2016.10.04 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP3/4512-1-39/16-2/TKu
z 4 października 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca 1 ma obowiązek naliczenia podatku na majątku dzielonym oraz rozliczenia podatku w tym prawa do odliczenia podatku przed dokonaniem podziału Spółki, a także rozliczenia podatku dotyczącego działalności wydzielonej do Wnioskodawcy 2 – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca 1 ma obowiązek naliczenia podatku na majątku dzielonym oraz rozliczenia podatku w tym prawa do odliczenia podatku przed dokonaniem podziału Spółki, a także rozliczenia podatku dotyczącego działalności wydzielonej do Wnioskodawcy 2.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”, „Wnioskodawca 1”, WN 1) jest czołowym producentem w Polsce.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie działalności, tj.:

podstawowa działalność Spółki polegająca na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży („Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna”),
działalność w zakresie instalacji, serwisowania oraz napraw („Działalność Serwisowa”).

Celem zwiększenia efektywności zarządzania wskazanymi powyżej działalnościami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną, oraz osiąganymi wynikami, mocą uchwały Zarządu Spółki, odrębność Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz Działalności Serwisowej w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie poszczególnym działalnościom zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Wyodrębnienie Organizacyjne:

Do każdej z Działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/nieruchomościach przydzielonych do danej działalności. Zarówno Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna, jak i Działalność Serwisowa, dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdej z Działalności kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna Spółki nadzorowana jest przez Prezesa WN 1 oraz podległych mu Dyrektora ds. Produkcji oraz Dyrektora Handlowego. Natomiast Działalność Serwisowa jest nadzorowana przez Dyrektora Działalności Serwisowo-Usługowej.

Do Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej, w efekcie podjętej uchwały Zarządu WN 1, przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie produkcji oraz sprzedaży produktów, oraz personel pomocniczy.

Do Działalności Serwisowej, w efekcie podjętej uchwały Zarządu Spółki, przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie serwisu produktów oraz personel pomocniczy.

Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna oraz Działalność Serwisowa są prowadzone w odrębnych budynkach/pomieszczeniach.

Funkcjonowanie Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz Działalności Serwisowej odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjną oraz Działalność Serwisową.

Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna oraz Działalność Serwisowa mają również odrębne cele biznesowo-sprzedażowe.

W przypadku Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej dotyczą one:

zapewnienia właścicielom długofalowego i stabilnego wzrostu wartości Spółki,
utrzymania pozycji lidera produkcji w Polsce,
systematycznego zwiększania udziału w sprzedaży na rynkach eksportowych na terenie Europy i poza nią.

W przypadku Działalności Serwisowej cele biznesowo-sprzedażowe obejmują:

zapewnienie właścicielom długofalowego i stabilnego wzrostu wartości Spółki,
świadczenie usług serwisowych (przeglądy, naprawy, etc.) mających na celu utrzymanie zakupionych przez klienta produktów w stanie sprawności technicznej przy zachowaniu wysokiej jakości usług,
realizacja założonych celów polityki jakości związanej z systemem zarządzania jakością ISO 9001 poprzez profesjonalną obsługę klientów i dokładanie najwyższej staranności w procesie realizacji usług na rzecz klientów,
zwiększenie udziału w rynku usług serwisowych produktów,
rozszerzenie świadczonych usług serwisowych o serwis innych marek niż WN 1.

Dla Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz Działalności Serwisowej zostały ustalone także odrębne zadania.

Dla Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej dotyczą one, m.in.:

produkcji wyrobów gotowych w poszczególnych asortymentach,
dystrybucji wyrobów gotowych we wszystkich asortymentach na rynkach krajowych i zagranicznych,
dystrybucji (sprzedaży) towarów handlowych w asortymentach moto,
akwizycji nowych klientów oraz czynnego zabiegania o profesjonalną obsługę klientów już pozyskanych,
minimalizowania strat i marnotrawstwa,
optymalizacji metod produkcji i wytwarzania,
udoskonalania projektów wytwarzanych urządzeń oraz tworzenia nowych projektów zgodnie z potrzebami klienta w zakresie specyfikacji,
efektywnej organizacji procesu zakupowego w aspektach: kosztów, czasów realizacji oraz jakości,
badań i poszukiwania możliwości i nowych kierunków rozwoju,
wdrażania nowych produktów.

Dla Działalności Serwisowej dotyczą one m.in.:

realizacji odpłatnych planów przeglądów serwisowych w celu utrzymania gwarancji producenta,
realizacji odpłatnych przeglądów pogwarancyjnych w celu utrzymania produktów spółki w gotowości do użytkowania,
realizacji nieodpłatnych usług napraw i serwisów urządzeń będących w okresie gwarancji producenta w przypadkach, w których warunki gwarancji nie zostały naruszone,
prowadzenia i koordynacji postępowań serwisowych z dostawcami kluczowych komponentów, takich jak: silniki, sterowniki,
obsługi klientów w zakresie zdalnej diagnozy problemów i usterek dotyczących urządzeń sprzedawanych pod markami WN 1 oraz innych produktów Spółki,
udzielania klientom wskazówek dotyczących poprawnych sposobów eksploatacji,
akwizycji nowych klientów, w tym pozyskiwanie klientów korzystających z marek innych niż WN 1,
wdrażania nowych usług.

Do każdej z Działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury WN 1, przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe, wyposażenie, środki transportu, narzędzia, etc.

Działalność Serwisowa dysponuje przyznanymi jej w wyniku uchwały Zarządu aktywami niezbędnymi do realizacji zleceń z zakresu instalacji oraz serwisowania. W szczególności do Działalności Serwisowej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące składniki majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, narzędzia, wyposażenie oraz będące przedmiotem leasingu operacyjnego samochody.

Pozostałe aktywa Spółki są wykorzystywane przez Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjną. Do dyspozycji Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej pozostają w szczególności przypisane aktywa niezbędne do projektowania, produkcji oraz sprzedaży w tym: nieruchomość wraz z budynkami i budowlami na niej się znajdującymi, maszyny i urządzenia, wartości niematerialne i prawne w tym licencje i oprogramowanie maszyn, wyposażenie.

Wyodrębnienie Finansowe:

Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz Działalności Serwisowej.

Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz Działalności Serwisowej.

W ramach wyodrębnienia wewnętrznego, do każdej z Działalności został przypisany odrębny rachunek bankowy. W momencie złożenia niniejszego Wniosku, w Spółce trwały prace mające na celu rozdzielenie przyszłych przychodów generowanych przez każdą z Działalności. W przyszłości rachunek bankowy Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej miałby być zasilany przede wszystkim wpływami z tytułu sprzedaży. Z kolei rachunek bankowy Działalności Serwisowej miałby być zasilany wpływami z tytułu świadczenia usług serwisowych.

Spółka korzysta z kredytów obrotowych oraz kredytu inwestycyjnego, które zostały zaciągnięte przez Spółkę i są wykorzystywane wyłącznie na potrzeby Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej.

Wyodrębnienie Funkcjonalne:

Do zadań Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej należą zadania związane z prowadzoną działalnością Spółki w zakresie produkcji. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjną polegają głównie na produkcji wyrobów gotowych w poszczególnych asortymentach, dystrybucji wyrobów gotowych we wszystkich asortymentach na rynkach krajowych i zagranicznych, dystrybucji (sprzedaży) towarów handlowych w asortymentach moto oraz czynnościach księgowo-administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej.

Do zadań Działalności Serwisowej należą zadania związane z prowadzoną działalnością Spółki w zakresie instalacji, serwisowania oraz napraw. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Serwisową polegają głównie na realizacji odpłatnych planów przeglądów serwisowych w celu utrzymania gwarancji producenta, realizacji odpłatnych przeglądów pogwarancyjnych w celu utrzymania produktów Spółki w gotowości do użytkowania oraz czynnościach księgowo-administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Działalności Serwisowej.

Obie działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, odpowiadającej za podstawową działalność Spółki, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Serwisową. Działalność Serwisowa jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania dotyczące Działalności Serwisowej stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Serwisowa jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Serwisowa nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Planowane Działania:

Ponieważ Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna i Działalność Serwisowa różnią się od siebie pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów, ryzyka gospodarczego, jak również z uwagi na fakt, iż Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna i Działalność Serwisowa mogą stanowić dwa odrębne przedsiębiorstwa, udziałowcy Spółki planują podjąć decyzję o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów.

Rozdzielenie Działalności Serwisowej oraz Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej umożliwi również ubieganie się przez Działalność Serwisową o uzyskanie autoryzacji serwisowej innych marek niż WN 1, a w konsekwencji zwiększenie rynku zbytu świadczonych przez Działalność Serwisową usług. Obecnie Działalność Serwisowa nie ma możliwości uzyskania statusu autoryzowanego serwisu innych marek z uwagi na działalność konkurencyjną WN 1 wobec innych podmiotów.

W wyniku rozdzielenia Działalności Serwisowej oraz Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej, Działalność Serwisowa uzyska możliwość rozszerzenia rynku zbytu świadczonych przez Działalność Serwisową usług serwisowych o podmioty, które zakupiły konkurencyjnych marek.

W tym celu zostanie dokonany podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do Spółki WN 1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „WN 2”, „Wnioskodawca 2”). Natomiast Działalność Serwisowa będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę.

Nieruchomości będące składnikami majątku Spółki w wyniku podziału zostaną przeniesione na WN 2. Początkowo pomiędzy Spółką a WN 2 zostanie zawarta umowa najmu, w wyniku której Spółka wynajmie od WN 2 część powierzchni na potrzeby prowadzenia Działalności Serwisowej. Jednocześnie, w zależności od warunków biznesowych wynikających z umowy najmu zawartej pomiędzy WN 1 a WN 2, jak również z uwagi na fakt, iż Spółka może być zainteresowana podjęciem działań mających na celu uniknięcie skojarzeń z marką WN 1, w przyszłości Spółka może podjąć decyzję o zmianie miejsca prowadzonej działalności serwisowej i wynajęciu pomieszczeń niezbędnych do świadczenia usług serwisowych od podmiotu trzeciego.

Wskutek podziału pozostaną w Spółce środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, narzędzia, należności od klientów Spółki z tytułu działalności w zakresie instalacji, serwisowania oraz napraw produktów, zobowiązania wobec pracowników, środki na rachunku bankowym związane z Działalnością Serwisową.

Natomiast do WN 2 w wyniku podziału zostaną przeniesione środki trwałe, urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego, należności od klientów Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej z tytułu działalności w zakresie sprzedaży produktów oraz zobowiązania wobec pracowników i środki na rachunku bankowym związane z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną.

Umowy i kontrakty związane z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną w wyniku podziału WN 1 zostaną przeniesione na WN 2. Umowy i kontrakty związane z Działalnością Serwisową pozostaną w Spółce.

Po dokonaniu podziału, Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności Serwisowej bez zmiany zakresu ich zadań. Pracownicy przyporządkowani do Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej staną się natomiast pracownikami WN 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy podział WN 1 przez wydzielenie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez WN 1 podatku VAT na majątku dzielonym? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)
W jaki sposób WN 1 powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności Wnioskodawcy 1 przed dokonaniem podziału? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)
W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 19a oraz art. 86 ustawy o VAT, WN 2 powinien rozliczać podatek VAT dotyczący bezpośrednio Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej (tj. działalności, która zostanie wydzielona do WN 2) przed dokonaniem podziału? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Podział WN 1 przez wydzielenie nie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez WN 1 podatku VAT na majątku dzielonym.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest dla celów VAT jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na WN 2, jak i zespół składników majątkowych przypisany do Działalności Serwisowej pozostający u Wnioskodawcy 1 stanowią, w rozumieniu przepisów ustaw podatkowych, zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), dalej: ustawa o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogiczna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;
zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym: organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

organizacyjnej,
finansowej,
funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak wskazano powyżej, zarówno Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna, jak Działalność Serwisowa, są wyodrębnione wewnętrznie w WN 1 zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych Działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy 1, nie ulega wątpliwości, że zarówno Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna, jak i Działalność Serwisowa, spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury WN 1.

Wyodrębnienie finansowe

Jak wcześniej wspomniano, księgi rachunkowe WN 1 są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej, jak i Działalności Serwisowej.

Do każdej z Działalności został przypisany odrębny rachunek bankowy. W chwili obecnej, w Spółce trwają prace mające na celu rozdzielenie przyszłych przychodów generowanych przez każdą z Działalności. W przyszłości rachunek bankowy Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej miałby być zasilany przede wszystkim wpływami ze sprzedaży produktów. Z kolei rachunek Działalności Serwisowej miałby być zasilany wpływami z tytułu świadczenia usług serwisowych.

Jednocześnie Spółka korzysta z kredytów obrotowych oraz kredytu inwestycyjnego, które zostały zaciągnięte przez Spółkę i są wykorzystywane wyłącznie na potrzeby Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne Działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury WN 1.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wspomniano powyżej, zarówno Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna, jak również i Działalność Serwisowa, są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych Działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym Działalnościom stanowi w ramach WN 1 spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale WN 1, poszczególne Działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, w WN 1 pozostanie personel osobowy związany z Działalnością Serwisową; w Spółce pozostaną również składniki majątkowe związane z Działalnością Serwisową.

Personel osobowy związany z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną przejdzie do WN 2. Wskutek tego podziału, Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna wraz z przyporządkowanymi do niego składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do WN 2.

Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna dalej będzie prowadzona przy wykorzystaniu nieruchomości, które wraz z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną zostaną przeniesione na rzecz WN 2. Natomiast Działalność Serwisowa będzie prowadzona w wynajmowanych przez Spółkę pomieszczeniach od WN 2. Pomiędzy Spółką, a WN 2 zostanie zawarta umowa najmu pomieszczeń na potrzeby Działalności Serwisowej.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych Działalności w ramach struktury WN 1 pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdej z nich.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej, jak i Działalności Serwisowej, można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury WN 1.

Biorąc pod uwagę powyższe, Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna oraz Działalność Serwisowa są w ramach WN 1 wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w WN 1 (przyporządkowany do Działalności Serwisowej), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na WN 2 (przyporządkowany do Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmowane lub nowo zawiązane, ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Ponieważ, jak to zostało opisane powyżej, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działalności Serwisowej), jak i zespół składników majątkowych, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony na WN 2, powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy 1 nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Jak była o tym mowa powyżej, Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna, która w ramach podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie na WN 2, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1.

W konsekwencji, przeniesienie Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej w ramach podziału przez wydzielenie na inny podmiot (WN 2) nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Ad 2.

WN 1 będzie (jako podmiot dzielony) zobowiązany do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną, jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną. W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej na nią działalności zobowiązana będzie dokonać spółka WN 2.

Konsekwentnie, WN 2 będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie, wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną, jeżeli prawo to powstało po dniu podziału.

Uzasadnienie:

Jak już wcześniej wspomniano, w związku z podziałem WN 1 przez wydzielenie, WN 2 wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki WN 1 pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku WN 1. Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona (tj. WN 1) nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do nowego podmiotu (tj. WN 2).

Ad 3.

WN 1 (jako podmiot dzielony) zobowiązana będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpił podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielaną Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną, jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną. W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej na WN 2 Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej zobowiązany będzie dokonać WN 2.

Konsekwentnie, WN 2 będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną, jeżeli prawo to powstanie po dniu podziału.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2:

W związku z podziałem WN 1 przez wydzielenie, WN 2 wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki WN 1 pozostające w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku WN 1. Podział przez wydzielenie będzie miał szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona (tj. WN 1) nie straci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejszy swój majątek o część, która zostanie przeniesiona do nowego podmiotu (tj. WN 2).

Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej, dotyczyć będzie tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż do dnia (momentu) przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki (tj. Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej), wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, związane z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną będą spoczywały na podmiocie dzielonym (Spółce).

Zatem w miesiącu, w którym nastąpi podział WN 1 przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna), Spółka będzie zobowiązana do wykazania kwot obrotu, podatku naliczonego oraz podatku należnego za ten miesiąc dotyczących wydzielanej Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej. Kluczową rolę w tym przypadku będzie odgrywał moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonanych dostaw towarów i świadczenia usług związanych z wydzielaną Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną (o którym mowa w art. 19a ustawy o VAT), natomiast w przypadku faktur VAT dokumentujących podatek naliczony decydował będzie moment powstania prawa do odliczenia tego podatku, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 86 ustawy o VAT.

Reasumując, WN 1 (jako podmiot dzielony) zobowiązana będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielaną Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną, jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną.

W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej będzie dokonywał WN 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), dalej zwanej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Z kolei jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy, stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie działalności, tj.:

podstawowa działalność Spółki – „Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna”,
działalność w zakresie instalacji, serwisowania oraz napraw – „Działalność Serwisowa”.

organizacyjnej – każdej z Działalności funkcjonujących w Spółce przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/ nieruchomościach przydzielonych do danej działalności. Zarówno Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna, jak i Działalność Serwisowa dysponują własną kadrą zarządzającą, która organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników. Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna oraz Działalność Serwisowa są prowadzone w odrębnych budynkach/pomieszczeniach. Funkcjonowanie Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz Działalności Serwisowej odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjną oraz Działalność Serwisową. Obydwie Działalności mają również odrębne zadania i cele biznesowo-sprzedażowe. Do każdej z Działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury WN 1, przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe, wyposażenie, środki transportu, narzędzia etc.;
- Działalności Serwisowej przyznano w szczególności następujące składniki majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, narzędzia, wyposażenie oraz będące przedmiotem leasingu operacyjnego samochody;
- pozostałe aktywa Spółki są wykorzystywane przez Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjną – w szczególności: nieruchomość wraz z budynkami i budowlami na niej się znajdującymi, maszyny i urządzenia, wartości niematerialne i prawne w tym licencje i oprogramowanie maszyn, wyposażenie;
finansowej – księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz Działalności Serwisowej. Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz Działalności Serwisowej. Do każdej z Działalności został przypisany odrębny rachunek bankowy. Na moment składania wniosku w Spółce trwały prace mające na celu rozdzielenie przyszłych przychodów generowanych przez każdą z Działalności – rachunek bankowy Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej miałby być zasilany przede wszystkim wpływami z tytułu sprzedaży produktów, z kolei rachunek bankowy Działalności Serwisowej miałby być zasilany wpływami z tytułu świadczenia usług serwisowych. Spółka korzysta z kredytów obrotowych oraz kredytu inwestycyjnego, które zostały zaciągnięte przez Spółkę i są wykorzystywane wyłącznie na potrzeby Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej;
funkcjonalnej – do zadań Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej należą zadania związane z prowadzoną działalnością Spółki w zakresie produkcji produktów, a także czynności księgowo-administracyjne związane z funkcjonowaniem tej Działalności. Do zadań Działalności Serwisowej należą zadania polegające głównie na realizacji odpłatnych planów przeglądów serwisowych, realizacji odpłatnych przeglądów pogwarancyjnych oraz czynności księgowo-administracyjne związane z funkcjonowaniem tej Działalności Serwisowej.
Obie działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.
Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna jest funkcjonalnie spójna i jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Serwisową, która również jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Serwisowa nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Udziałowcy Spółki planują podjąć decyzję o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów. Zostanie dokonany podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność Produkcyjno-Dystrybucyjna wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostaną wydzielone do WN 2. Natomiast Działalność Serwisowa będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę. Nieruchomości będące składnikami majątku Spółki w wyniku podziału zostaną przeniesione na WN 2.

W Spółce pozostaną środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, narzędzia, należności od klientów Spółki z tytułu działalności w zakresie instalacji, serwisowania oraz napraw, zobowiązania wobec pracowników, środki na rachunku bankowym związane z Działalnością Serwisową.

Natomiast do WN 2 w wyniku podziału zostaną przeniesione środki trwałe, urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego, należności od klientów Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej oraz zobowiązania wobec pracowników i środki na rachunku bankowym związane z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. tego, czy podział Spółki przez wydzielenie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez WN 1 podatku VAT na majątku dzielonym.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem wydzielenia został wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (Spółce) pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, i jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, a zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Stanowi zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a więc do planowanej czynności jego wydzielenia z istniejącego przedsiębiorstwa (w formie Działalności Serwisowej), na podstawie art. 6 pkt 1, przepisy ustawy nie będą miały zastosowania.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, w jaki sposób WN 1 powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności WN 1 przed dokonaniem podziału oraz tego, w jaki sposób (biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 19a oraz art. 86 ustawy) WN 2 powinien rozliczać podatek VAT dotyczący bezpośrednio Działalności Produkcyjno-Dystrybucyjnej (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy 2).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ww. przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zasady te znajdują odzwierciedlenie w uregulowaniu art. 103 ust. 1 w zw. z art. 99 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z kolei, w myśl art. 99 ust. 2 ustawy, mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Obowiązki podatnika wynikające z cyt. powyżej przepisów to zarówno obliczenie, jak i wpłacenie podatku za okresy miesięczne lub kwartalne (kierując się zasadą powstawania obowiązku podatkowego). Prawo do odliczenia – również skorelowano z obowiązkiem podatkowym – powstaje w określonym rozliczeniu za okres miesięczny lub kwartalny.

Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy zaznaczyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Należy wskazać, że podział spółek handlowych uregulowany został w art. 528-550 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej: ksh).

I tak, zgodnie z art. 528 § 1 ww. ustawy – spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

W myśl art. 529 § 1 pkt 4 cyt. ustawy – podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 ksh).

Jak stanowi art. 530 § 2 ksh – (…) wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru (…).

Stosownie do art. 531 § 1 ksh – spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 kodeksu spółek handlowych).

W myśl art. 534 § 1 pkt 7 niniejszej ustawy – plan podziału powinien zawierać dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Cechą szczególną trybu podziału spółki jest fakt, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa, tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

Wskazać należy również, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca zawarł katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

osób prawnych,
osobowych spółek handlowych,
osobowych i kapitałowych spółek handlowych

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Przepis art. 93 § 2 ww. ustawy stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

innej osoby prawnej (osób prawnych);
osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Jak wynika z art. 93a § 1 powołanej ustawy – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

przekształcenia innej osoby prawnej,
przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W świetle art. 93a § 2 cyt. ustawy – przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
1. innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2. spółki kapitałowej;
spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku – art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 tej ustawy).

Kluczową rolę w rozstrzygnięciu kwestii dotyczącej sposobu rozliczenia podatku dotyczącego działalności Spółki przed dokonaniem podziału odgrywa przepis art. 93c Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 531 § 1 ksh. Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do innego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej, dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Należy podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawnopodatkowej, przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej.

Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Jak wyżej wskazano, przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej – przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Ad 1.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że jeżeli składniki majątku związane z Działalnością Produkcyjno-Dystrybucyjną, które zostaną wydzielone do Spółki WN 2, będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, to na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja podziału WN 1 przez wydzielenie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, co będzie skutkować brakiem naliczenia podatku VAT przez Spółkę na majątku dzielonym.

Zatem podział Spółki przez wydzielenie nie będzie skutkował obowiązkiem naliczenia przez WN 1, jako następcy prawnego, podatku VAT na majątku dzielonym.

Ad 2 i 3.

Ponadto do momentu podziału Spółki przez wydzielenie, tj. do dnia wydzielenia WN 2, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, związane z działalnością WN 1 będą spoczywały na podmiocie dzielonym, czyli Spółce. WN 1 będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych dotyczących opodatkowanej działalności Spółki, co do których prawo do odliczenia powstanie przed dniem podziału, ale jednocześnie będzie zobowiązany rozliczyć w deklaracji VAT kwoty podatku należnego związanego ze sprzedażą dzielonej Spółki, jeżeli do dnia podziału powstał obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług przez tą Spółkę.

Z kolei jeśli obowiązek podatkowy w podatku VAT w zakresie wynikającym z działalności WN 1 powstanie w dniu lub po dniu jego wydzielenia do WN 2, obowiązek podatkowy w podatku VAT zostanie przejęty przez WN 2, tj. WN 2. Wobec powyższego to WN 2 w takiej sytuacji będzie zobowiązany do rozpoznania z tego tytułu podatku należnego, jak również będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących WN 1, co do których prawo do odliczenia powstanie w dniu lub po dniu podziału.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy WN 1 ma obowiązek naliczenia podatku na majątku dzielonym oraz rozliczenia podatku w tym prawa do odliczenia podatku przed dokonaniem podziału Spółki, a także rozliczenia podatku dotyczącego działalności wydzielonej do WN 2. Natomiast w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zaznaczenia wymaga również, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego przysługuje prawo do wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę na interpretację indywidualną wydaną na podstawie art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej wnosi się do sądu administracyjnego właściwego ze względu na siedzibę organu wydającego interpretację, czyli w niniejszej sprawie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin