Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPB3/423-378/13-3/KJ
z 23 grudnia 2013 r.

 

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (…), reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2013 r. (data wpływu 24 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2013 r. (data wpływu 30 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej objętych za wkład pieniężny i niepieniężny #61485; jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia, w tym odpłatnego zbycia w celu umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej objętych za wkład pieniężny oraz za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną, wspólnikiem spółki jawnej, która przekształci się w spółkę komandytowo-akcyjną. Planuje On przystąpić jako akcjonariusz także do innej spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA 2”). Z tego względu Wnioskodawca wniesie do SKA 2 wkłady pieniężne oraz wkłady niepieniężne.

Przedmiotem wniesionych przez Wnioskodawcę wkładów niepieniężnych nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W zamian za wniesione wkłady (pieniężne i niepieniężne) Wnioskodawca otrzyma akcje SKA 2, których wartość nominalna będzie równa wartości wkładów pieniężnych oraz wartości rynkowej wkładów niepieniężnych.

Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości dokona odpłatnego zbycia akcji objętych w SKA 2 w zamian za wkłady niepieniężne oraz wkłady pieniężne. Wnioskodawca przewiduje także, że w przyszłości dokona odpłatnego zbycia ww. akcji na rzecz SKA 2 w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne w rozumieniu 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić koszty uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji SKA 2, w tym w celu umorzenia (umorzenia dobrowolnego w rozumieniu 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych), które Wnioskodawca obejmie za wkłady pieniężne oraz za wkłady niepieniężne, biorąc pod uwagę, że wartość nominalna zbywanych akcji SKA 2 będzie równa wartości rynkowej wkładów niepieniężnych oraz wartości wkładów pieniężnych...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w części dotyczącej odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej objętych za wkład pieniężny oraz za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia w celu umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej objętych za wkład pieniężny oraz za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia przez Niego, w tym zbycia w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne) akcji objętych w SKA 2 w zamian za wkłady niepieniężne oraz pieniężne koszty uzyskania przychodów należy ustalić:

  1. w przypadku akcji SKA 2 objętych w zamian za wkłady niepieniężne na podstawie przepisu art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm., dalej jako „ustawa CIT”), tj. w wysokości nominalnej wartości objętych akcji w SKA 2,
  2. w przypadku akcji SKA 2 objętych w zamian za wkłady pieniężne na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT, tj. w wysokości wydatków poniesionych na objęcie akcji SKA 2.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy CIT stanowi, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zbycia akcji SKA 2 bez wątpienia nie można uznać za zbycie udziałów w spółce mającej osobowość prawną. Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenie to będzie się kwalifikować jako zbycie papierów wartościowych. W zakresie definicji papierów wartościowych należy odnieść się do przepisu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. Nr 183 poz. 1538 ze zm., dalej: „Ustawa o obrocie instrumentami finansowymi”).

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:

  1. akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
  2. inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).”

W katalogu instrumentów wymienionych w przepisie znajdują, się m.in. akcje. Na tej podstawie uznać należy, że akcje są papierami wartościowymi. Papiery wartościowe są niewątpliwie prawami majątkowymi. Natomiast w sytuacji zbycia akcji SKA 2 Wnioskodawca uzyska przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych, o którym mowa w przepisie art. 14 ust. 1 ustawy CIT. Przychód ten powinien zostać przez Spółkę wykazany, zgodnie z dyspozycją art. 14 ust. 1 cenie określonej w umowie zbycia. Jednocześnie, w przypadku odpłatnego zbycia akcji SKA 2 do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajdzie przepis art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy CIT.

Zgodnie z jego brzmieniem: „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przywołany przepis będzie miał zastosowanie, gdyż akcje SKA 2 Wnioskodawca obejmie w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Innymi słowy koszty uzyskania przychodów zostaną ustalone w wysokości nominalnej wartości akcji z dnia ich objęcia.

Taką interpretację potwierdzają liczne interpretacje podatkowe, które co prawda dotyczyły ustawy PIT, jednakże art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy PIT ma identyczną treść jak art. 15 ust. lk pkt 1 ustawy CIT:

  • interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2010 r. (znak: IPPB2/415-495/10-2/MK), w której wskazano: „Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy uznać, iż w przypadku, kiedy objęcie zbywanych akcji w spółce komandytowo-akcyjnej nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji, Wnioskodawca ustali zgodnie z zasadami wynikającymi z ww. art. 22 ust. lf pkt 1 ustawy. W oparciu o ten przepis koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych akcji z dnia ich objęcia - jeżeli akcje te zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”,
  • interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 stycznia 2008 r. (znak: IPPB1/415-270/07-2/AŻ), w której wskazano: „Reasumując #61485; w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów: (...) w przypadku: sprzedaży akcji objętych w spółce komandytowo-akcyjnej w zamian za aport niestanowiący przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia.” W przypadku zaś odpłatnego zbycia akcji SKA 2, które zostały nabyte w zamian za wkłady pieniężne, koszty uzyskania przychodów określa się, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT. Zgodnie z jego brzmieniem „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (...) wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.”

Pamiętając, że akcje każdej spółki komandytowo-akcyjnej są papierami wartościowymi, uznać należy, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę akcji SKA 2 nabytych w zamian za wkłady pieniężne, kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na ich objęcie, czyli de facto wartość wkładów pieniężnych.

Analiza przepisów ustawy CIT przedstawiona przez Wnioskodawcę jak i wskazane powyżej interpretacje indywidualne dowodzą, że w przypadku, gdy Wnioskodawca zdecyduje się odpłatnie zbyć akcje SKA 2, koszty uzyskania przychodów należy ustalić odmiennie w zależności od przedmiotu wkładu, w zamian, za który Wnioskodawca otrzymał akcje SKA 2. W przypadku akcji SKA 2, które zostały nabyte w zamian za wkłady niepieniężne inne niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, koszty uzyskania przychodu należy ustalić na podstawie przepisu art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy CIT, czyli w wysokości wartości nominalnej akcji SKA 2 objętych w wyniku wkładu niepieniężnego. W przypadku zaś akcji SKA 2 nabytych w zamian za wkłady pieniężne koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT, czyli jako wydatki poniesione na ich nabycie.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 r. (sygn. ….), którego podstawą był taki sam stan faktyczny, jak w niniejszej sprawie z zastrzeżeniem, iż sąd dokonywał analizy przepisów ustawy PIT, brzmiących tak samo jak przepisy ustawy CIT, uwzględnione w niniejszym wniosku. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie stwierdzenie, że nie można uznać za prawidłowe stanowiska, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia akcji SKA w celu ich umorzenia lub sprzedaży tych akcji, kosztem będzie wartość nominalna tych akcji z dnia ich objęcia, a więc wartość rynkowa przedmiotu aportu jest wykładnią contra legem. W związku z tym zdaniem składu orzekającego w przywołanej sprawie do ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia (w tym zbycia na rzecz spółki w celu umorzenia) akcji spółki komandytowo-akcyjnej, które zostały objęte w zamian za aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część będzie miał zastosowanie przepis art. 22 ust. 1f pkt 1 Ustawy PIT. Koszt uzyskania przychodu powinien zatem zostać ustalony w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości objętych w zamian za aport akcji spółki komandytowo-akcyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Spółka komandytowo-akcyjna zaliczana jest do osobowych spółek handlowych, których ustrój i zasady funkcjonowania określają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. 2013 r. poz. 1030).

Zgodnie z art. 4 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki komandytowo-akcyjne są zaliczane do spółek osobowych nieposiadających osobowości prawnej,

W myśl art. 125 ww. Kodeksu, spółka komandytowo-akcyjna ma na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz ), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Stosownie do art. 126 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w sprawach nieuregulowanych, do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

  1. w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy - odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej,
  2. w pozostałych sprawach - odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Z uwagi na fakt, że spółki komandytowo-akcyjne są zaliczane do spółek osobowych nieposiadających osobowości prawnej, nie mogą one być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Jednakże dochody osiągane przez spółki osobowe nie są wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym. Przychody i koszty powstające w spółce osobowej przypisywane są bowiem odpowiednio do jej wspólników, co w sytuacji gdy wspólnikiem takim pozostaje osoba prawna wynika z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W świetle natomiast art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powyższą zasadę stosuje się do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Konsekwentnie, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną, wspólnikiem spółki jawnej, która przekształci się w spółkę komandytowo-akcyjną. Planuje On przystąpić jako akcjonariusz także do innej spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA 2”). Z tego względu Wnioskodawca wniesie do SKA 2 wkłady pieniężne oraz wkłady niepieniężne. Przedmiotem wniesionych przez Wnioskodawcę wkładów niepieniężnych nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W zamian za wniesione wkłady (pieniężne i niepieniężne) Wnioskodawca otrzyma akcje SKA 2, których wartość nominalna będzie równa wartości wkładów pieniężnych oraz wartości rynkowej wkładów niepieniężnych. Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości dokona odpłatnego zbycia akcji objętych w SKA 2 w zamian za wkłady niepieniężne oraz wkłady pieniężne. Wnioskodawca przewiduje także, że w przyszłości dokona odpłatnego zbycia ww. akcji na rzecz SKA 2 w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne w rozumieniu 359 § 1 kodeksu spółek handlowych).

Na podstawie analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, iż ustawodawca nie uregulował szczególnych zasad ustalania dochodu z tytułu zbycia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej. Jedynym przepisem, który na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się przychodów i kosztów uzyskiwanych przez posiadających osobowość prawną wspólników spółek osobowych jest wymieniony wyżej art. 5 tejże ustawy.

W związku z powyższym, przy ustalaniu dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej należy kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej Wnioskodawca zobowiązany będzie ustalić w oparciu o regulacje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast koszty podatkowe w myśl art. 15 tej ustawy.

Art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami są m. in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Natomiast za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

  1. wystawienia faktury albo
  2. uregulowania należności.

W odniesieniu do sytuacji, w których dochodzi do objęcia akcji w SKA w zamian za wkład niepieniężny istotnym jest, iż wniesienie wkładu niepieniężnego przez spółkę kapitałową do spółki komandytowo-akcyjnej nie spowoduje przysporzenia po stronie Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

W rezultacie, w związku z tą operacją gospodarczą u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy, co zgodnie z art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma miejsce w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. Należy podkreślić, iż w związku z podatkową neutralnością zdarzenia prawnego polegającego na wniesieniu przez podatnika wkładu niepieniężnego do transparentnej spółki osobowej, możliwość zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie, objęcie lub wytworzenie przedmiotu wkładu zostaje odroczone do zaistnienia zdarzenia rozpoznawanego przez prawo podatkowe, związanego z przedmiotem danego aportu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  • został właściwie udokumentowany,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Podkreślić należy, że przyjęta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że do kosztów podatkowych podatnika zaliczać można jedynie wydatki faktycznie poniesione.

Za wydatek poniesiony przez wspólnika nie może być uznana wartość rynkowa wniesionych aportem składników majątkowych określona przez wspólników w statucie spółki osobowej na dzień ich wniesienia (w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej równa wartości nominalnej wydanych w zamian akcji spółki osobowej). Wycena przedmiotu wkładu na dzień wnoszenia aportu dokonywana jest dla potrzeb określenia wzajemnych praw i obowiązków wspólników spółki osobowej.

W konsekwencji, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej, nabytych w zamian za wkład niepieniężny, kosztem uzyskania przychodów może być wyłącznie wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu.

Jednocześnie należy podkreślić odmienny charakter wydatków poniesionych na nabycie akcji SKA w formie pieniężnej. Wartości wyrażone w pieniądzu nie mogą mieć w konkretnej dacie różnych wartości, np. wartości rynkowej, wartości księgowej, lub też wartości „historycznej”. W związku z powyższym, jeżeli wydatki na nabycie akcji SKA zostaną przez Wnioskodawcę poniesione w formie pieniężnej, wartość powyższych wydatków będzie mogła w całości zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia akcji SKA.

Reasumując powyższe, w przypadku odpłatnego zbycia posiadanych przez Wnioskodawcę akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (SKA 2) koszty uzyskania przychodów będą stanowiły faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie lub objęcie przedmiotowych akcji w SKA (cena nabycia akcji w SKA w przypadku zapłaty dokonanej w formie pieniężnej lub koszt „historyczny” w przypadku objęcia akcji SKA w zamian za wkład niepieniężny, o ile wydatki te nie zostały wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodów).

W ocenie tutejszego Organu, zastosowania do spółek osobowych nie znajdzie art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na który powołuje się Wnioskodawca. Systemowy kontekst przepisów i zasad wyrażonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje, że rozszerzanie przedmiotowego zakresu normy wyrażonej w art. 15 ust. 1k ww. ustawy na akcje w spółkach komandytowo-akcyjnych jest niemożliwe. Bez wpływu na powyższą konkluzję pozostają w rozpatrywanym przypadku sformułowania art. 15 ust. 1k odnoszące się do udziałów (akcji) w spółce, a w zasadzie brak zawarcia przez ustawodawcę w analizowanych przepisach wyraźnego oznaczenia, nakazującego stosowanie powyższych przepisów wyłącznie do udziałów (akcji) w spółkach kapitałowych. Występujące na gruncie prawa handlowego podobieństwo akcji spółek komandytowo-akcyjnych do akcji spółek akcyjnych nie może bowiem odgrywać roli kształtującej regulacje prawnopodatkowe, a w szczególności modyfikującej zasadę transparentności podatkowej polskich spółek osobowych prawa handlowego. Należy zauważyć, iż jedynie w odniesieniu do podatników posiadających osobowość prawną stosowanie art. 15 ust. 1k nie narusza spójności systemu norm opodatkowania dochodów. Reguły wykładni systemowej nie dopuszczają innej możliwości jak wyłączenie „udziałów (akcji) spółek osobowych” z hipotezy normy prawnej wyrażonej w art. 15 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie m.in. w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 6 maja 2010 r. (sygn. akt. I SA/Wr 145/10).

Zatem za błędne należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że koszty uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (SKA 2), objętych w zamian za wkład niepieniężny, należy rozpoznać zgodnie z przepisami art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w wysokości wartości nominalnej akcji SKA 2 objętych w zamian za wkłady niepieniężne, która w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego odpowiada wartości rynkowej tego wkładu.

Z kolei w odniesieniu do odpłatnego zbycia akcji w SKA objętych przez Wnioskodawcę za wkłady pieniężne, kosztem uzyskania przychodów będą wydatki na ich nabycie, ustalone na podstawie zasad ogólnych wyrażonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie do tych wydatków zastosowania, gdyż nie dotyczy akcji w spółce komandytowo-akcyjnej.

Końcowo, odnosząc się do powołanego wyroku sądu administracyjnego, wskazać należy, że dotyczy on konkretnej, indywidualnej sprawy, został podjęty w określonym stanie faktycznym i jest wiążący tylko w tych sprawach. Dlatego, stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Ponadto, należy zauważyć, że zarówno powołane orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 r. (sygn. III SA/Wa 573/13), jak też wskazane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczą przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie tutejszy Organ informuje, że nienależna opłata w wysokości 40 zł, stanowiąca część opłaty uiszczonej przez Wnioskodawcę w dniu 24 września 2013 r. na konto bankowe Izby Skarbowej, zwrócona zostanie na rachunek bankowy wskazany we wniosku ORD #61485; IN w części F, stosownie do art. 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.


doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Dołącz do zarejestrowanych użytkowników i korzystaj wygodnie z epodatnik.pl.   Rejestracja jest prosta, szybka i bezpłatna.

Reklama

Przejrzyj zasięgi serwisu epodatnik.pl od dnia jego uruchomienia. Zobacz profil przeciętnego użytkownika serwisu. Sprawdź szczegółowe dane naszej bazy mailingowej. Poznaj dostępne formy reklamy: display, mailing, artykuły sponsorowane, patronaty, reklama w aktywnych formularzach excel.

czytaj

O nas

epodatnik.pl to źródło aktualnej i rzetelnej informacji podatkowej. epodatnik.pl to jednak przede wszystkim źródło niezależne. Niezależne w poglądach od aparatu skarbowego, od wymiaru sprawiedliwości, od inwestorów kapitałowych, od prasowego mainstreamu.

czytaj

Regulamin

Publikacje mają charakter informacyjny. Wydawca dołoży starań, aby informacje prezentowane w serwisie były rzetelne i aktualne. Treści prezentowane w serwisie stanowią wyraz przekonań autorów publikacji, a nie źródło prawa czy urzędowo obowiązujących jego interpretacji.

czytaj