Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-1-2/4510-465/16/KP
z 22 czerwca 2016 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 marca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 24 marca 2016 r.), uzupełnionym 20 maja 2016 r. oraz 9 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych na potrzeby tzw. ulgi badawczo-rozwojowej opisanej w art. 18d ustawy CIT, całego wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, włącznie z wynagrodzeniem wypłacanym za okres choroby i urlopu (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 24 marca 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy prace wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicje działalności badawczo-rozwojowej, która uprawnia do zastosowania ulgi opisanej w art. 18d ustawy CIT, oraz czy sposób rozliczenia wykonania zleconych prac na zasadzie koszt plus marża, będzie nadal uprawniał do zastosowania ww. z ww. ulgi badawczo-rozwojowej. Ponieważ złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 6 maja 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-281/15/KP, na podstawie art. 169 § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony 20 maja 2016 r. oraz 9 czerwca 2016 r.
We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) świadczy usługi w obszarach: przemysłu farmaceutycznego, kosmetycznego oraz suplementów diety. Wnioskodawca działa na rynku od 2004 r., a od 2014 r. posiada status centrum badawczo-rozwojowego.
Wnioskodawca oferuje projektowanie i optymalizację procesów związanych z opracowywaniem:
- formulacji farmaceutycznych,
- produktów kosmetycznych
- suplementów diety.
Spółka zajmuje się opracowywaniem różnych postaci produktów końcowych, m.in. preparatów naskórnych w postaci maści, kremów i żeli w tym z nośnikami liposomowymi oraz postaci doustnych syropów, zawiesin, roztworów, tabletek w tym tabletek powlekanych, proszków i granulatów do sporządzania roztworów oraz kapsułek żelatynowych miękkich w skali laboratoryjnej oraz półtechnicznej.
Do usług świadczonych przez Wnioskodawcę należy także wykonywanie:
- analiz chromatograficznych,
- analiz kalorymetrycznych,
- analiz kształtu i wielkości cząstek,
- analiz postaci leku,
- analiz instrumentalnych,
- analiz fizyko-chemicznych,
- innych oznaczeń ilościowych chemicznych i biochemicznych,
- inne.
Wnioskodawca wykonuje pełną dokumentację analityczną oraz technologiczną niezbędną do rejestracji produktu leczniczego w pełnej zgodności z formatem CTD, Moduł 3.
Spółka opracowuje na zlecenie producenta dokumentację w oparciu o wytyczne i akty prawne dla suplementów diety i kosmetyków. Wnioskodawca wykonuje również prace związane z wstępnym rozpoznaniem patentowym oraz opracowanie literatury (np. związane z opisami właściwości substancji oraz składów ilościowo-jakościowych i technologii otrzymywania opracowywanych produktów).
Wnioskodawca dysponuje laboratorium, które specjalizuje się w opracowywaniu metod do oceny jakości produktu leczniczego. W laboratorium istnieje możliwość wykonania testów uwalniania substancji czynnej, zarówno ze stałych postaci leku (tabletki, kapsułki), jak i zawiesin, czy maści, kremów, żeli zgodnie z wymaganiami Ph.Eur. oraz aktualnymi wytycznymi EMEA. Laboratorium wykonuje walidację metod zgodnie z wytycznymi ICH Q2(R1).
Dla preparatów naskórnych (maści, żele, kremy, emulsje) Wnioskodawca wykonuje również pomiary skuteczności wnikania i przenikania substancji aktywnych (API) zawartych w formulacjach z wykorzystaniem testów dyfuzyjnych na komorach Franza. Wnioskodawca oferuje również opracowanie statystyczne wykonanych w laboratorium pomiarów dostępności farmaceutycznej (porównywanie profili uwalniania z wyznaczeniem współczynników F1; F2,), zgodnie z wytycznymi cpmp/ewp/qwp/1401/98 „Gudeline on the investigation of bioequivalence” oraz Guidance for Industry „Dissolution testing of immediate release solid oral dosage forms”.
Wnioskodawca prowadzi ponadto badania stabilności materiałów wyjściowych i produktów gotowych w warunkach przyspieszonych, długoterminowych i pośrednich, zgodnie z wytycznymi ICH Q1A(R2) wraz z pełną analizą fizyko-chemiczną zwalidowanymi metodami, zgodnie z zaproponowaną specyfikacją.
Wnioskodawca oferuje usługi z zakresu opracowywania, przygotowania i transferu technologii procesu wytwarzania:
- przeniesienie skali laboratoryjnej na produkcyjną (ang. upscaling);
- zestawianie linii technologicznych;
Wnioskodawca opracowuje również nowe technologie wytwarzania produktów farmaceutycznych zgodnie ze specyfikacją i wymaganiami klienta. W ramach opracowywania wyznaczane są m.in. parametry krytyczne procesów technologicznych oraz ich optymalizacja.
Typowy projekt prowadzony przez Wnioskodawcę składa się z następujących elementów:
Etap 1 - Etap przedprojektowy:
Analiza patentowa i literaturowa, przygotowanie harmonogramu prac wraz z wyceną.
Etap 2 - Etap realizacji:
Poszukiwanie oraz cena materiałów wyjściowych, opracowanie składu ilościowo-jakościowego oraz technologii otrzymywania produktu końcowego, opracowanie specyfikacji produktu końcowego, opracowanie oraz walidacja metod analitycznych do kontroli ilościowo-jakościowej opracowanego produktu zgodnie ze specyfikacją, wytworzenie serii do badań prestability, badania prestability.
Etap 3 - Etap transferu:
Transfer metod analitycznych oraz technologii (scale-up) do docelowego miejsca produkcji.
Etap 4 - Etap dokumentacji:
Opracowanie dokumentacji rejestracyjnej - CTD Moduł 3.
Wnioskodawca współpracuje z firmami farmaceutycznymi, uczelniami wyższymi, w tym z Uniwersytetem, Politechniką, Uniwersytetem w W, Uniwersytetem w P oraz z Instytutem . Wnioskodawca należy do polskiej grupy kapitałowej - lidera na rynku producentów leków.
Wnioskodawca prowadzi prace własne oraz zlecone (świadczy usługi). Powyższe oznacza, że Wnioskodawca:
- Wykonuje prace pod konkretne zamówienie (dla podmiotów powiązanych oraz niepowiązanych);
- Prowadzi własne prace na które nie ma jeszcze nabywcy.
Prace wykonywane na zlecenie rozliczane są na zasadzie koszt plus marża. W skład kosztów wchodzą poza kosztami stricte projektowymi, również koszty ogólne zarządu i inne ponoszone równolegle do prowadzonych prac (np. administracyjne). Prawie wszystkie wyniki prac są sprzedawane na zewnątrz. Jednocześnie przy prowadzeniu własnych prac, Wnioskodawca korzysta z nabytych wyników prac nabytych od innych podmiotów, w tym jednostek naukowych w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268). Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którzy wykonują prace na aparaturze własnej Spółki. Wnioskodawca odpłatnie korzysta również częściowo z aparatury innych podmiotów. Spółka zatrudnia pracowników, których zadaniem jest realizacja swojej działalności. Charakter pracy wynika z zapisów umów o pracę bądź z karty stanowiska pracy. Należy przy tym wskazać, że poza realizacją głównej działalności Wnioskodawcy, pracownicy ci mają inne obowiązki. W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej ulgi na działalność badawczo-rozwojową (art. 18d ustawy CIT) po stronie Wnioskodawcy pojawiły się wątpliwości dotyczące jej stosowania.
W uzupełnieniu wniosku, pismem z 18 maja 2016 r., Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz, że na chwilę obecną aparatura, z której korzysta odpłatnie Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie należy do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa CIT”). Nie może jednak wykluczyć, że w przyszłości takie sytuacje mogą mieć miejsce (czyli odpłatne wykorzystanie aparatury od podmiotów powiązanych).
W uzupełnieniu wniosku jakiego dokonano 9 czerwca wskazano:
Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem prywatnym, które świadczy usługi w obszarach: przemysłu farmaceutycznego, kosmetycznego oraz suplementów diety.
Wnioskodawca prowadzi prace własne oraz zlecone (świadczy usługi). Powyższe oznacza, że Wnioskodawca:
- wykonuje prace pod konkretne zamówienie (dla podmiotów powiązanych oraz niepowiązanych),
- prowadzi własne prace na które nie ma jeszcze nabywcy.
Prace wykonywane na zlecenie rozliczane są na zasadzie koszt plus marża. W skład kosztów wchodzą poza kosztami stricte projektowymi, również koszty ogólne zarządu i inne ponoszone równolegle do prowadzonych prac (np. administracyjne). Rozpoczęcie tego typu prac następuje od otrzymania zlecenia, które precyzuje zakres oraz terminy wykonania. To zleceniodawca określa co, w jaki sposób i przy wykorzystaniu jakich metod ma zostać przeanalizowane. Dodatkowo zlecenie określa formę wyników (raport, wyniki analiz itp.). Wnioskodawca jest związany kontraktem i bez zgody zleceniodawcy nie może wprowadzać zmian np. w zakresie prac. Prace własne prowadzone są z inicjatywy samego Wnioskodawcy oraz pracowników. W tym przypadku to Wnioskodawca określa zakres tych prac, czyli co i w jaki sposób oraz przy wykorzystaniu jakich metod i zasobów ma zostać przeanalizowane. W tym przypadku Wnioskodawca ma większą swobodę działania oraz może wpływać na przebieg projektu. W razie potrzeb modyfikowane są metody analizy lub też wykorzystywane zasoby.
W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:
Czy do kalkulacji podstawy ulgi opisanej w art. 18d ustawy CIT należy wliczyć całe wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, włącznie z wynagrodzeniem wypłacanym za okres choroby i urlopu? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
Zdaniem Wnioskodawcy, do kalkulacji podstawy ulgi opisanej w art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), należy wliczyć całe wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, włącznie z wynagrodzeniem wypłacanym za okres choroby i urlopu.
Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.
Konstrukcja powyższego przepisu wskazuje na to, że całe wynagrodzenie wraz z narzutami pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej powinno zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych. Nie będzie miało tu znaczenia, czy pracownik poświęcił 100% swojego czasu na realizację działalności badawczo-rozwojowej, czy tylko 50%.
Pracownicy, którzy są zatrudniani w celu prowadzenia prac badawczo-rozwojowych mogą również:
- uczęszczać na szkolenia i konferencje, mające na celu podniesienie ich umiejętności zarówno w zakresie prowadzonych prac jak i umiejętności miękkich,
- wyjeżdżać ma delegacje i wizyty studyjne do zakładów produkcyjnych, uczelni i innych laboratoriów,
- wykonywać prace administracyjne mające na celu np. ewidencjonowanie swojej pracy, rozliczenie wyjazdów itp.
W skrajnym przypadku może się zdarzyć, że pracownik zatrudniony w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych przez cały miesiąc nie będzie wykonywał prac związanych działalnością badawczo-rozwojową.
Konstrukcja przepisu wskazuje również, że w przypadku urlopu lub choroby pracownika, wynagrodzenie za ten okres powinno stanowić koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi opisanej w art. 18d ustawy CIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, taka interpretacja jest właściwa z dwóch powodów:
- Po pierwsze językowa wykładnia przepisów wskazuje, że sytuacja ta dotyczy całości należności z tytułu wynagrodzenia wraz narzutami Wnioskodawcy zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. A contrario zostało wskazane w innych przepisach (art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy CIT), że kosztami kwalifikowanymi na potrzeby ulgi opisanej w art. 18d ustawy CIT, są np. koszty odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłączenie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że koszty wykorzystania aparatury która poza działalnością badawczo-rozwojową jest wykorzystywana w innej działalności nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi opisanej w art. 18d ustawy CIT. Takiego samego ograniczenia nie ma wskazanego w odniesieniu do należności z tytułu wynagrodzeń wraz z narzutami.
- Odmienna interpretacja sprowadzałaby się do sytuacji, w której Wnioskodawca byłby niejako „karany” za wypełnienie swoich obowiązków wynikających z innych niż podatkowe przepisów (np. poprzez umożliwienie pracownikom wykorzystania przysługującego im urlopu).
Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie mógł kwalifikować całą należność z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez Wnioskodawcę, w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, jako koszty kwalifikowane na potrzeby ulgi opisanej w art. 18d ustawy CIT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono
od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 2, 4, 5 i 7 wydano odrębne rozstrzygnięcia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.