Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-2.4010.104.2017.1.MM
z 28 lipca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie obróbki metalu, produkując narzędzia skrawające. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Wnioskodawca ponosi wydatki na prace badawczo-rozwojowe, tj. nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług (z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń). Realizowane przez Wnioskodawcę prace badawczo-rozwojowe dotyczą między innymi: zaprojektowania struktur powierzchni indywidualnych implantów medycznych wyprodukowanych w technologii hybrydowej z użyciem głowicy laserowej, opracowania narzędzi i technologii do samoczynnego wykonywania sfazowań krawędzi, badań osteointegracji i zgodności biologicznej modyfikacji powierzchni próbek materiału z medycznych stopów tytanu przeznaczonych na implanty medyczne, technologii przyrostowych i procesów hybrydyzacji obróbki dla potrzeb rozwoju innowacyjnej produkcji lotniczej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Część projektów rozpoczęła się przed 1 stycznia 2016 r. i Wnioskodawca ponosił wydatki na prace badawczo-rozwojowe przed tą datą.

W związku z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi, Wnioskodawca ponosi wydatki w związku z wypłatą wynagrodzeń pracownikom, nabywa materiały i surowce bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a także dokonuje odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z realizacją prac badawczo-rozwojowych, Wnioskodawca korzysta z dofinansowania z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju. Dofinansowanie nie pokrywa w całości kosztów prac badawczo-rozwojowych, a Wnioskodawca planuje skorzystać z ulgi tylko w odniesieniu do kosztów, które stanowią wkład własny (nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w żadnej formie).

Zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.; dalej: „updop”), Wnioskodawca wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej.

W czasie trwania prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca księguje ponoszone koszty na koncie 530 (roboty w toku), planując - w przypadku zakończenia prac badawczo-rozwojowych sukcesem - stworzyć wartość niematerialną i prawną i amortyzować ją w kolejnych latach zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 updop, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 updop.

W przypadku niepowodzenia (zakończenia prac badawczo-rozwojowych bez zamierzonego sukcesu), Wnioskodawca planuje - z chwilą podjęcia w tym przedmiocie decyzji - odnieść w koszty uzyskania przychodów wszystkie wydatki jednorazowo, zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 2 updop, tj. jednorazowo w roku podatkowym, w którym prace badawczo-rozwojowe zostały zakończone.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy art. 18d ust. 8 updop należy interpretować w ten sposób, że podatnik, korzystając z ulgi na prace badawczo-rozwojowe, dokonuje odliczenia tej ulgi w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniósł koszty kwalifikowane, tj. ujął je w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), niezależnie od momentu, w którym zaliczył wydatki poniesione na koszty kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane). Wnioskodawca uznaje za koszty kwalifikowane:

1. świadczenia na rzecz pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (wynagrodzenia za pracę oraz składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika składek);
2. wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3. zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
   
   

Ulga podatkowa przewidziana w art. 18d updop polega na odliczeniu kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania pomimo faktu, że wydatki te już raz zostały (lub zostaną) wliczone w koszty uzyskania przychodów - przez odpis amortyzacyjny lub według zasad ogólnych. Jest to jakby dwukrotne rozliczenie („skonsumowanie”) tego samego wydatku. Z tych powodów wyłączono przy korzystaniu z tej ulgi regulację art. 16 ust. 1 pkt 48 updop, zgodnie z którym nie stanowi kosztu uzyskania przychodu odpis amortyzacyjny w tej części, w której dokonano odliczenia od dochodu lub zrefundowano podatnikowi ten wydatek przy nabyciu środka trwałego. Tutaj odliczenie kwoty wydatku od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym a następnie ujęcie w kosztach uzyskania przychodów tej samej kwoty będzie miało miejsce. Logiczną konsekwencją od strony dokumentacyjnej jest nałożony na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej w taki sposób, aby wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów, a potem odliczane w ramach ulgi na prace badawczo-rozwojowe, były widoczne i wyodrębnione (por. M Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, Warszawa 2016).

Art. 18d ust. 8 updop określa czas, w którym podatnik - spełniający pozostałe warunki - może skorzystać z odliczenia ulgi na prace badawczo-rozwojowe; odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. Redakcja przepisu wskazuje, że miarodajna jest data poniesienia kosztu, a nie data rozpoznania kosztu uzyskania przychodów. Gdyby zamiarem ustawodawcy miało być powiązanie dat: odliczenia ulgi na prace badawczo-rozwojowe oraz zaliczenia poniesionego wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów, wówczas redakcja art. 18d ust. 8 updop byłaby odmienna, na przykład: „odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym podatnik zaliczył wydatki na poniesienie kosztów kwalifikowanych w ciężar kosztów uzyskania przychodów”. Wskazano wyżej, że Wnioskodawca koszty prac badawczo-rozwojowych (w przypadku ich powodzenia) zamierza zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych i amortyzować w kolejnych dwunastu miesiącach przez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 updop. W przypadku niepowodzenia (zakończenia prac badawczo-rozwojowych bez zamierzonego sukcesu), Wnioskodawca planuje - z chwilą podjęcia w tym przedmiocie decyzji - odnieść w koszty uzyskania przychodów wszystkie wydatki jednorazowo, zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 2 updop, tj. jednorazowo w roku podatkowym, w którym prace badawczo-rozwojowe zostały zakończone. Z powyższego wynika, że daty: „poniesienia” kosztów na prace badawczo-rozwojowe oraz zaliczenia wydatków na koszty kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów nie będą się u Wnioskodawcy pokrywać. Definicja „poniesienia” kosztu zawarta jest w art. 15 ust. 4e updop: chodzi o ujęcie kosztu w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury. Zaliczenie poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów nastąpi co do zasady (w przypadku kosztów pośrednich) w chwili poniesienia, ale nie jest to zasada bez wyjątków; ponadto - jak wskazano wyżej - ustawodawca dostrzegając różnicę między poniesieniem wydatku a zaliczeniem wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów, zdecydował się na pierwszą z tych formuł regulując czasowy aspekt skorzystania z ulgi na prace badawczo-rozwojowe. Nie bez znaczenia dla wykładni art. 18d ust. 8 updop jest cel noweli, mocą której wprowadzono do systemu prawa w Polsce ulgę na prace badawczo-rozwojowe: chodziło o wsparcie innowacyjności polskiej gospodarki zarówno od strony sektora nauki, jak i przedsiębiorstw. Proponowane zmiany powinny spowodować usunięcie wielu istotnych barier prawnych napotykanych przez polskie instytucje naukowe, a przede wszystkim stworzyć zachęty fiskalne dla przedsiębiorstw do podejmowania większego ryzyka (zob. uzasadnienie projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności z 25 września 2015 r., Sejm RP VII kadencji, druk nr 3286). Nie ulega wątpliwości, że wcześniejsze skorzystanie z ulgi na prace badawczo-rozwojowe (tj. przed rozpoznaniem kosztu uzyskania przychodów z tego tytułu) stanowi preferowaną przez ustawodawcę zachętę fiskalną dla Wnioskodawcy.

Reasumując, art. 18d ust. 8 updop należy interpretować w ten sposób, że Wnioskodawca dokonuje odliczenia w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniósł koszty kwalifikowane, tj. ujął te koszty w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), niezależnie od momentu, w którym podatnik zaliczył wydatki na koszty kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 26, 27 i 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.; dalej: „updop”), ilekroć w ustawie jest mowa o:

• działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
  
• badaniach naukowych - oznacza to:
  
  1. badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
     
  2. badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
     
  3. badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych;
  
  
• pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
  
  1. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
     
  2. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.
  
  
  

W myśl art. 18d ust. 1 updop, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 1 i 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (pkt 1), a także nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (pkt 2).

Art. 18d ust. 3 updop stanowi, że za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 oraz ust. 6 updop, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, a prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Z kolei zgodnie z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., kwota odliczenia nie może przekroczyć 10%, 20% lub 30% kwoty poniesionych kosztów kwalifikowanych, w zależności od kategorii danego kosztu oraz wielkości przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., kwota odliczenia nie może przekroczyć 30% lub 50% kwoty poniesionych kosztów kwalifikowanych, w zależności od kategorii danego kosztu oraz wielkości przedsiębiorstwa.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych co do zasady odnoszą się do roku podatkowego. Rok podatkowy jest „podstawowym okresem rozliczeniowym w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

Zgodnie z art. 18d ust. 8 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Z kolei zgodnie z art. 18d ust. 8 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Przepisu ust. 8 zdanie drugie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 18da updop (art. 18d ust. 9 updop).

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

W przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a updop, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1. w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.
   
   

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają dodatkowych warunków, jakie podatnik powinien spełnić w przypadku, gdy postanowi on ujmować koszty prac rozwojowych dla celów podatkowych zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1, 2 albo 3 updop. W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie trwania tych prac bądź jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, które powstaną co do zasady w przypadku zakończenia prac rozwojowych wynikiem pozytywnym.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

• podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
• koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 updop,
• ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
• podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
• w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
• podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
• kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie,
• koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
  
  

Należy zauważyć, że ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od faktu czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto wskazać należy, że ustawodawca nie przewidział dla celów ulgi badawczo-rozwojowej szczególnej definicji poniesienia kosztów uzyskania przychodów jak również momentu ich poniesienia. Tym samym, w celu prawidłowego określenia momentu, w którym Wnioskodawca powinien dane koszty kwalifikowane wykazać w zeznaniu podatkowym zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do regulacji normujących kwestię poniesienia kosztów uzyskania przychodów przewidzianą w art. 15 ust. 4a updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4a updop, od decyzji podatnika zależy forma rozliczania wydatków ponoszonych z tytułu prac rozwojowych.

Jeśli podatnik ponosi koszty prac rozwojowych, które stanowią w danym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów, to w rozliczeniu za ten rok podatkowy może skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, po spełnieniu warunków wynikających z ww. przepisów.

Jak wskazano wyżej, w myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane. Oznacza to, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym.

Wnioskodawca powinien bowiem w pierwszej kolejności rozpoznać koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4a updop, a zatem podjąć decyzję o sposobie potrącalności wydatków związanych z pracami badawczo-rozwojowymi, a następnie stosując ulgę i obliczając odpowiednią wysokość kosztów kwalifikowanych, ujętych uprzednio w rachunku podatkowym jako koszt, odliczyć je od podstawy opodatkowania w roku podatkowym, w którym dany koszt został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Jeżeli zatem Spółka, w przypadku zakończenia prac badawczo-rozwojowych sukcesem, zaliczy koszty tych prac do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne (tj. zastosuje art. 15 ust. 4a pkt 3 updop) będzie mogła odliczyć koszty działalności badawczo-rozwojowej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych.

Jeżeli zaś Spółka, w przypadku zakończenia prac badawczo-rozwojowych bez zamierzonego sukcesu, zaliczy koszty tych prac do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w roku podatkowym, w którym prace te zostaną zakończone (tj. zastosuje art. 15 ust. 4a pkt 2 updop), to w zeznaniu za ten rok podatkowy będzie mogła odliczyć koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Odnośnie powołanego przez Spółkę art. 15 ust. 4e updop wskazać należy, że nie znajdzie on zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż art. 15 ust. 4a updop przewiduje szczególny sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów koszów prac rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonuje on odliczenia w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniósł koszty kwalifikowane, tj. ujął te koszty w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), niezależnie od momentu, w którym zaliczył wydatki na koszty kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.