Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.468.2017.1.IZ
z 29 grudnia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2017 r. (data wpływu 12 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia zakresu, w jakim Spółka jest zobowiązana do załączenia do dokumentacji podatkowej informacji o grupie podmiotów powiązanych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia zakresu, w jakim Spółka jest zobowiązana do załączenia do dokumentacji podatkowej informacji o grupie podmiotów powiązanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

P. S.A. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem zarządzającym lotniskiem użytku publicznego. Przedmiotem działania jest prowadzenie działalności usługowej, w szczególności: w zakresie usług wspomagających transport lotniczy, handlowej, budowlanej, wytwórczej, a przede wszystkim eksploatacja Portu Lotniczego. W ramach swej działalności, Spółka podejmuje również procesy inwestycyjne.

Akcjonariuszami Spółki są:

• Gmina A. 49,25% akcji
• Województwo B. 31,01% akcji,
• Przedsiębiorstwo C. 19,74% akcji.
  
  

Spółka posiada udziały w następujących podmiotach:

• D sp. z o.o. 50,00% udziałów,
• E sp. z o.o. 40,07% udziałów.
  
  

W roku poprzedzającym rok podatkowy przychody i koszty Spółki, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, przekroczyły równowartość 20.000.000 euro.

Spółka nie tworzy grupy, nie posiada jednostki dominującej, nie jest również jednostką dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości - nie sporządza skonsolidowanego sprawozdania finansowego. Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać podmiotu powiązanego, który sporządził informacje o grupie podmiotów powiązanych, wraz z podaniem daty składania przez niego zeznania podatkowego. Podmioty powiązane z Wnioskodawcą nie stosują wspólnych zasad wyznaczania cen transakcyjnych (polityki cen transakcyjnych).

Spółka nie sporządza sprawozdania skonsolidowanego podmiotów powiązanych tworzących grupę podmiotów powiązanych. Wnioskodawca nie posiada wiedzy o żadnych, zawartych przez podmioty powiązane, porozumieniach w sprawach podatku dochodowego z administracjami podatkowymi państw innych niż Rzeczpospolita Polska, w tym jednostronnych uprzednich porozumień cenowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka w świetle regulacji art. 9a ust. 2d ustawy o CIT, zobowiązana jest do sporządzenia dokumentacji podatkowej zawierającej informacje o grupie podmiotów powiązanych (tzw. Master File), w sytuacji gdy Wnioskodawca nie spełnia kryterium jednostki dominującej lub zależnej w rozumieniu ustawy o rachunkowości?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien mieć obowiązku sporządzania informacji, o której mowa w art. 9a ust. 2d.

Spółka stoi na stanowisku, że - wobec braku podmiotu dominującego sporządzającego sprawozdanie finansowe skonsolidowane - spółka nie ma możliwości wypełnienia obowiązku wynikającego z art. 9a ust 2d pkt 6.

Mimo, że literalne odczytanie art. 9a ust 2d ustawy o CIT, prowadzi do wniosku, że obowiązek związany z obligatoryjnym przygotowaniem Master File pojawia się bezsprzecznie wskutek przekroczenia 20 mln euro obrotu, zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy będą miały podstawy do uznania jakiegokolwiek podmiotu powiązanego za „dominujący” lub „zależny” według poniżej przytoczonych definicji. Art. 9a w ustępie 2d wyraźnie nawiązuje do Grupy podmiotów powiązanych, a w uzasadnieniu do projektu zmian w ustawie o CIT (Projekt z dnia 15 czerwca 2015 r.) wskazano, że: Obowiązek sporządzenia dokumentacji na poziomie grupy (master file) - dotyczyć będzie podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą i działy specjalne produkcji rolnej za pośrednictwem spółki niebędącej osobą prawną, której przychody lub koszty w poprzednim roku obrotowym przekroczyły 20 mln euro i która tworzy wraz z podmiotami powiązanymi grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o rachunkowości co najmniej dwóch podmiotów powiązanych.

Na mocy art. 3 ust. 1 pkt 44 ustawy o rachunkowości (UoR), przez Grupę Kapitałową należy rozumieć jednostkę dominującą wraz z jednostkami zależnymi.

Pod pojęciem jednostki dominującej rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności:

1. posiadającą bezpośrednio lub pośrednio większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, lub
2. będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej w sposób samodzielny lub przez wyznaczone przez siebie osoby lub jednostki na podstawie umowy zawartej z innymi uprawnionymi do głosu, posiadającymi na podstawie statutu lub umowy spółki, łącznie z jednostką dominującą, większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym, lub
3. będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących tej jednostki zależnej, lub
4. będącą udziałowcem jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących w poprzednim roku obrotowym, w ciągu bieżącego roku obrotowego i do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego za bieżący rok obrotowy stanowią osoby powołane do pełnienia tych funkcji w rezultacie wykonywania przez jednostkę dominującą prawa głosu w organach tej jednostki zależnej, chyba że inna jednostka lub osoba ma w stosunku do tej jednostki zależnej prawa, o których mowa w lit. a, c lub e, lub
5. będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej, na podstawie umowy zawartej z tą jednostką zależną albo statutu lub umowy tej jednostki zależnej.
   
   

Poprzez jednostkę zależną z kolei rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub podmiotem utworzonym i działającym zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, kontrolowaną przez jednostkę dominującą.

Wg przeprowadzonych analiz żaden z powyżej opisanych warunków nie został spełniony:

• Spółka nie posiada bezpośrednio lub pośrednio większości ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostek powiązanych.
• Nie jest też uprawniona do kierowania polityką finansową i operacyjną tych jednostek, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37b i e (winno być pkt 37 lit. b i e).
• Nie posiada także prawa do powoływania i odwoływania więcej niż połowy składu organów nadzorczych, zarządzających lub administrujących żadnej jednostki, w której posiada udziały.
  
  

Wobec niespełniania warunków uznania Spółki za podmiot dominujący Wnioskodawca nie sporządza skonsolidowanego sprawozdania finansowego podmiotów, których jest udziałowcem. Spółka nie jest również podmiotem zależnym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 39 UoR, gdyż nie jest kontrolowana przez żadną jednostkę dominującą.

Ponadto - w świetle zapisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podpisanej przez Prezydenta RP w dniu 22 listopada 2017 r. - akcjonariusze spółki (przedsiębiorstwo państwowe i jednostki samorządu terytorialnego) zostali wyłączeni z definicji podmiotów powiązanych (art. 11 ust. 4 pkt 1 i 2) podmiot krajowy z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo...)

W obecnym stanie prawnym, Spółka nie ma możliwości podania informacji opisanych w punktach 1-7 art. 9a ust. 1 ustawy o CIT, w tym w art. 9a ust. 2d pkt 6: opis sytuacji finansowej podmiotów tworzących grupę wraz ze sprawozdaniem skonsolidowanym podmiotów powiązanych tworzących grupę podmiotów powiązanych.

Reasumując, Wnioskodawca uważa, że jeżeli Spółka nie spełnia kryteriów jednostki dominującej lub zależnej, w rozumieniu UoR, czyli nie tworzy grupy kapitałowej, wówczas nie pojawi się obowiązek przygotowania dokumentacji grupowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnicy:

1. których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
   
   1. dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
      
   2. ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)
   • lub
2. dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
   
3. zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
   
   1. umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
      
   2. umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro
   • są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.
   
   

Stosownie do art. 9a ust. 2d ww. ustawy, dokumentacja podatkowa powinna również zawierać informacje o grupie podmiotów powiązanych, w skład której wchodzi podatnik lub w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – spółka niebędąca osobą prawną, w której podatnik uzyskuje przychody z udziału, jeżeli przychody tego podatnika albo tej spółki lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, przekroczyły w przypadku podatnika w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w przypadku spółki niebędącej osobą prawną w poprzednim roku obrotowym w rozumieniu przepisów o rachunkowości, równowartość 20 000 000 euro. Informacje te obejmują w szczególności:

1. wskazanie podmiotu powiązanego, który sporządził informacje o grupie podmiotów powiązanych, wraz z podaniem daty składania przez niego zeznania podatkowego;
2. strukturę organizacyjną grupy podmiotów powiązanych;
3. opis zasad wyznaczania cen transakcyjnych (polityki cen transakcyjnych) stosowanych przez grupę podmiotów powiązanych;
4. opis przedmiotu i zakresu działalności prowadzonej przez grupę podmiotów powiązanych;
5. opis posiadanych, tworzonych, rozwijanych i wykorzystywanych w działalności przez grupę podmiotów powiązanych istotnych wartości niematerialnych;
6. opis sytuacji finansowej podmiotów tworzących grupę wraz ze sprawozdaniem skonsolidowanym podmiotów powiązanych tworzących grupę podmiotów powiązanych;
7. opis zawartych przez podmioty tworzące grupę podmiotów powiązanych porozumień w sprawach podatku dochodowego z administracjami podatkowymi państw innych niż Rzeczpospolita Polska, w tym jednostronnych uprzednich porozumień cenowych.
   
   

Zgodnie z obecnym brzmieniem art. 9a ust. 4 updop, na żądanie organów podatkowych podatnicy, o których mowa w ust. 1, 1b, 5a i 5b, są obowiązani do przedłożenia dokumentacji podatkowej w terminie 7 dni od dnia doręczenia tego żądania.

Stosownie do art. 11 ust. 1 updop, jeżeli:

1. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
   
2. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
   
3. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów
   

• i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.
  
  

W myśl art. 11 ust. 4 updop, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1. podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.
   
   

Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25% (art. 11 ust. 5a).

Wnioskodawca wchodzi w skład grupy podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4 updop. Zauważyć bowiem należy, że Wnioskodawca zgodnie z art. 11 ust. 5a updop jest powiązany z podmiotami wymienionymi we wniosku.

Ponadto, Wnioskodawca potwierdził, że (…) obowiązek związany z obligatoryjnym przygotowaniem Master File pojawia się bezsprzecznie wskutek przekroczenia 20 mln euro obrotu (…), wskazując jednocześnie, że Art. 9a w ustępie 2d wyraźnie nawiązuje do Grupy podmiotów powiązanych. Pomimo jednak powyższego, Wnioskodawca uważa, że kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy będą miały podstawy do uznania jakiegokolwiek podmiotu powiązanego za „dominujący” lub „zależny” według (…) przytoczonych definicji, powołując się na przepisy ustawy o rachunkowości odnoszące się do rozumienia zwrotu „Grupa Kapitałowa”.

Podkreślenia wymaga, że w myśl cyt. wyżej art. 9a ust. 2d updop, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji lub innych zdarzeń, mają również obowiązek dołączyć do tej dokumentacji informację o grupie podmiotów powiązanych, jeżeli przychody lub koszty przekroczą określony próg istotności.

Zauważyć jednak należy, że art. 9a ust. 2d updop, oprócz kryterium wysokości przychodów i kosztów, których przekroczenie wiąże się z obowiązkiem sporządzenia stosownej informacji –nie zawiera żadnych innych ograniczeń, np. co do kręgu podmiotów, które powinna zawierać informacja. Z powyższego wynika, że wnioskowanie Spółki dotyczące uznania jakiegokolwiek podmiotu powiązanego za „dominujący” lub „zależny” nie ma uzasadnienia w treści tej regulacji prawnej.

Okoliczność powoływania się na uzasadnienia do samego projektu zmian ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi wystarczającej podstawy do ich uznania.

W tym miejscu należy podkreślić, że prawidłowe i rzetelne działanie podatnika powinno polegać, na dokonaniu wykładni przepisu prawa w kształcie jaki został wprowadzony do ustawy podatkowej – tu do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wyniku analizy konsekwencji podatkowych dla podatnika wynikających z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a nie na przedstawianiu założeń jakie przepis powinien spełniać zdaniem projektodawców. Należy bowiem wskazać, że w katalogu źródeł prawa wskazanym w art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, jako źródło powszechnie obowiązującego prawa nie zostały wymienione uzasadnienie do projektu ustawy ani planowane zmiany legislacyjne. Uzasadnienie do projektu ustawy oraz planowane zmiany wskazują jedynie cel, który chciał bądź zamierza osiągnąć projektodawca, ale nie stanowi obowiązującego źródła prawa.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy regulujące obowiązki dokumentacyjne transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi, na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca wchodzi w skład grupy podmiotów powiązanych, Wnioskodawca jest zobowiązany do załączenia do dokumentacji podatkowej informacji o całej grupie podmiotów powiązanych, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 11 ust. 1 i ust. 4 updop.

Tym samym, zgodnie z art. 9a ust. 2d updop, Wnioskodawca ma obowiązek dołączenia do dokumentacji podatkowej informacji o całej grupie podmiotów powiązanych, do której należy.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, nadmienia się, że wyłączenie określone w art. 11 ust. 4 pkt 1 updop, na które powołuje się Wnioskodawca, znajdzie zastosowanie w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.