INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 6 marca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 13 lutego 2013 r. znak ILPB1/415-1121/12-2/TW na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 lutego 2013 r., a w dniu 6 marca 2013 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 5 marca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi m.in. działalność gospodarczą w zakresie architektury, inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego oraz działalność hoteli i innych obiektów zakwaterowania, restauracji i innych placówek gastronomicznych, przygotowanie napojów, przygotowanie i dostarczanie żywności (PKD 71.11.Z, 71.12.Z, 55.10.Z, 56.10.A, 56.21.Z, 56.30.Z). Wnioskodawczyni w dniu 16 września 2008 r. wraz z mężem nabyła nieruchomość objętą księgą wieczystą, prowadzoną przez Sąd Rejonowy, na którą składają się położona działka o obszarze 1.45.00 ha, zabudowana budynkiem pałacowym, wybudowanym w XIX wieku i w latach dwudziestych XX wieku, w stanie surowym, otwartym, przeznaczonym do kapitalnego remontu. W dniu 1 października 2008 r. Wnioskodawczyni otrzymała wraz z mężem Decyzję Starosty, dotyczącą przeniesienia na nowego inwestora pozwolenia na przebudowę i remont pałacu zabytkowego, udzielonej (…) (tj. poprzednim właścicielom, od których nieruchomość nabyli małżonkowie).

W dniu 30 października 2008 r. wspólnym oświadczeniem woli, Wnioskodawczyni z mężem przeznaczyła ten pałac do działalności gospodarczej, którą prowadzi, w celu przeprowadzenia remontu i dalszego użytkowania. W latach 2008-2012 prowadzone były prace remontowe. W grudniu 2012 r. planowane jest oddanie do użytkowania wyremontowanego pałacu z przeznaczeniem jako restauracja, pokoje do krótkotrwałego zakwaterowania, zespół pałacowy do wynajęcia na wesela, komunie, i inne uroczystości lub zjazdy.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana podała, że środek trwały – pałac zaliczony jest do grupowania Klasyfikacji Środków Trwałych rodzaj 109 „Inne budynki niemieszkalne”, który to rodzaj obejmuje m.in. hotele i podobne budynki krótkotrwałego zakwaterowania, z wyłączeniem hoteli robotniczych sklasyfikowanych w rodzaju 110, schroniska młodzieżowe, górskie, domki kempingowe, domy wypoczynkowe oraz pozostałe budynki zakwaterowania turystycznego, restauracje, bary, stołówki itd. (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych Dz. U. Nr 242, poz. 1622 ze zm.). Wnioskodawczyni nadmieniła, że opisany we wniosku budynek pałacu spełnia definicję środka trwałego, zawartą w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Stanowi na podstawie aktu notarialnego współwłasność ustawową małżeńską, a na podstawie wspólnego oświadczenia małżonków z dnia 30 października 2008 r., pałac został przekazany do prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, opisanej w złożonym wniosku. Środek trwały jest kompletny i zdatny do użytku co potwierdzono wydaną dnia 12 listopada 2012 r. (uprawomocnioną dnia 26 listopada 2012 r.) Decyzją o pozwoleniu na użytkowanie budynku pałacu po wykonanej części przebudowie i remoncie. Przewidywany okres użytkowania środka trwałego pałac, będzie dłuższy niż rok.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni ma prawo zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną 10% w stosunku do budynku pałacu, który został wyremontowany i zastosować w opisanym przypadku art. 22j ust. 1 pkt 3 lub 4...

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z tym, że zgodnie z art. 22j ust. 1 podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (pkt 3 i pkt 4), Zainteresowana uważa, że ma prawo do zastosowania 10% stawki amortyzacji.

Budynek bowiem uważa się za używany, jeżeli przed jego nabyciem był wykorzystywany przez co najmniej 60 miesięcy. Przepisy nie wskazują, że fakt użytkowania musi mieć miejsce w ostatnim okresie przed nabyciem środka trwałego. Budynek był użytkowany znacznie dłużej niż wymagane ustawowo 60 miesięcy, na co Wnioskodawczyni posiada dokumentację historyczną. Potwierdzeniem tego faktu jest również objęcie tego budynku nadzorem konserwatora zabytków. Pałac jest wpisany do rejestru zabytków od dnia 16 lipca 1988 r., a zgodnie z definicją ustawową, zabytek to nieruchomość lub rzecz ruchoma, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową. Wpisanie budynku do rejestru zabytków jednoznacznie świadczy o tym, że nie jest to budynek nowy. Przeprowadzone prace rekonstrukcyjne mieszczą się również w definicji ulepszenia, gdyż zgodnie z art. 22g ust. 17 środki trwałe ulegają ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Środki trwałe uważa się za ulepszone gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500,00 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2011 r. znak DD9/033/BRT/11/PK-134 wymienił, że przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

• przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
• rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków, budowli, linii technologicznych itp.,
• rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,
• adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
• modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.
  
  

Pałac zgodnie z tą definicją został ulepszony, gdyż przeprowadzono rekonstrukcję pod nadzorem konserwatora zabytków w zakresie odtworzenia elewacji, kształtu dachu, stolarki okiennej i drzwiowej oraz zniszczonych elementów architektonicznych. Przed podjęciem prac budynek był kompletny, tj. posiadał fundamenty, ściany, dach jednak był w bardzo złym stanie technicznym i wymagał kapitalnego remontu. Podjęte prace remontowe i rekonstrukcyjne miały na celu przywrócenie pałacu do jego historycznego wyglądu i adaptację do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Podsumowując, obiekt spełnia przesłanki zawarte w art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, tzn. jest używanym (był użytkowany dłużej niż 60 miesięcy) i ulepszonym środkiem trwałym i będzie po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a zatem Zainteresowana ma prawo zastosować indywidualną stawkę podatkową z zastrzeżeniem, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Podatnicy mogą – stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

W myśl art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji nie podlegają:

1. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2. budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3. dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4. wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5. składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej przewiduje art. 22j ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do jego treści, z zastrzeżeniem art. 22l, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

• dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt – 10 lat, z wyjątkiem:
  1. trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
  2. kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych i budynków zastępczych
• dla których okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata (pkt 3),
• dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 % – 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (pkt 4).
  
  

Jak wynika z art. 22j ust. 3 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1. używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2. ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. O zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania.

Powyższe zapisy należy rozumieć więc w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane jedynie dla takich środków trwałych, które – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są albo używane albo ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika. Przy czym, sposób ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej zależy od tego, do jakiego rodzaju środków trwałych, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622 ze zm.) dany środek zostanie zakwalifikowany.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni nabyła działkę zabudowaną budynkiem pałacowym wybudowanym w XIX wieku i w latach dwudziestych XX wieku w stanie surowym otwartym, przeznaczonym do kapitalnego remontu. Pałac spełnia definicję środka trwałego w rozumieniu art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zaliczony jest do grupowania Klasyfikacji Środków Trwałych rodzaj 109.

Dla budynków wymienionych w art. 22j ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. m.in. budynków niemieszkalnych, trwale związanych z gruntem, zaliczanych do rodzaju 109, które spełniają równocześnie jeden z warunków przewidzianych w tym przepisie, czyli są używane lub ulepszone, można ustalić indywidualną stawkę amortyzacji, przy czym okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata.

Przepisy podatkowe nie regulują jakimi dowodami należy udokumentować używanie środka trwałego. Należy zwrócić uwagę, że w związku z treścią ww. art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla celów zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla pałacu, Zainteresowana powinna dysponować dokumentacją świadczącą o tym, iż przed nabyciem, pałac był wykorzystywany co najmniej przez okres określony w tym przepisie.

Mając na uwadze zaprezentowane uprzednio przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że wskazany we wniosku pałac spełnia warunki do uznania go za środek trwały, zatem może on być amortyzowany przy zastosowaniu indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% w oparciu o art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.