Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-2.4010.91.2017.2.AM
z 24 lipca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2017 r. (data wpływu 7 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2017 r. (data nadania 17 lipca 2017 r., data wpływu 20 lipca 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.91.2017.1.AM z dnia 4 lipca 2017 r. (data nadania 4 lipca 2017 r., data doręczenia 10 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• braku zastosowania do spłaconych odsetek od Pożyczki ograniczeń, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe;
  
• możliwości rozpoznania przez Wnioskodawcę odsetek płaconych przez Pożyczkobiorcę na rzecz Pożyczkodawcy jako kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania do spłaconych odsetek od Pożyczki ograniczeń, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz możliwości rozpoznania przez Wnioskodawcę odsetek płaconych przez Pożyczkobiorcę na rzecz Pożyczkodawcy jako kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

T. Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”) jest komandytariuszem w spółkach komandytowych D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Pożyczkodawca”) oraz P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Pożyczkobiorca”). Pożyczkodawca udzielił pożyczki Pożyczkobiorcy, jednocześnie w przyszłości Pożyczkodawca zamierza udzielać kolejnych pożyczek Pożyczkobiorcy (dalej łącznie: „Pożyczka”), w związku z którymi Pożyczkobiorca będzie spłacał odsetki do Pożyczkodawcy. Środki pieniężne, z których zostanie udzielona Pożyczka pochodzą z pożyczek od innych niż Wnioskodawca spółek, kredytu bankowego uzyskanego przez Pożyczkodawcę lub środków własnych wypracowanych w toku własnej działalności gospodarczej. Pożyczka będzie wykorzystana przez Pożyczkobiorcę w szczególności na finansowanie projektu nieruchomościowego i będzie wykazywała niewątpliwy związek z prowadzoną przez Pożyczkobiorcę działalnością.

Przedmiotowe pytania dotyczą zarówno odsetek od pożyczki już udzielonej, jak i od pożyczek, które będą udzielone w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przypadku opisanej powyżej Pożyczki w stosunku do spłaconych odsetek zastosowanie znajdą ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT?
2. Czy Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać odsetki płacone przez Pożyczkobiorcę Pożyczkodawcy jako koszty uzyskania przychodu?
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy odsetki od Pożyczki nie będą podlegały pod ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm., dalej: ustawa CIT) (dalej: cienka kapitalizacja). Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm., dalej: KSH) spółka komandytowa jest spółką osobową i nie posiada osobowości prawnej. Spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Na podstawie ust. 2 powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów i wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym odsetki płacone przez Pożyczkobiorcę do Pożyczkodawcy należy z punktu widzenia Wnioskodawcy ewidencjonować na gruncie ustawy CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio me mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek. Przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Na podstawie powyższego artykułu, po spełnieniu określonych warunków, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów (dalej: KUP) odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inny podmiot. Zgodnie zatem z generalną zasadą, przepisy o cienkiej kapitalizacji mają zastosowanie, jeżeli spółka w rozumieniu ustawy CIT zaciągnie pożyczkę.

Na podstawie art. 4a pkt 21 ustawy CIT ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

1. spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2. spółkę kapitałową w organizacji,
3. spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4. spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka komandytowa nie spełnia powyższej definicji w związku z czym nie może zostać uznana za spółkę w rozumieniu ustawy CIT.
   
   

Ponadto art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ma zastosowanie w sytuacji, gdy pożyczka była udzielona przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki lub jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji).

Ustawa CIT w definicji udziału (akcji) zawartej w art. 4a pkt 16 opisuje, że oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1. spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2. spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
   
   

Ponadto zgodnie z KSH pojęcia udział oraz akcja odnoszą się jedynie do spółek kapitałowych, odpowiednio dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnej – przepisy KSH Tytuł III, Dział I i II.

W spółce komandytowej nie występują udziałowcy posiadający udziały lub akcjonariusze posiadający akcje, lecz wspólnikami są komandytariusz i komplementariusz.

A zatem, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w zw. z art. 4a pkt 16 Ustawy CIT przez udziały (akcje) nie należy rozmieć ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowej. W związku z powyższym nie można uznać, że Wnioskodawca posiada w Pożyczkodawcy i Pożyczkobiorcy 25% udziałów (akcji), gdyż jako spółki komandytowe nie posiadają one ani udziałów ani akcji. Ponadto spółki komandytowe nie posiadają kapitału własnego, na podstawie którego obliczony powinien zostać współczynnik cienkiej kapitalizacji. W spółkach komandytowych występuje jedynie suma komandytowa.

Podsumowując, ze względu na następujące argumenty, że Pożyczkobiorca jako spółka komandytowa:

• nie spełnia definicji spółki zawartej w ustawie CIT art. 4a pkt 21,
• nie posiada udziałów ani akcji w rozumieniu art. 4a pkt 16 ustawy CIT, ani KSH oraz
• nie posiada kapitału własnego

- nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące cienkiej kapitalizacji, w stosunku do odsetek płaconych przez Pożyczkobiorcę do Pożyczkodawcy rozpoznanych w wyniku podatkowym Wnioskodawcy.

Stanowisko wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 07-06-2016 r., IPPB6/4510-241/16-2/AG,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 09-03-2016 r., IPPB6/4510-8/16-3/AG,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 02-03-2016 r., IPPB6/4510-10/16-2/AG,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29-12-2015 r., IBPB-1-2/4510-899/15/KP.
  
  

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do rozpoznania odsetek od Pożyczek płaconych Pożyczkodawcy przez Pożyczkobiorcę jako KUP.

Spółka komandytowa nie jest podatnikiem CIT, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Na podstawie ust. 2 powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów i wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca rozpoznaje koszty odsetek od Pożyczki w swoich KUP na podstawie przepisów ustawy CIT, proporcjonalnie do swojego udziału w zysku Pożyczkobiorcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Oznacza to, że koszty mogą być zaliczone do KUP, jeżeli spełniają następujące warunki:

• zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie znajdują się na liście wydatków niezaliczanych do KUP określonej w art. 16 ust. 1
  
  

Nie ulega wątpliwości zdaniem Wnioskodawcy, iż zapłacone odsetki od Pożyczki wykazują związek z prowadzoną przez Pożyczkobiorcę działalnością, tzn. zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Natomiast biorąc pod uwagę katalog wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Ponieważ przedmiotowe odsetki będą zapłacone (ewentualnie skapitalizowane) powołany przepis z art. 16 ust. 1 pkt 11 nie znajdzie zastosowania.

Ponadto na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od własnego kapitału włożonego przez podatnika w źródło przychodów. Powyższa sytuacja ma miejsce w przypadku, gdy podatnik będący wspólnikiem w spółce osobowej udziela jej pożyczki lub gdy wspólnik otrzymuje odsetki od wkładów lub udziałów wnoszonych do spółki osobowej. Odsetki wypłacane wspólnikowi nie stanowią wtedy dla niego KUP.

Zdaniem Wnioskodawcy, Pożyczka nie spełnia przesłanek art. 16 ust. 1 pkt 13 i odsetki od Pożyczki nie będą stanowiły odsetek od własnego kapitału włożonego przez Wnioskodawcę w źródło przychodów, ponieważ Pożyczka nie została udzielona przez Wnioskodawcę, lecz przez dwie niezależne spółki osobowe – Pożyczkodawcę i Pożyczkobiorcę. Tym samym kapitał nie został przekazany Pożyczkobiorcy przez wspólnika.

Ponadto środki pieniężne posiadane przez Pożyczkodawcę, które zostaną następnie wykorzystane na udzielenie Pożyczki, nie zostały pozyskane od Wnioskodawcy, lecz z pożyczek od innych niż Wnioskodawca spółek, kredytów bankowych lub środków własnych.

Podsumowując, w związku z faktem zapłaty odsetek (ewentualnie kapitalizacji) i ich związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (finansowanie projektu nieruchomościowego), przedmiotowe odsetki będą mogły stanowić KUP dla Wnioskodawcy i nie będą podlegały pod ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 (w szczególności wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 13 ustawy CIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

• braku zastosowania do spłaconych odsetek od Pożyczki ograniczeń, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe;
• możliwości rozpoznania przez Wnioskodawcę odsetek płaconych przez Pożyczkobiorcę na rzecz Pożyczkodawcy jako kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) jest prawidłowe.
  
  

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.