2013.08.20 - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB2/415-240/12/13-S/RS
z 20 sierpnia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1129/12 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od dnia 15 lipca 2008 r. jest zatrudniony przez Agencję na podstawie umowy o pracę. Wykonuje pracę w Wydziale, który obecnie wdraża program operacyjny „Zrównoważony rozwój sektora rybołówstwa i nadbrzeżnych obszarów rybackich 2007-2013” zwany dalej PO RYBY 2007-2013.

Program ten jest w 75% finansowany ze środków unijnych z Europejskiego Funduszu Rybackiego (w ramach bezzwrotnej pomocy) a w 25% z budżetu państwa. Środki z PO RYBY 2007-2013 zgodnie z ustawą o finansach publicznych są kwalifikowane jako środki publiczne i stanowią dotację. Są przekazywane przez dysponenta – Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi w drodze dotacji. Środki te przychodząc do Agencji zachowują status środków publicznych.

Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę finansowane jest z PO RYBY 2007-2013 z tzw. pomocy technicznej, w związku z rozporządzeniem MRiRW z dnia 16 października 2009 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przekazywania, wypłaty i zwracania pomocy finansowej w ramach osi priorytetowej 5 - Pomoc techniczna, zawartej w programie operacyjnym "Zrównoważony rozwój sektora rybołówstwa i nadbrzeżnych obszarów rybackich 2007-2013". Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia wynagrodzenia brutto wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne, płaconymi przez pracodawcę, oraz składkami na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a także odpisami na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych oraz nagrody regulaminowe; stanowią koszty kwalifikowalne, a zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia koszty kwalifikowalne są w 100% finansowane z programu operacyjnego.

Wnioskodawca jako pracownik merytoryczny Wydziału Rybactwa zatrudniony na cały etat, wykonuje zadania realizujące bezpośrednio wytyczne i założenia programu m.in.: prowadzenie działań informacyjnych i monitoringu w zakresie działalności dotacyjnej, ocena wniosków o dofinansowanie i wniosków o płatność, przygotowanie umów o dofinasowanie, przygotowanie indywidualnych zleceń płatności, prowadzenie monitoringu, działań kontrolnych i sprawozdawczości oraz wykonywanie innych czynności wynikających z procedur w ramach PO RYBY 2007-2013. Wynagrodzenie w 100% finansowane jest z pomocy technicznej PO RYBY 2007-2013, wypłacane jest ze środków finansowych posiadanych przez Agencję, a otrzymanych z MRiRW, a następnie refundowanych na podstawie złożonego przez Agencję wniosku o płatność. Odbiór wynagrodzenia Wnioskodawca potwierdza pisemnym "powkitowaniem odbioru wynagrodzenia" stanowiącym załącznik do wniosku o płatność w zakresie realizacji projektu finansowania wynagrodzeń pracowników Agencji z pomocy technicznej PO RYBY 2007-2013. Pracodawca nalicza, pobiera i przekazuje jako płatnik zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od całości wynagrodzenia na zasadach ogólnych zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uwzględniając przedmiotowego zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie wypłacane przez Agencję jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części (75%) odpowiadającej finansowaniu z Europejskiego Funduszu Rybackiego?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnione są warunki przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania zapisane w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ środki finansowe pochodzą z międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, a także ponieważ bezpośrednio realizuje cel programu finansowego z bezzwrotnej pomocy, w związku z tym wynagrodzenie wypłacone przez Agencję finansowane z środków bezzwrotnej pomocy (z Europejskiego Funduszu Rybackiego), jest w tej części zwolnione z opodatkowania. Według Wnioskodawcy, stanowisko takie wyraził NSA w podobnych sprawach m.in. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2012 r. II FSK 1353/2010 oraz z dnia 25 października 2011 r. II FSK 798/2010.

W dniu 5 czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ITPB2/415-240/12/RS, w której zajął stanowisko, iż wynagrodzenia otrzymywane przez Wnioskodawcę zaangażowanego we wdrażanie programu operacyjnego „Zrównoważony rozwój sektora rybołówstwa i nadbrzeżnych obszarów rybackich 2007-2013” nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46, gdyż jak wskazano powyżej, nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy a Wnioskodawca jest podmiotem realizującym cel programu na zlecenie pracodawcy, na podstawie zawartej umowy o pracę.

W dniu 26 czerwca 2012 r. złożone zostało wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 6 sierpnia 2012 r. znak ITPB2/415W-43/12/MU. W dniu 10 września 2012 r. wpłynęła do tutejszego organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie w całości z uwagi na naruszenie prawa procesowego poprzez niewyjaśnienie do końca stanu faktycznego w sprawie oraz prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyrokiem z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1129/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r. wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,
prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, od dnia 15 lipca 2008 r. jest zatrudniony przez Agencję na podstawie umowy o pracę. Wykonuje pracę w Wydziale, który obecnie wdraża program operacyjny „Zrównoważony rozwój sektora rybołówstwa i nadbrzeżnych obszarów rybackich 2007-2013” zwanym dalej PO RYBY 2007-2013.

W prawomocnym wyroku z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1129/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wskazał, że organ interpretujący błędnie przyjął, że poddany wykładni przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia zastosowanie przedmiotowego zwolnienia od tego, czy podatnik otrzymuje bezpośrednio, w dosłownym tego słowa rozumieniu, środki w ramach bezzwrotnej pomocy. Istnieje w tej kwestii ugruntowana linia orzecznicza wskazująca, że o zwolnieniu nie powinna decydować techniczna strona przekazywania środków pieniężnych, a jedynie ich pierwotne źródło pochodzenia oraz to, aby podatnik bezpośrednio realizował cel programu przy pomocy środków pomocowych otrzymanych od właściwego podmiotu.

Sąd stwierdził, iż opisany w zaskarżonej interpretacji mechanizm finansowania projektu, pozwala na konstatację, że gdy mowa jest o pochodzeniu środków bezzwrotnej pomocy, chodzi o pierwotne źródło, z którego pochodzi dochód. Bez znaczenia pozostaje natomiast okoliczność czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych przy wykorzystaniu mechanizmu prefinasowania. Użycie wyrażenia „pochodzą” w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy, wbrew twierdzeniom organu, nie może oznaczać, że zwolnienie podatkowe uzależnione jest od bezpośredniego pochodzenia, uzyskanego przez podatnika dochodu, ze środków pomocowych. Wystarczy, aby dochód ten pochodził, wywodził się ze środków pomocowych.

Analiza źródeł finansowania programów pomocowych, w tym będącego przedmiotem zainteresowania w niniejszej sprawie programu PO RYBY 2007-2013, a także przyjęty w ustawie o finansach publicznych dla środków europejskich system niełączenia przychodów z określonych źródeł z określonymi rodzajami wydatków, pozwala przyjąć, wbrew twierdzeniu organu, że dla uznania, iż pomoc pochodzi ze środków Unii Europejskiej ma znaczenie pierwotne źródło finansowania, a nie to, że jest ona przejściowo finansowana ze środków budżetowych. Techniczny sposób rozliczania nie może, w ocenie Sądu, skutkować pozbawieniem podatnika prawa do korzystania ze zwolnienia podatkowego, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy. W tym wypadku istotne jest bowiem to, że pochodziły one w części z budżetu Unii Europejskiej.

Sąd stwierdził, że interpretacja art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być dokonywana z pominięciem kwestii rzeczywistego źródła środków przeznaczonych na realizację projektów i programów korzystających ze wsparcia Europejskiego Funduszu Rybackiego.

Ponadto Sąd uznał, że skarżący nie wykazał we wniosku o udzielenie interpretacji, że spełnia przesłankę wymienioną w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o czym zasadnie skonstatował organ interpretujący. Rację ma organ stwierdzając, że strona we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej nie wykazała, że jest podmiotem realizującym cel programu bezpośrednio. Co więcej, z treści przedmiotowego wniosku wynika, że skarżący realizuje cele związane z programem, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu na mocy zawartej z nim umowy o pracę. Do podmiotów objętych zwolnieniem określonym w tym przepisie nie zaliczają się osoby będące pracownikami bezpośredniego wykonawcy. Podatnik nie jest wykonawcą zadań, na realizację których zostały przyznane środki pomocowe, a jedynie jest zatrudniony u wykonawcy na podstawie umowy o pracę. Przyznane mu wynagrodzenie pochodzi zatem ze środków pracodawcy, a nie ze środków o jakich mowa w art. 21 ust 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (por. wyrok NSA z dnia 24 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 397/05, LEX nr 222357).

Sąd dodał również, że analiza dokonywanych zmian legislacyjnych omawianego przepisu wskazuje, że od samego początku intencją ustawodawcy było objęcie tym zwolnieniem wyłącznie podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Dopiero odmienna od oczekiwań ustawodawcy praktyka, doprowadziła do dodania zdania drugiego w brzmieniu aktualnie obowiązującym, zgodnie z którym ustawodawca wprost stwierdził, że zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu - zleca bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Przyjęcie założenia przeciwnego powodowałoby, że te same środki byłyby dwukrotnie zwolnione z opodatkowania. Raz przez beneficjenta pomocy i dwa przez zatrudniających go pracowników. Dlatego celem ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania tylko jednego podmiotu, bezpośrednio realizującego cel programów pomocowych, a nie kolejnych podmiotów pośrednio realizujących czynności zlecone przez beneficjenta.

Uwzględniając w przedmiotowej sprawie stanowisko Sądu oraz mając na uwadze przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny stwierdzić zatem należy, że rzeczywistym (pierwotnym) źródłem finansowania programu PO RYBY 2007-2013, przy realizacji którego zatrudniony został Wnioskodawca, korzystającego ze wsparcia Europejskiego Funduszu Rybackiego, są w części środki Unii Europejskiej. Dla uznania bowiem, iż pomoc „pochodzi” ze środków Unii Europejskiej ma znaczenie pierwotne źródło finansowania a nie to, że jest ona przejściowo finansowana ze środków budżetowych.

Natomiast sposób wypłaty środków pomocowych ma w przedmiotowej sprawie, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, znaczenie techniczne, co nie może skutkować pozbawieniem podatnika prawa do korzystania ze zwolnienia.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie wynika jednakże, co również podkreślono w ww. wyroku WSA w Gdańsku, iż Wnioskodawca jest bezpośrednim adresatem przekazania środków pomocowych od podmiotów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy albo też, że Agencja jest wymienionym w tym przepisie podmiotem upoważnionym do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. Nie wynika z niego również, aby Wnioskodawca zatrudniony na podstawie umowy o pracę wykonywał skierowany konkretnie w stosunku do niego program objęty pomocą, a nie wykonywał tylko określone czynności w związku z programem realizowanym przez inny podmiot, to jest swojego pracodawcę.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Do podmiotów objętych zwolnieniem nie zaliczają się natomiast osoby będące pracownikami bezpośredniego wykonawcy.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin