Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPP1/4512-368/15/MN
z 24 czerwca 2015 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2015 r. (data wpływu 31 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży EDJ oraz telekart – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 31 marca 2015 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży EDJ oraz telekart.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie dystrybucji i sprzedaży Elektronicznych Jednostek Doładowania (dalej: EJD) oraz telekart w formie kuponów elektronicznych. EJD to wartość elektroniczna zasilenia konta użytkownika telefonu komórkowego (dalej: Użytkownik) o określonym nominale. Telekarty to wydruki z terminala o określonej wartości nominalnej, zawierające poufne dane umożliwiające zasilenie konta Użytkownika.
EJD oraz telekarty (kupony elektroniczne) służą do odnawiania lub zwiększenia limitu wartości usług telekomunikacyjnych, w rozumieniu art. 2 pkt 25a ustawy o VAT, świadczonych przez operatorów telekomunikacyjnych (dalej: Operatorzy) w systemie przedpłaconym na rzecz Użytkowników. Możliwość korzystania przez Użytkowników z usług telekomunikacyjnych w systemie przedpłaconym, tzw. systemie prepaid uwarunkowane jest wcześniejszym zasileniem konta przez Użytkownika.
W celu dystrybucji i sprzedaży EJD oraz telekart, Wnioskodawca zawiera umowy z Operatorami, które zobowiązują Wnioskodawcę m.in. do nabywania we własnym imieniu i na własny rachunek EJD oraz telekart od Operatora. EJD oraz telekarty są sprzedawane przez Wnioskodawcę podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą w punktach handlowych lub usługowych (dalej: Subdystrybutorzy), w których dokonywane są transakcje sprzedaży EJD oraz telekart na rzecz Użytkowników.
Rozliczając się z Subdystrybutorami Wnioskodawca stosuje trzy modele rozliczeń:
MODEL I :
- Subdystrybutor nie ma przyznanych limitów kredytowych, aby pobrać EJD lub kupony elektroniczne wpłaca środki na poczet ich zakupu,
- Wnioskodawca po otrzymaniu środków na rachunek bankowy wystawia fakturę VAT,
- Subdystrybutor za pomocą kodów dostępu, znanych tylko jemu pobiera potrzebną mu ilość EJD lub kuponów elektronicznych, nie przekraczając kwoty wpłaconej na poczet zakupu.
MODEL II:
- Subdystrybutor ma przyznany kredytowy (tygodniowy) limit kwotowy, do wysokości którego może pobierać EJD lub kupony elektroniczne,
- Subdystrybutor za pomocą kodów dostępu, znanych tylko jemu pobiera potrzebną mu ilość EJD lub kuponów elektronicznych, nie przekraczając kwoty przyznanego limitu,
- Wnioskodawca dokumentuje sprzedaż fakturami wystawianymi w tygodniowych okresach rozliczeniowych.
MODEL III:
- Subdystrybutor ma przyznany kredytowy (tygodniowy) limit kwotowy, do wysokości którego może pobierać EJD lub kupony elektroniczne,
- Subdystrybutor za pomocą kodów dostępu, znanych tylko jemu pobiera potrzebną mu ilość EJD lub kuponów elektronicznych, nie przekraczając kwoty przyznanego limitu,
- W przypadku wyczerpania przyznanego limitu kredytowego w okresie krótszym niż 7 dni, Subdystrybutor jeśli ma potrzebę zakupu kolejnych EJD lub kuponów elektronicznych, przelewa na rachunek bankowy Wnioskodawcy środki pieniężne na zakup EJD lub kuponów elektronicznych,
- Wnioskodawca dokumentuje sprzedaż fakturami wystawianymi w tygodniowych okresach rozliczeniowych. Jeśli po zamknięciu 7-dniowego cyklu rozliczeniowego stwierdzono nadpłatę, wartości te są uwzględniane w kolejnych okresach rozliczeniowych poprzez ich kompensatę z wystawionymi, bieżącymi fakturami.
- W przypadku, gdy na koniec miesiąca zostają nierozliczone kwoty wpłacone przez Subdystrybutora na poczet zakupu EJD oraz kuponów elektronicznych kwoty te przechodzą na kolejny okres rozliczeniowy i zazwyczaj w ciągu pierwszych kilku dni następnego miesiąca są wykorzystane w taki sposób, że Subdystrybutor pobiera kolejne EJD lub kupony elektroniczne do wysokości pozostałych mu do dyspozycji limitów. W ślad za tym wystawiane są faktury na pobrane doładowania i dokonywane są rozliczenia kwot nadwyżek z wystawionymi fakturami.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży EJD oraz telekart (kuponów elektronicznych) przez Wnioskodawcę powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury, z zastrzeżeniem sytuacji o których mowa art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, tj. gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powinien być rozpoznany z chwilą upływu terminu płatności?
Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży EJD oraz telekart (kuponów elektronicznych) powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), tj. z chwilą wystawienia faktury, z zastrzeżeniem sytuacji o których mowa art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, tj. gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powinien być rozpoznany z chwilą upływu terminu płatności.
Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Na podstawie przytoczonego powyżej artykułu, podatek należny staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym wykonano usługę i powinien być wykazany w deklaracji składanej za ten okres rozliczeniowy.
Natomiast art. 19a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem art. 19a ust. 5 pkt 4.
W art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT wprowadzono wyjątek od zasady ogólnej opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług w momencie wykonania usługi. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.
Na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy o VAT w przypadku, o którym mowa powyżej i gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.
W myśl natomiast art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, tj. między innymi w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, a z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.
W art. 2 pkt 25a ustawy o VAT wprowadzono definicję usług telekomunikacyjnych, w myśl której przez usługi telekomunikacyjne rozumie się usługi dotyczące transmisji, emisji i odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, w tym związane z nimi przeniesienie lub cesję praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, emisji i odbioru, wraz z zapewnieniem dostępu do ogólnoświatowych sieci informacyjnych, z uwzględnieniem art. 6a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.
W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 maja 2012 r. w sprawie C-520/10 Lebara Ltd przeciwko Commissioners for Her Majest/s Revenue and Customs, gdzie Trybunał stwierdza, że „(...) usługa ta objęta jest pojęciem >usług telekomunikacyjnych< w rozumieniu art. 9 ust. 2 lit. e) tiret drugie szóstej dyrektywy. Przepis ten definiuje bowiem to pojęcie w sposób szeroki, obejmując nim nie tylko transmisję sygnałów i dźwięków jako taką, lecz również wszystkie usługi >polegające< na takiej transmisji oraz odnośne przeniesienie praw do użytkowania środków dla zapewnienia takiej transmisji”.
Nabywane przez Spółkę we własnym imieniu i na własny rachunek EJD oraz telekarty służą do odnawiania lub zwiększenia limitu wartości usług telekomunikacyjnych, świadczonych przez operatorów telekomunikacyjnych w systemie przedpłaconym na rzecz Użytkowników. Wnioskodawca nabywa, a także dokonuje odpłatnego przeniesienia (zbycia) prawa do korzystania z infrastruktury niezbędnej do korzystania z usług telekomunikacyjnych. Biorąc powyższe pod uwagę, w opinii Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że sprzedaż EJD bądź telekart przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, której dokonuje Wnioskodawca, mieści się w wyżej powołanej definicji usług telekomunikacyjnych.
W związku z tym, w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży EJD oraz telekart, w chwili wystawienia faktury lub odpowiednio upływu terminu płatności.
Słuszność tego poglądu potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów w analogicznych sprawach. Jak bowiem wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2014 r., sygn. ITPP1/443-599/14/MN: „(...) sprzedaż opisanych doładowań w postaci Elektronicznych Jednostek Doładowania na rzecz zarówno kontrahentów, jak i nabywców końcowych jest świadczeniem usług telekomunikacyjnych. Uznanie opisanej sprzedaży za świadczenie usług telekomunikacyjnych skutkuje tym, że zastosowanie znajdzie szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, uregulowany w art. 19a ust 5 pkt 4 lit. b z uwzględnieniem art. 19a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Łączna analiza przywołanych powyżej norm prawnych – dotyczących zarówno obowiązku podatkowego oraz dokumentowania sprzedaży – prowadzi do wniosku, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie późnej jednak niż z chwilą upływu terminu płatności. (...)”. Podobnie wypowiedział się w tej kwestii Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 listopada 2014 r., sygn. IPPP1/443-1023/14-2/AS, który stwierdził, że o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczonych usług (sprzedaż doładowań do telefonów komórkowych) decydować będzie moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym terminem będzie termin płatności ustalony pomiędzy stronami transakcji.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.