2014.01.30 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP2/443-1258/13-2/MM
z 30 stycznia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy –przedstawione we wniosku z 28 października 2013 r. (data wpływu 22 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług telekomunikacyjnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług telekomunikacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółką”) jest operatorem telekomunikacyjnym działającym na polskim rynku pod marką X. Polska. Świadczy usługi telekomunikacyjne w systemie przedpłaconym (system prepaid). System przedpłacony charakteryzuje się tym, że klient przed skorzystaniem z usługi wpłaca określoną kwotę pieniędzy, którą następnie wykorzystuje na usługi telekomunikacyjne (połączenia głosowe, SMS, MMS, transmisję danych). Spółka prowadzi sprzedaż kart oraz elektronicznych jednostek doładowawczych (umożliwiają zasilenia konta prepaid) poprzez sieć własnych sprzedawców (sprzedaż detaliczna i hurtowa), sklep internetowy (sprzedaż detaliczna) oraz poprzez sieć dystrybutorów prowadzących odrębną działalność gospodarczą (sprzedaż hurtowa).

Sprzedaż dokonywana na rzecz dystrybutorów oraz innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą dokumentowana jest fakturami VAT, natomiast sprzedaż detaliczna na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – zawsze paragonami fiskalnymi, a dodatkowo na żądanie klienta również fakturą. Spółka rejestruje sprzedane karty i elektroniczne jednostki doładowawcze w systemie telekomunikacyjnym. System telekomunikacyjny nie odróżnia sposobu, w jaki konto klienta zostało zasilone (czy poprzez kartę lub jednostki doładowawcze zakupione bezpośrednio od Spółki czy od dystrybutora). Tym samym Spółka nie jest w stanie określić, czy dane zasilenie, w momencie sprzedaży zostało przez nią udokumentowane fakturą czy paragonem fiskalnym. W konsekwencji, analizując zużycie środków na koncie klienta (czyli wykorzystanie na poszczególne usługi telekomunikacyjne) nie jest w stanie określić, czy źródłem finansowania konkretnej usługi wykonanej w danym momencie było zasilenie sprzedane w sprzedaży hurtowej czy detalicznej, a tym samym czy zostało ono udokumentowane fakturą czy paragonem fiskalnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych w systemie prepaid w świetle przepisów art. 19a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 roku?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Od 1 stycznia 2014 roku zmianie ulega moment rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Norma ogólna wyrażona w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że: „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11 ustawy o VAT”. Przywołany ust. 5 ustanawia odrębny moment powstania obowiązku podatkowego dla różnego rodzaju usług i dostaw towarów, w tym dla świadczonych usług telekomunikacyjnych. Zgodnie z treścią art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) obowiązek podatkowy dla usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych powstaje z chwilą wystawienia faktury. Dodatkowo art. 19a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku usług wymienionych w ust. 5 nie mają zastosowania zasady rozpoznania obowiązku podatkowego dla zaliczek i przedpłat. Tym samym fakt otrzymania przedpłaty na poczet usług telekomunikacyjnych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w dacie otrzymania środków pieniężnych.

Ustawodawca wprowadzając nowe regulacje uchylił jednocześnie art. 19 ust. 18 stanowiący szczególny moment rozpoznawania obowiązku podatkowego dla usług telekomunikacyjnych świadczonych przy użyciu żetonów, kart lub innych jednostek.

Tym samym, od 1 stycznia 2014 roku obowiązek podatkowy w przypadku usług telekomunikacyjnych powstanie z chwilą wystawienia faktury, niezależnie od tego czy usługa jest świadczona w systemie przedpłaconym, czy opłacana z dołu po jej wykonaniu.

Zdaniem Spółki przepis art. 19a ust. 5 pkt 4 powinien mieć zastosowanie do wszystkich świadczonych usług telekomunikacyjnych, niezależnie od tego, czy zapłata za nie została udokumentowana fakturą czy paragonem fiskalnym. Ustawa o VAT określa obowiązek wystawiania faktur w art. 106b ust. 1 i ogranicza go do sprzedaży wykonywanej na rzecz innego podatnika VAT. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a tym samym niebędących podatnikami VAT, podlega co do zasady obowiązkowi ewidencji przy zastosowaniu kasy fiskalnej (art. 111 ust 1 ustawy o VAT), a sprzedawca jest zobowiązany dokonać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydać wydrukowany dokument nabywcy (art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT). Dodatkowo, na podstawie art. 106b ust. 3 ustawy o VAT, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę na żądanie nabywcy, jeśli taki obowiązek nie wynika z art. 111 ust 1.

Powyżej przywołane przepisy implikują następujący sposób dokumentowania usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Spółkę:

faktura – w przypadku sprzedaży kart oraz elektronicznych jednostek doładowawczych na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą,

faktura – w przypadku sprzedaży kart oraz elektronicznych jednostek doładowawczych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jeśli wyrażą takie żądanie. Na marginesie należy zaznaczyć, że nabywca może zgłosić chęć otrzymania faktury w terminie 3 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym dokonano sprzedaży, czyli dużo później niż moment, na który Spółka jest obowiązana określić moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej sprzedaży,

paragonem fiskalnym – w przypadku sprzedaży kart oraz elektronicznych jednostek doładowawczych na rzecz osób fizycznych.

Gdyby treść art. 19a ust. 5 pkt 4 czytać dosłownie, to można dojść do wniosku, że moment powstania obowiązku podatkowego określony w tej normie prawnej dotyczy tylko części usług telekomunikacyjnych, a sam przepis może znaleźć zastosowanie z opóźnieniem również do usług pierwotnie udokumentowanych paragonem fiskalnym.

Wydaje się, że taka interpretacja przepisu jest niedopuszczalna, a moment powstania obowiązku podatkowego dla danego rodzaju usługi powinien być jednolity, niezależnie od tego, czy usługa zostanie udokumentowana fakturą czy paragonem fiskalnym.

W przeciwnym przypadku, obowiązek podatkowy dla usług telekomunikacyjnych dokumentowanych paragonem fiskalnym powstawałby na zasadach ogólnych, wyrażonych w art. 19a ust. 1 – czyli w dacie wykonania usługi. Usługa telekomunikacyjna uznana jest za wykonaną w dacie, w której klient wykona faktycznie połączenie telekomunikacyjne (połączenie głosowe, wyśle SMS lub MMS, prześle dane). Wykonanie usługi nie następuje w momencie sprzedaży karty lub elektronicznych jednostek doładowawczych, ani w dacie dokonania zasilenia konta przez klienta (klient może kupić kartę i nigdy nie zasilić nią swojego konta). Możliwą jest również sytuacja, w której klient nie wykorzysta zasilenia – nie skorzysta z usług telekomunikacyjnych, do wykonania których zobowiązała się Spółka w momencie dokonania zasilenia. Powyższe oznacza praktyczny brak możliwości określenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla części sprzedaży dokonanej przez Spółkę. Na marginesie należy zaznaczyć techniczny problem z brakiem możliwości odróżnienia, które usługi telekomunikacyjne świadczone w danym miesiącu zostały już opodatkowane (jako sprzedaż udokumentowana fakturą), a które powinny być opodatkowane w dacie ich wykonania (sprzedaż udokumentowana paragonem fiskalnym). Trudno zakładać, ze racjonalnie działający ustawodawca, wprowadził dwa różne momenty rozpoznania obowiązku podatkowego dla jednorodnej usługi telekomunikacyjnej. Nie ma bowiem żadnej różnicy w sposobie świadczenia usług telekomunikacyjnych wynikającej z rodzaju dokumentu, jakim została potwierdzona sprzedaży nośnika pozwalającego na zasilenia konta klienta. Usługa telekomunikacyjna jest usługą jednorodną, i o ile ustawodawca nie postanowił inaczej, jak to miało miejsce do 31 grudnia 2013 roku poprzez art. 19 ust. 18 ustawy o VAT, powinna być opodatkowana w sposób jednolity.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. powstania obowiązku podatkowego wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.). Art. 1 pkt 17 ww. ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy o VAT art. 19a.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zgodnie z treścią art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 7 ustawy o VAT).

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Art. 2 pkt 31 ustawy o VAT wprowadza definicję faktury, przez którą rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy o VAT przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z treścią art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 oraz jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Stosownie do art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest operatorem telekomunikacyjnym świadczącym usługi telekomunikacyjne w systemie przedpłaconym (system prepaid). System przedpłacony charakteryzuje się tym, że klient przed skorzystaniem z usługi wpłaca określoną kwotę pieniędzy, którą następnie wykorzystuje na usługi telekomunikacyjne (połączenia głosowe, SMS, MMS, transmisję danych). Spółka prowadzi sprzedaż kart oraz elektronicznych jednostek doładowawczych poprzez sieć własnych sprzedawców (sprzedaż detaliczna i hurtowa), sklep internetowy (sprzedaż detaliczna) oraz poprzez sieć dystrybutorów prowadzących odrębną działalność gospodarczą (sprzedaż hurtowa).

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług telekomunikacyjnych w stanie prawnym od 1 stycznia 2014 r.

Z uwagi na opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązuje w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych będzie powstawał z chwilą: wystawienia faktury w przypadku, gdy odbiorcą usług będzie podatnik podatku VAT lub z chwilą wystawienia paragonu fiskalnego w przypadku, gdy odbiorcą będzie osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej lub rolnik ryczałtowy. Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie wystawi faktury (paragonu fiskalnego) lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie nie późnej niż z chwilą upływu terminu płatności za świadczoną usługę telekomunikacyjną.

Innymi słowy, o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczonych usług przez Spółkę będzie decydować moment wystawienia faktury (paragonu fiskalnego), jednak nieprzekraczalnym momentem będzie termin płatności ustalony pomiędzy stronami. Ustawodawca w omawianym przypadku nie wymaga udokumentowania fakturą (paragonem fiskalnym) wpłat należności (np. zaliczki, przedpłaty).

W nawiązaniu do powyższych regulacji prawnych, w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy będzie powstawał, stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, z chwilą wystawienia faktury, jednakże faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy Zainteresowany nie wystawi w tym terminie faktury lub wystawi ją z opóźnieniem - obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie tj. z chwilą upływu terminu płatności.

Z kolei, gdy Zainteresowany będzie świadczył usługi telekomunikacyjne na rzecz pozostałych podmiotów niebędących podatnikami podatku VAT, obowiązek podatkowy będzie powstawał na takich samych zasadach jak powyżej, z tą różnicą, że Wnioskodawca będzie zobowiązany przepisami prawa do wystawienia na rzecz wspomnianych podmiotów paragonów fiskalnych. Niemniej jednak, regulacje ustawy o VAT w opisywanej sytuacji nie zabraniają świadczącemu usługi telekomunikacyjne wystawienia faktur, jednak taką decyzję pozostawiają w gestii podatnika.

Ponadto tut. Organ podatkowy zaznacza, że od 1 stycznia 2014 r. bez znaczenia dla reguł powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług telekomunikacyjnych będzie kwestia sposobu płatności za usługę – czy usługa będzie świadczona w systemie przepłaconym czy opłacana po jej wykonaniu.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin