleceniobiorcy odpowiadają wobec Spółki za czynności wykonywane na jej podstawie do wysokości trzykrotnego miesięcznego wynagrodzenia, przy czym ograniczenie to nie dotyczy winy umyślnej. Kwestie odpowiedzialności wobec osób trzecich nie są regulowane umowami, tym samym znajdują do nich zastosowanie powszechnie obowiązujące przepisy prawa cywilnego. Przed dniem uzyskania pierwszego przychodu zleceniobiorcy złożyli właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c P1TU. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie doradztwa, zleceniobiorcy wykonują usługi również na rzecz podmiotów innych niż Spółka.

Zgodnie z wolą stron zarówno czynności z zakresu doradztwa jak i zarządzania nie będą wykonywane pod kierownictwem zlecającego te czynności, Spółka nie będzie narzucać też czasu i miejsca wykonywania usług z zastrzeżeniem, iż zleceniobiorcy zobowiązali się w obu przypadkach (umowy doradczej i zarządczej) do minimum trzech sześciogodzinnych wizyt w tygodniu w siedzibie Spółki w wybranym przez siebie czasie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Spółka będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych z tytułu świadczenia usług zarządczych w przypadkach opisanych powyżej...
2. Czy Spółka będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych wskazanym osobom fizycznym z tytułu usług doradztwa wykonywanych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej w przypadkach opisanych powyżej...
   
   

Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana w zakresie pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad 2

W opinii Spółki, PIT nie zawiera przepisu, który zobowiązywałby płatników do poboru zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń z tytułu umów cywilnoprawnych o świadczenie usług wykonywanych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej innych niż wymienione we wskazanym wyżej art. 13 punkt 9 PIT (usługi zarządzania kontrakty menedżerskie i usługi podobne).

Ponieważ planowane usługi doradztwa nie obejmują jakichkolwiek czynności zarządzania (te objęte będą odrębną umową), ani też czynności podobnych do zarządzania, nie ma podstaw do uznania, iż do wynagrodzeń za świadczenie usług doradczych stosuje się art. 13 punkt 9 PIT.

Okoliczność, równoczesnego świadczenia na rzecz Spółki usługi zarządzania na podstawie odrębnej umowy nie ma wpływu na obowiązki Spółki w stosunku do wynagrodzeń wypłacanych na podstawie umowy o usługi doradztwa zawartej miedzy przedsiębiorcami, gdyż ustawa PIT nie zawiera w tym względzie jakichkolwiek przepisów. Poparcie dla tej tezy można znaleźć w wielu opublikowanych interpretacjach organów podatkowych.

W szczególności organy skarbowe stwierdzają że jeżeli działalność w zakresie doradztwa jest wyraźnie odróżniona od usług w zakresie zarządzania to nie ma przeszkód, by przychody z działalności doradczej były na użytek ustawy PIT traktowane, jako uzyskane w ramach działalności gospodarczej również wtedy, gdy usługi doradztwa i usługi zarządzania są wykonywane przez daną osobę na rzecz jednej firmy, lecz na podstawie dwóch różnych umów (oddzielnej na usługi doradztwa i oddzielnej na usługi zarządzania). Takie stanowisko znajdziemy m. in. w postanowieniach w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr PF-2-415/176/05 z dnia 19 lipca 2005 r. oraz nr PF-2-415/173/05 z dnia 11 lipca 2005 r. wydanych przez Pierwszy Urząd Skarbowy w Poznaniu, w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr AD-I-G/415/4/2005 z dnia 22 sierpnia 2005 r. wydanym przez Urząd Skarbowy Poznań-Grunwald w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr PD 415/2/IW/06 z dnia 4 kwietnia 2006 r. wydanym przez Urząd Skarbowy w Łomży, w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr 1438/DF2/415-28/130/07/AZ z dnia 19 czerwca 2007 r. wydanym przez Urząd Skarbowy Warszawa-Ursynów. Także Dyrektorzy Izb Skarbowych po przejęciu kompetencji do wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego potwierdzają dotychczasową linię orzeczniczą np. (i) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej nr IBPB1/415-214/08/MW/KAN-2393/03/08 z dnia 30 maja 2008 r., (ii) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji ITPB1/415 1031b/10/MR z dnia 11 stycznia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

• pkt 2 – działalność wykonywana osobiście,

• pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.
  
  

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
   - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
   
   

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Nie jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż osoba fizyczna, np. przez spółkę.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej; w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca będzie dokonywał wypłat wynagrodzenia osobom fizycznym, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będą świadczyły usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej na rzecz Wnioskodawcy stosownie do zawartych umów.

Z uwagi na bezspornie osobisty charakter usług zarządzania lub umów o podobnym charakterze, ustawodawca zawarł w treści art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulację szczególną, stanowiącą, iż przychody z tego tytułu są przychodami z osobiście wykonywanej działalności, nawet gdy umowy te zawierane są przez autonomiczne podmioty gospodarcze, tj. osobę fizyczną prowadzącą działalność, spółkę cywilną, czy spółkę komandytową.

Dochody podatnika osiągającego przychody z osobiście wykonywanej działalności, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązane, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 5, 7 i 9 ustala się w wysokości przewidzianej w ust. 2 pkt 1 ustawy (tj. 111,25 zł miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł), a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2 (tj. nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy, płatnicy o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz opierając się na przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego stwierdzić należy, iż usług świadczonych przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą na rzecz Wnioskodawcy – wykonywanych w ramach tej działalności - nie można zakwalifikować jako wykonywanych w ramach kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. Zatem przychody uzyskiwane przez te osoby z tytułu wykonywanych usług stanowią przychody z prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, z tytułu wypłacanego wynagrodzenia za wykonywanie opisanych we wniosku usług.

Jednocześnie zauważyć należy, iż jeżeli wykonywane przez osoby fizyczne, w ramach zawartych umów o świadczenie usług, czynności w rzeczywistości (choćby częściowo) nosiły znamiona kontraktu menadżerskiego mogą zostać uznane za umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontrakt menedżerski lub umowę o podobnym charakterze, co dla wnioskodawcy skutkować będzie powstaniem obowiązku płatnika, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu podkreślić należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, czy czynności wykonywane w ramach umowy o świadczenie usług doradczych nie odpowiadają czynnościom wykonywanym w ramach usług zarządzania. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników).

Jednocześnie w odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawcę postanowień i interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.