INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2013 r. (data wpływu 11 czerwca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania z „ulgi za złe długi” w sytuacji gdy towarzystwo ubezpieczeniowe wypłaciło Wnioskodawcy odszkodowanie – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania z „ulgi za złe długi” w sytuacji gdy towarzystwo ubezpieczeniowe wypłaciło Wnioskodawcy odszkodowanie. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka ubezpiecza należności w towarzystwie ubezpieczeniowym, za powyższe opłaca składki, a także utrzymuje rozbudowany dział windykacji który pilnuje aby procedury wymagane przez ubezpieczyciela były realizowane.

Pytanie dotyczy ulgi na złe długi wg stanu prawnego przed 1 stycznia 2013 r.:

1. Czy po wypłacie odszkodowania przez towarzystwo ubezpieczeniowe spółka może traktować należności za które otrzymano odszkodowanie jako wierzytelności nieściągalne, i wobec tych należności skorzystać z ulgi na złe długi,
2. Czy po skorzystaniu z ulgi na złe długi, a następnie otrzymaniu odszkodowania, spółka jest obowiązana zwrócić podatek należny w stosunku do części należności pokrytej odszkodowaniem.
   
   

Jak wynika z ogólnych warunków ubezpieczenia ryzyka kredytu kupieckiego, oraz zawartej przez spółkę umowy ubezpieczenia, otrzymana od ubezpieczyciela kwota, stanowi odszkodowanie, trudno jest więc tutaj mówić o zbyciu wierzytelności, bądź o uregulowaniu należności w jakiejkolwiek formie.

Wprowadzenie przepisów w zakresie ulgi na złe długi wg spółki miało służyć podatnikom którzy mieli w swojej ewidencji „złe długi” oraz miało być neutralne podatkowo. Zbyt restrykcyjne interpretowanie art. 89a w zakresie „uregulowania wierzytelności w jakiejkolwiek formie” bądź „zbycia wierzytelności” prowadzi do nierównego traktowania podatników stawiając albo dłużnika albo budżet w uprzywilejowanej pozycji:

1. W przypadku opisanym w punkcie 1 dłużnik, który nie zapłacił za faktury, ma towar „za darmo” a oprócz tego odniósł korzyść odliczając podatek VAT.
   Towarzystwo ubezpieczeniowe nie jest uprawnione do skorzystania z ulgi na złe długi, natomiast wierzyciel czyli spółka ponosi koszty zawartej polisy, utrzymania rozbudowanego działu windykacji, a także udziału własnego w odszkodowaniu.
2. W przypadku opisanym w punkcie 2 korzyść ma budżet państwa, ponieważ spółka prawdopodobnie będzie zobowiązana do zwrotu podatku należnego, natomiast dłużnik oddał już odpowiednią część podatku naliczonego.
   
   

Ponieważ w orzecznictwie funkcjonują korzystne dla podatników wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2012 r., III SA/Wa 2690/11.) oraz z dnia 3 listopada 2010 r., III SA/Wa 444/10), w których miedzy innymi mówi się:

„zmiana po stronie wierzyciela, do której dochodzi w wyniku sprzedaży wierzytelności i wiążąca się z tą sytuacją zapłata wynagrodzenia (za sprzedaż wierzytelności) nie stanowi spłaty długu. Nie ma więc żadnej uzasadnionej podstawy by twierdzić, że wynagrodzenie, które płaci osoba trzecia za nabycie wierzytelności i wstąpienie w prawa wierzyciela oznacza uregulowanie długu – «uregulowania należności» w rozumieniu art. 89a ust. 4 u.p.t.u. (...)”. Zgodnie z zaprezentowaną przez WSA w Warszawie interpretacją, sprzedaż wierzytelności osobie trzeciej w żadnym wypadku nie stanowi zapłaty za dług, więc podatnik nie będzie musiał „odwracać” pierwotnej korekty wynikającej ze skorzystania z ulgi na złe długi. Dokonanie cesji wierzytelności nie powinno być zdaniem sądu utożsamiane z jej uregulowaniem, nawet na gruncie przepisów prawa podatkowego”.

Dlatego Wnioskodawca zwrócił się z prośbą o rozpatrzenie problemu spółki na tle tych wyroków.

W uzupełnieniu Zainteresowany wskazał, że polisa ubezpieczeniowa zawarta między spółką a Towarzystwem Ubezpieczeń obowiązująca w 2010 i 2011 r., zgodnie z par. 7 Ogólnych Warunków Ubezpieczenia stanowi że „wszystkie prawa Ubezpieczającego (A.), do wysokości wypłaconego odszkodowania, w stosunku do klienta albo innej osoby trzeciej wraz z ustanowionymi zabezpieczeniami, z chwilą zapłaty odszkodowania z mocy prawa przechodzą na Ubezpieczyciela”.

Zgodnie z warunkami zawartej polisy określono że odszkodowanie obejmuje 90% należności, natomiast udział własny spółki to 10%.

Mimo zawartej polisy należności spółki w stosunku do nieuczciwych dłużników, Spółka dochodzi sądownie. Jest do tego zobligowana na podstawie § 8 punkt 1.1. ogólnych warunków ubezpieczeń, dlatego opisane niżej przypadki przeszły całą procedurę wymaganą w procesie sądowym i komorniczym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy po wypłacie odszkodowania przez towarzystwo ubezpieczeniowe spółka może traktować należności za które otrzymano odszkodowanie jako wierzytelności nieściągalne, i wobec tych należności skorzystać z ulgi na złe długi...
2. Czy po skorzystaniu z ulgi na złe długi, a następnie otrzymaniu odszkodowania spółka jest obowiązana zwrócić podatek należny w stosunku do części należności pokrytej odszkodowaniem.
   
   

Wnioskodawca zaznaczył również, że pytania dotyczą ulgi za złe długi wg stanu prawnego przed 1 stycznia 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do zastosowania ulgi na złe długi w następujących przypadkach:

1. Po wypłacie odszkodowania przez towarzystwo ubezpieczeniowe spółka może traktować należności za które otrzymano odszkodowanie jako wierzytelności nieściągalne, i wobec tych należności skorzystać z ulgi na złe długi,
2. Po skorzystaniu z ulgi na złe długi, a następnie otrzymaniu odszkodowania spółka nie jest obowiązana do zwrotu podatku należnego w stosunku do części należności pokrytej odszkodowaniem.
   
   

Spółka zgadza się z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2012 r. SA/Wa 2690/11 w którym sąd stwierdza:

„zmiana po stronie wierzyciela, do której dochodzi w wyniku sprzedaży wierzytelności i wiążąca się z tą sytuacją zapłata wynagrodzenia (za sprzedaż wierzytelności) nie stanowi spłaty długu. Nie ma więc żadnej uzasadnionej podstawy by twierdzić, że wynagrodzenie, które płaci osoba trzecia za nabycie wierzytelności i wstąpienie w prawa wierzyciela oznacza uregulowanie długu – «uregulowania należności» w rozumieniu art. 89a ust. 4 u.p.t.u. (...)”. Zgodnie z zaprezentowaną przez WSA w Warszawie interpretacją, sprzedaż wierzytelności osobie trzeciej w żadnym wypadku nie stanowi zapłaty za dług, więc podatnik nie będzie musiał „odwracać” pierwotnej korekty wynikającej ze skorzystania z ulgi na złe długi. Dokonanie cesji wierzytelności nie powinno być zdaniem sądu utożsamiane z jej uregulowaniem, nawet na gruncie przepisów prawa podatkowego”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszej interpretacji udzielono, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, w oparciu o stan prawny obowiązujący przed dniem 1 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1. dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2. wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3. wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4. wierzytelności nie zostały zbyte;
5. od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6. wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.
   
   

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

Stosownie do art. 89a ust. 4 ustawy, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego (art. 89a ust. 5 ustawy).

Podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego (art. 89a ust. 6 ustawy).

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Zauważyć należy także, iż podstawowym warunkiem umożliwiającym korektę jest dokonanie transakcji na rzecz podatnika, który w momencie jej dokonywania był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy, a więc podatnikiem prowadzącym samodzielnie działalność gospodarczą, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Ponadto, wierzyciel musi zawiadomić dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1. Jeżeli dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia ureguluje należności, korekty nie dokonuje się. Jeśli natomiast dłużnik w powyższym terminie ureguluje tylko część należności korekty nie dokonuje się w odniesieniu do tej części.

Wobec powyższego, tylko łączne spełnienie wszystkich warunków wymienionych w art. 89a ust. 2 ustawy, daje prawo do skorygowania podatku należnego.

Ponadto zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca ubezpiecza należności w towarzystwie ubezpieczeniowym, za powyższe opłaca składki. Polisa ubezpieczeniowa zawarta między spółką a Towarzystwem Ubezpieczeń obowiązująca w 2010 i 2011 r., zgodnie z par. 7 Ogólnych Warunków Ubezpieczenia stanowi że „wszystkie prawa Ubezpieczającego (Wnioskodawcy), do wysokości wypłaconego odszkodowania, w stosunku do klienta albo innej osoby trzeciej wraz z ustanowionymi zabezpieczeniami, z chwilą zapłaty odszkodowania z mocy prawa przechodzą na Ubezpieczyciela”. Zgodnie z warunkami zawartej polisy określono, że odszkodowanie obejmuje 90% należności, natomiast udział własny spółki to 10%.

Mimo zawartej polisy należności spółki w stosunku do nieuczciwych dłużników, spółka dochodzi sądownie. Jest do tego zobligowana na podstawie § 8 punkt 1.1. ogólnych warunków ubezpieczeń, dlatego opisane niżej przypadki przeszły całą procedurę wymaganą w procesie sądowym i komorniczym.

Zgodnie z art. 509 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jednocześnie należy zauważyć, że skuteczne jest również zbycie wierzytelności, nieoznaczonej dokładnie w umowie przelewu, jeżeli można ją określić na podstawie treści stosunku zobowiązaniowego, z którego ta wierzytelność wynika. Z kolei do zbycia wierzytelności warunkowych i terminowych oraz wierzytelności przyszłych (tj. wierzytelności, które co prawda jeszcze nie istnieją, ale istnieje już stosunek zobowiązaniowy, w ramach którego powstaną one w przyszłości), można stosować przepisy Kodeksu cywilnego o przelewie w drodze analogii.

Należy zaznaczyć, że przepis art. 89a ust. 4 ustawy nie wprowadza wymogu, aby należność została uregulowana tylko i wyłącznie przez dłużnika i w określonej formie. Tym samym, uregulowanie należności lub części należności przez podmiot trzeci (np. ubezpieczyciela) spowoduje brak prawa do zastosowania art. 89a ust. 1, czyli skorygowania podatku należnego albo powstanie obowiązku rozliczenia podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność lub jej część zostanie uregulowana.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione we wniosku oraz przytoczone przepisy prawa, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie w wyniku zawarcia umowy ubezpieczenia, zgodnie z którą w przypadku niewypłacalności dłużnika firma ubezpieczająca wypłaca Wnioskodawcy odszkodowanie w wysokości 90% wartości faktury, nabywając wyłącznie tę część wierzytelności, dojdzie do zbycia części wierzytelności na rzecz firmy ubezpieczeniowej. Zatem Wnioskodawca może skorzystać z możliwości skorygowania podatku należnego dotyczącego przedmiotowych wierzytelności, w pozostałej (przysługującej) części, która będzie dochodzona od dłużnika, tj. 10% wartości faktury, na podstawie przepisu art. 89a ust. 1 ustawy, przy założeniu, że zostaną jednocześnie spełnione pozostałe warunki określone w art. 89a ust. 1a i art. 89a ust. 2-7 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie może natomiast skorzystać z możliwości skorzystania z „ulgi za złe długi” w części, w której doszło do zbycia wierzytelności na rzecz firmy ubezpieczeniowej.

Zatem, jeśli w przedmiotowej sprawie Zainteresowany skorygował podatek należny na podstawie art. 89a ustawy z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług stanowiących wierzytelność, o której mowa we wniosku, jest on zobowiązany na podstawie art. 89a ust. 4 ustawy do zwrotu podatku należnego w stosunku do części należności pokrytej odszkodowaniem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż w pozostałym zakresie dotyczącym skuteczności doręczenia zawiadomienia o zamiarze skorzystania z „ulgi za złe długi” zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z dnia 11 czerwca 2013 r. Nr ILPP2/443-195/13-5/AD.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.