Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
3063-ILPB1-3.4511.76.2017.1.KP
z 22 marca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 28 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla pozostającego w spółce komandytowej wspólnika z tytułu wycofania części udziału kapitałowego przez innego wspólnika – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla pozostającego w spółce komandytowej wspólnika z tytułu wycofania części udziału kapitałowego przez innego wspólnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032, dalej: „ustawa PIT”). Jest również komandytariuszem spółki komandytowej w rozumieniu art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej odpowiednio „KSH” oraz „Spółka”).

Jeden ze Wspólników Spółki (komandytariuszy) (dalej „Wspólnik”) wycofał część swojego udziału kapitałowego, w wyniku czego otrzymał od Spółki środki pieniężne tytułem częściowego zwrotu wkładu, przy czym nie doszło do wypłaty przypadających na ten udział wypracowanych zysków za poprzednie okresy. W efekcie część środków przypadających do wypłaty wypracowanych zysków na rzecz Wspólnika pozostała w Spółce z przeznaczeniem do wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej. Na skutek wycofania środków pieniężnych ze Spółki nie doszło ani do rozwiązania Spółki, ani wystąpienia Wspólnika ze Spółki.

Ponadto po dacie wycofania przez Wspólnika części swojego udziału kapitałowego do Spółki przystąpiło jednocześnie trzech nowych wspólników, wnosząc do Spółki wkłady pieniężne. Aktualnie, oprócz Wnioskodawcy, na dzień złożenia niniejszego wniosku w składzie osobowym Spółki – poza komplementariuszem – jest również sześciu innych komandytariuszy. Wszyscy komandytariusze są osobami fizycznymi. Komplementariuszem w Spółce jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość związaną ze skutkami podatkowymi po jego stronie na gruncie ustawy PIT związanymi z przedstawionym zdarzeniem polegającym na wycofaniu przez Wspólnika części swojego udziału kapitałowego, bez wypłacania przypadających na ten udział wypracowanych zysków za poprzednie okresy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle zaistniałego stanu faktycznego, jeżeli Wspólnik wycofał ze Spółki część swojego udziału kapitałowego bez wypłacania przypadających na ten udział wypracowanych zysków za poprzednie okresy, takie zdarzenie nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle zaistniałego stanu faktycznego, wycofanie części udziału kapitałowego przez Wspólnika bez wypłacania przypadających na ten udział wypracowanych zysków za poprzednie okresy, nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie przyjętego stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 3 KSH przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. Stosownie do treści art. 102 KSH spółką komandytową jest natomiast spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden Wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego Wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Wkład komandytariusza może być niepieniężny, umowa spółki określa wówczas jego przedmiot, wartość oraz osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie (art. 107 § 1 KSH). Wkład komandytariusza, chyba że umowa stanowi inaczej, może być niższy niż suma komandytowa, wspólnik ten nie może jednak być całkowicie zwolniony od obowiązku wniesienia wkładu (art. 108 § 1 i § 2 KSH). Komandytariusz jest wolny od odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do spółki. W przypadku zwrotu wkładu w całości lub w części odpowiedzialność zostaje przywrócona w wysokości równej dokonanego zwrotu (art. 112 § 2 KSH). Ustawodawca dopuszcza zatem zwrot komandytariuszowi części lub całości wkładu w czasie, gdy jest on wspólnikiem spółki.

Zwrot taki nie wymaga szczególnego postępowania, musi jedynie być odnotowany w rejestrze. Może być dokonany w pieniądzu lub w postaci niepieniężnej. W piśmiennictwie uznaje się za zwrot wkładu każdą wypłatę lub świadczenie na rzecz komandytariusza, które nie miały gospodarczej przyczyny (por. A. Kidyba, Komentarz aktualizowany do art. 112 KSH). Zwrot wkładu ma wpływ na zakres odpowiedzialności komandytariusza względem wierzycieli spółki. W przypadku wystąpienia ze spółki bądź likwidacji spółki wspólnik może zatem odzyskać tylko tę część wkładu, która została rzeczywiście wniesiona i pozostawiona w spółce. Także jego udział w zysku jest uzależniony od wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa stanowi inaczej (art. 123 § 1 KSH). Zwrot wkładu ma w związku z tym wpływ na zakres odpowiedzialności komandytariusza względem osób trzecich, może mieć wpływ na wielkość jego udziału w zysku spółki, a także będzie uwzględniony w razie wystąpienia komandytariusza ze spółki, czy jej rozwiązania przy określeniu udziału kapitałowego wspólnika. Nie jest jednakże równoznaczny z wystąpieniem komandytariusza ze spółki, mimo zwrotu wkładu pozostaje on nadal wspólnikiem spółki.

Wycofanie określonych aktywów z majątku spółki komandytowej i wydanie ich wspólnikowi w ramach obniżenia jego udziału kapitałowego co do zasady wymaga stosownej uchwały wspólników.

Ponadto KSH zawiera przepisy stanowiące, że wspólnicy mają równe prawa do udziału w zysku spółki. Przepisy te mają charakter dyspozytywny, co oznacza, że wspólnicy spółki osobowej mogą w umowie spółki wprowadzić rozwiązania odbiegające od wskazanego wzorca normatywnego, tj. określić prawo w udziale w zysku w dowolnej proporcji, według której będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty z udziału w spółce. Tym samym KSH przewiduje, że pierwszeństwo mają postanowienia umowy spółki.

Stosownie natomiast do przepisów ustawy PIT (i odpowiednio ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) spółka nieposiadająca osobowości prawnej nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami są jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy PIT – przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl powyżej przytoczonej regulacji uznać należy, że przychody i koszty generowane na poziomie Spółki powinny być uwzględnione w kalkulacji podstawy opodatkowania Wnioskodawcy jako wspólnika w proporcji odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku Spółki. Zatem wszelkie operacje dokonywane pomiędzy Wspólnikiem a Spółką nie są operacjami dokonywanymi pomiędzy odrębnymi podatnikami i jako takie nie powinny, co do zasady, wywoływać konsekwencji na gruncie podatku dochodowego (w szczególności u pozostałych wspólników – jakim jest Wnioskodawca).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 Ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody Wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, a do spółek niebędących osobami prawnymi zalicza się w szczególności spółkę komandytową.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 1 ustawy PIT – za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy – przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle ww. przepisów Ustawy o PIT, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy uznać konkretne, wymierne, definitywne, co najmniej wymagalne przysporzenie majątkowe związanie z prowadzoną działalnością, w związku z którym po stronie podatnika pojawia się pewna wartość majątkowa.

Jak powszechnie przyjmuje się w literaturze przedmiotu (por. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 2013, s. 112), nie są tym samym przychodem należności, którym nie można przypisać cechy wymagalności (z zastrzeżeniem wyjątków expressis verbis przewidzianych przepisami updof).

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku wycofania części udziału kapitałowego przez Wspólnika bez wypłacania przypadających na ten udział wypracowanych zysków za poprzednie okresy, po stronie wspólników pozostających w Spółce, w tym po stronie Wnioskodawcy, nie dojdzie do powstania przysporzenia majątkowego, w tym również w formie świadczenia w naturze bądź innego nieodpłatnego świadczenia. Sam fakt pozostawienia zysków przez Wspólnika w Spółce celem przeznaczeniem do wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej nie prowadzi bowiem do powstania po stronie Wnioskodawcy jakiejkolwiek wymagalnej wierzytelności względem Spółki (przedmiotowa wierzytelność może stać się należna/wymagalna np. dopiero w momencie likwidacji lub rozwiązania Spółki).

Należy bowiem zauważyć, że z chwilą wycofania części udziału kapitałowego Wspólnika (bez wypłaty przypadających na ten udział wypracowanych zysków za poprzednie okresy) podmiotem uzyskującym korzyść z tytułu pozostawionych w Spółce zysków Wspólnika mogłaby być ewentualnie wyłącznie sama Spółka, która stosownie do treści art. 8 § 1 KSH może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Z przepisów KSH jednoznacznie, w ocenie Wnioskodawcy, wynika, że mienie wniesione przez Wspólników do spółki, jako wkład oraz nabyte przez spółkę w toku jej działalności, stanowi majątek spółki, a nie jej Wspólników. Ponadto należy zauważyć, że ewentualne rozliczenie Wspólnika dokonywane jest zawsze ze Spółką, a nie z jej wspólnikami, przy czym z uwagi na fakt, że w czasie trwania spółki komandytowej wspólnicy nie mają praw do majątku spółki, dokonanie rozliczenia, o którym mowa, albo jego brak nie ma wpływu na prawa majątkowe pozostających w spółce Wspólników w dacie, w której rozliczenie to powinno być dokonane.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, iż zmniejszenie udziału kapitałowego przez Wspólnika może co najwyżej zwiększyć w przyszłości udział Wnioskodawcy w przychodach i kosztach Spółki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej – z czego będzie, stosownie do posiadanego udziału – opodatkowany.

Powyższe stanowisko, spójne ze oceną zaistniałego stanu faktycznego, przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe w zakresie zbliżonych stanów faktycznych, dotyczących m.in.:

• wystąpienia wspólnika spółki osobowej bez wynagrodzenia:
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 lipca 2016 r. (sygn. ILPB4/4511-1-7/16-2/WS);
  • interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2016 r. (sygn. ILPB1/4511-1-1532/15-2/AK, ILPB1/4511-1-1531/15 - 2/AK), w których organ ten uznał, że „wnioskodawca, jako Wspólnik pozostający w spółce komandytowej, nie uzyska przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego Wspólnika (spółki jawnej) bez wynagrodzenia”,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 października 2015 r. na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (sygn. ITPB3/4510-463/15/AW), w której organ ten uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „w przypadku wystąpienia ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia przez Drugiego komplementariusza po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na moment wystąpienia Drugiego komplementariusza”,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 sierpnia 2015 r. (sygn. IPTPB1/4511-331/15-2/MH), w której organ ten uznał, że „wnioskodawca, jako Wspólnik pozostający w spółce, nie uzyska przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego Wspólnika bez zwrotu jego udziału kapitałowego”,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2015 r. na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (sygn. IPPB3/4510 -439/15-4/DP), w której organ ten uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „zdaniem Spółki, jako Wspólnik pozostający w Spółce komandytowej, nie będzie ona zobowiązana do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na moment wystąpienia innego Wspólnika w związku z wystąpieniem ze Spółki komandytowej innego Wspólnika tej spółki (tj. SKA) za zwrotem wkładu wniesionego przez SKA do Spółki komandytowej lub też bez wynagrodzenia”,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 stycznia 2015 r. (sygn. IPPB1/415-1143/14-5/MS1), w której organ ten uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „na moment wystąpienia innego Wspólnika ze Spółki, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na brak powstania w związku z powyższym wystąpieniem konkretnego, wymiernego, definitywnego, co najmniej wymagalnego przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawcy”,
    czy
• nieproporcjonalnej wypłaty zysków w spółce osobowej w stosunku do wniesionych wkładów
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 września 2016 r. (sygn. ILPB1-3/4511-1-6/16-3/BC), w której wskazano „Na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. nie sposób twierdzić, że podział zysku w spółce osobowej, który jest nieproporcjonalny do wartości wniesionych wkładów, prowadzi do powstania przychodu po stronie wspólnika, uzyskującego w efekcie wyższy proporcjonalnie udział w zyskach niż wielkość jego wkładów w proporcji do wszystkich wkładów wnoszonych do spółki osobowej”.
  
  

W rezultacie, skoro ugruntowana linia orzecznicza sądów administracyjnych oraz linia interpretacyjna organów podatkowych wskazuje, że definitywne wystąpienie wspólnika ze spółki osobowej bez wynagrodzenia nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przychodu po stronie pozostałych wspólników, w ocenie Wnioskodawcy, tym bardziej nie stanowi przychodu podatkowego pozostawienie zysków wypracowanych w poprzednich okresach, w związku z częściowym wycofaniem udziału kapitałowego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, wycofanie części udziału kapitałowego przez Wspólnika bez wypłacania przypadających na ten udział wypracowanych zysków za poprzednie okresy nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, iż:

• Wnioskodawca nie otrzyma żadnego realnego dodatkowego przysporzenia majątkowego stanowiącego przychód podatkowy z tytułu wycofania części wkładu (z jednoczesnym pozostawieniem w Spółce zysków) przez Wspólnika – Wnioskodawcy nie przysługuje bowiem żadne wymagalne roszczeń z tytułu tych środków,
• zmniejszenie udziału kapitałowego przez Wspólnika może ewentualnie zwiększyć w przyszłości udział Wnioskodawcy w przychodach i kosztach Spółki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,
• przedmiotowa wierzytelność może stać się należna/wymagalna Wnioskodawcy dopiero w momencie likwidacji/rozwiązania Spółki lub jego definitywnego wystąpienia z tejże Spółki.
  
  

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że ze względu na podobieństwo lub tożsamość interpretowanych regulacji prawa podatkowego wskazane we wniosku interpretacje indywidualne stanowią potwierdzenie ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych, stąd mogą zostać potraktowane jako wskazówka interpretacyjna dla oceny zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.