2019.10.01 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.336.2019.1.PC
z 1 października 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 lipca 2019 r. (data wpływu 1 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok 2018 i lata następne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Funkcji, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ww. ustawy, z ulgi na badania i rozwój;
zgodnie z art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok 2018 i lata następne, kosztami kwalifikowanymi są, wydatki przeznaczone przez Spółkę w roku podatkowym na:

koszty wynagrodzeń oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w zakresie, w jakim pracownicy są zaangażowani w prace B+R;
koszty amortyzacji środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych do działalności B+R;

sposób prowadzenia przez Spółkę Ewidencji oraz ewidencji rachunkowej za rok 2018 i lata następne, opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jest wystarczający do wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, a tym samym dla spełnienia przestanki z art. 9 ust. 1b ww. ustawy

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”), jako komplementariusz w C Sp. z o.o. spółka komandytowa (dalej: „Spółka”).

Spółka jest firmą programistyczną oraz partnerem M., która tworzy autorskie aplikacje na platformy O. oraz E.

Spółka koncentruje się na dostarczaniu innowacyjnych rozwiązań dla firm zlokalizowanych nie tylko na terenie Polski, ale przede wszystkim do odbiorców na rynkach zagranicznych. Z jej rozwiązań informatycznych korzysta ponad 74 000 przedsiębiorstw i osób prywatnych w 150 krajach na całym świecie.

Spółka jest rozpoznawalna i doceniana na rynku międzynarodowym.

Spółka specjalizuje się w tworzeniu od podstaw innowacyjnych rozwiązań IT (dalej jako „Systemy”), które pozwalają na:

zarządzanie podpisami email,
synchronizację danych,
migrację danych
backup danych.

W przyszłości, w ramach działalności Spółki, realizowane mogą być również inne projekty IT, w zależności od wewnętrznie generowanych w Spółce pomysłów oraz zapotrzebowania rynku i wymagań klientów.

Aktualnie, kluczowe w działalności Spółki jest tworzenie i usprawnianie produktów dedykowanych do zarządzania podpisami wiadomości mailowych tj.:

Systemu działającego w tzw. „chmurze” M. A., który służy do centralnego zarządzania podpisami email (stopkami) wysyłanymi z dowolnych klientów pocztowych (adresów email) z platformy M. O. System ten pozwala na wprowadzenie jednolitych rozwiązań używanych w stopkach odnoszących się do wielkości, czcionki, języka w kraju odbiorcy maila, kształtu, grafiki, możliwości wstawienia zdjęcia, miejsca umieszczenia stopki, automatycznego wypełnienia danych nadawcy, zastosowania różnych stopek w zależności od odbiorców lub słów kluczowych znajdujących się w wiadomości email itp.
Specyfika działania Systemu w chmurze powoduje, że cała poczta klientów przepływa przez platformę M. A. (ok. 10 mln wiadomości email dziennie, łącznie 4 mld rocznie). System wymaga nieustannych ulepszeń i zmian, aby mógł spełniać kluczową funkcję - maksymalnie szybkie i efektywne przetworzenie przechodzącej przez platformę korespondencji w taki sposób, aby użytkownik nie dostrzegł żadnych opóźnień czasowych wynikających z konieczności przesłania maila do Systemu i jego przetworzenia przez System. Modyfikacje służące doskonaleniu Systemu dokonywane są z uwzględnieniem konieczności zapewnienia niezawodności, ciągłości przepływu wiadomości oraz odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa danych przesyłanej poczty, nawet w warunkach, gdy sama chmura M. A. ma problemy z dostępnością. Specyfika działania Systemu, liczba użytkowników oraz ich potrzeby, zmiany wprowadzane przez M. w chmurze A., a także nowości technologiczne implikują konieczność systematycznego i bieżącego dostosowywania jego funkcjonalności celem zapewniania prawidłowego i skutecznego działania.
stacjonarnego (tj. zakładanego na serwerach klienta) Systemu dedykowanego dla serwerów M. E., który służy do centralnego zarządzania podpisami email oraz tworzenia reguł dla wiadomości elektronicznych przesyłanych przez serwery pocztowe M. E. W przeciwieństwie do Systemu w tzw. „chmurze”. Klient ma możliwość samodzielnego pobrania, zainstalowania Systemu na własnych serwerach M. E. i obsługi Systemu, co sprawia, że Spółka nie jest obciążona utrzymaniem ruchu mailowego.

Spółka dzięki stworzonym rozwiązaniom IT jest liderem na rynku światowym w zakresie rozwiązań do zarządzania podpisami w poczcie elektronicznej email.

Jednocześnie, Spółka opracowuje autorskie narzędzia umożliwiające użytkownikom platform M. E. i O. tworzenie kopii zapasowych danych (tzw. backup danych). Ponadto, w Spółce powstaje także oprogramowanie pozwalające na migrację danych pomiędzy ww. platformami.

Charakterystyka prac rozwojowych.

Globalna pozycja rynkowa Spółki jest bezpośrednio uzależniona od ciągłego projektowania i wdrażania zmian i ulepszeń Systemów (dalej: „Funkcje”). Rozwijanie Systemów jest niezbędne, by Spółka mogła sprostać potrzebom klientów oraz wyróżniać się na tle konkurencji.

Dzięki analizie rynku, wsparciu klientów Spółki oraz wewnętrznemu opracowywaniu koncepcji, Systemy są stale rozwijane przez dedykowany, wewnętrzny zespół ekspertów IT funkcjonujących w ramach działu Development (dalej: „Dział Development”). Deweloperzy opracowują i wdrażają całkowicie nowe lub znacznie ulepszone technologicznie Funkcje.

Należy podkreślić, że poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi IT oraz oprogramowania, Systemy są nieustannie zmieniane i modyfikowane tak, aby sprostały wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu, a następnie nieustannie i na bieżąco udostępniane są klientom w tzw. „chmurze” lub poprzez dodanie nowej funkcjonalności do wersji stacjonarnej oprogramowania.

Wynikiem prac rozwojowych nad opracowywaniem Systemów i ich Funkcji, jest, z jednej strony, innowacja pozwalająca m.in. na sprawniejsze i bardziej kompleksowe działanie Systemów, z drugiej, zwiększona zdolność konkurencyjna Spółki, w związku z udoskonaleniem sprzedawanych rozwiązań.

Prace realizowane przez Spółkę nie są projektami powtarzalnymi - rozwój Systemów poprzez nowe Funkcje wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności opracowania biznesowego, technicznego i technologicznego.

Proces opracowywania Funkcje.

Prace rozwojowe w Spółce realizowane są w następujących etapach:

analiza biznesowa potrzeb Klientów,
powstanie koncepcji opracowania Funkcji,
ustalenie założeń i ram funkcjonalnych,
programowanie oraz testowanie,
dostarczenie Funkcji do klienta.

Co do zasady, prace rozwojowe rozpoczynają się od przygotowania analizy funkcjonalnej tj. opracowania wstępnej koncepcji tworzenia Funkcji. Impulsem do powstania koncepcji jest przeprowadzenie analizy biznesowej w zakresie oceny zapotrzebowania na rynku (zmiany w otoczeniu biznesowym) oraz badania potrzeb klientów Spółki i użytkowników Systemów, jak również generowanie wewnętrznych pomysłów przez pracowników Spółki.

Określone w ramach analizy funkcjonalnej prace projektowe nad tworzeniem danej Funkcji, dzielone są na mniejsze zadania i przypisywane do konkretnych pracowników Działu Development.

Kolejnym etapem jest opracowanie koncepcji technicznej, polegającej na weryfikacji możliwości implementacji Funkcji zgodnie z przygotowaną koncepcją funkcjonalną.

Następnie, podczas kluczowej fazy projektu tj. developmentu, Dział Development pracuje nad tworzeniem Funkcji, pisząc oprogramowanie.

Równolegle do prac nad programowaniem Funkcji, prowadzona jest faza testów poszczególnych zadań realizowanych w ramach projektu, polegająca na weryfikacji poprawności działania nowej Funkcji na podstawie opracowanych wcześniej koncepcji funkcjonalnych i technicznych. Pracownicy Działu Development regularnie weryfikują wyniki testów, wprowadzają ulepszenia i dostosowują Funkcję. W trakcie realizacji projektu na bieżąco tworzona jest również dokumentacja techniczna, uwzględniająca wprowadzenie nowych mechanizmów i rozwiązań.

Finalnie, po pozytywnym przejściu testów, następuje faza dostarczenia nowej Funkcji do klienta - opracowana Funkcja jest udostępniana użytkownikom bądź umieszczana na portalu Spółki.

Przedstawiony model operacyjny procesu tworzenia Funkcji stosowany przez Spółkę jest uporządkowany i ustrukturyzowany, a w konsekwencji, pozwala utrzymać pełną kontrolę nad zarządzaniem projektami.

Jednocześnie, w związku z pracami nad nowymi Funkcjami, prowadzonymi według zasad opisanych powyżej, Spółka ponosi szereg wydatków dotyczących działalności rozwojowej.

Do kosztów tych należą m.in. wynagrodzenia pracowników biorących udział w pracach rozwojowych oraz koszty amortyzacji.

Koszty wynagrodzeń pracowników realizujących prace rozwojowe dotyczące nowych Funkcji.

Spółka posiada wyodrębniony w strukturze wewnętrznej Dział Development, w ramach którego pracownicy zatrudniani przez Spółkę, w zakresie swoich obowiązków, wykonują czynności z zakresu opracowywania Funkcji przy wykorzystaniu swojej wiedzy oraz doświadczenia.

Osoby zatrudnione w Spółce, w ramach prac rozwojowych, zajmują się w szczególności:

tworzeniem oprogramowania o wysokiej jakości,
implementacją wydzielonych funkcjonalności i modułów oprogramowania,
rozwijaniem procesu wytwarzania oprogramowania,
proponowaniem rozwiązań w programach od strony technicznej i architektonicznej,
proponowaniem zmian w funkcjonowaniu programów,
rozwijaniem bibliotek kodu,
wykonywaniem przeglądu kodu (codę review),
tworzeniem nowych i utrzymaniem istniejących testów automatycznych,
wykonywaniem manualnych testów eksploracyjnych,
wykonywaniem testów manualnych podczas prac na nową wersją oprogramowania.

-tj. szeregiem czynności wymaganych do stworzenia i prawidłowego wdrożenia nowej Funkcji.

Ponadto, w proces rozwojowy tworzenia Funkcji zaangażowane są osoby sprawujące nadzór nad pracownikami zaangażowanymi w projekty rozwojowe, które stanowią wsparcie merytoryczne, w związku z nabytą wiedzą techniczną i doświadczeniem oraz czynnie uczestniczą w opracowywaniu Funkcji.

W związku z zatrudnianiem pracowników na potrzeby prowadzonej działalności związanej z tworzeniem nowych Funkcji, Spółka ponosi koszty pracownicze obejmujące m.in.:

wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm., dalej: „ustawa PIT”),
składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 300, z późn. zm., dalej: „ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) - finansowane przez Spółkę jako płatnika składek;
premie, bonusy i nagrody, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT.

W stosunku do pracowników zaangażowanych w prace rozwojowe nad tworzeniem Funkcji prowadzona jest, w formie elektronicznej, ewidencja czasu pracy poświęcanego na poszczególne zadania przypisane pracownikom w ramach projektów (dalej: „Ewidencja”). Ewidencja pozwala określić czasochłonność opracowywania poszczególnych elementów Funkcji (tj. ilość czasu pracy poszczególnych pracowników poświęconego nad rozwijaniem Funkcji).

Ewidencja nakłada na pracownika obowiązek bieżącego raportowania ilości czasu pracy (ilość godzin) poświęcanego w danym okresie na poszczególne zadania w ramach wykonywania swoich obowiązków, w tym w ramach tworzenia Funkcji. Istnieje możliwość przypisania poświęconego czasu pracy do konkretnie wykonanego zadania (np. stworzonego fragmentu kodu). Z Ewidencji wydzielany jest czas pracy pracownika, odpowiadający opracowanemu fragmentowi kodu, który służy stworzeniu nowej Funkcji.

Oznacza to, że na podstawie Ewidencji Spółka jest w stanie określić, ile godzin zostało poświęconych przez danego pracownika zaangażowanego w prace rozwojowe na dany projekt tworzenia Funkcji oraz jakie dokładnie czynności wykonywał pracownik.

Ponadto, w przypadku gdy pracownicy Spółki są nieobecni w pracy z powodu choroby czy urlopu, a na Spółce ciąży obowiązek wypłaty należnego wynagrodzenia, w Ewidencji nie jest wykazywany czas pracy związany z pracami rozwojowymi nad tworzeniem Funkcji.

Tym samym, Ewidencja pozwala ustalić ilość czasu pracy poświęconego przez poszczególnych pracowników Spółki na realizację prac rozwojowych nad Funkcjami, w całkowitym czasie pracy wykonywanej przez nich w trakcie danego miesiąca.

Ewidencja rachunkowa kosztów kwalifikowanych.

Spółka alokuje koszty związane z prowadzoną działalnością na kontach rodzajowych, takich jak wynagrodzenia pracowników czy amortyzacja.

W ocenie Spółki, pozwala to na wyodrębnienie, w ewidencji pomocniczej, wydatków związanych z pracami rozwojowymi nad nowymi Funkcjami.

Co więcej, w celu dokładnego określenia kosztów pracowniczych, pracownicy Spółki prowadzą wspomnianą wcześniej Ewidencję. Wskazuje ona dokładną ilość godzin pracy w danym okresie każdego pracownika, poświęconą na konkretne zadania związane z tworzeniem nowych Funkcji, co pozwala na określenie wysokości kosztów pracowniczych związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

W konsekwencji powyższego, możliwe jest dokładne przypisanie kosztów ponoszonych przez Spółkę do projektów rozwojowych związanych z pracami nad Funkcjami.

Ponadto, Spółka ponosi także koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych (innych niż budynki, budowle, samochody osobowe, lokale będące odrębną własnością) oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”) wykorzystywanych przez pracowników bezpośrednio do prac rozwojowych dotyczących opracowywania nowych Funkcji (w całości lub proporcjonalnie w zakresie w jakim były wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych). Spółka może dokonać odpowiedniego wyodrębnienia środków trwałych oraz WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych np. w ewidencji pomocniczej, co umożliwi określenie wysokości kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych oraz WNiP.

Spółka dodatkowo wskazuje, że:

nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,
koszty prowadzenia prac rozwojowych uwzględnione przez Spółkę jako koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy, zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, za rok 2018 i lata następne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Funkcji, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój?
Czy, zgodnie z art. 18d ust. 2 i 3 ustawy CIT, za rok 2018 i lata następne, kosztami kwalifikowanymi są, wydatki przeznaczone przez Spółkę w roku podatkowym na:

koszty wynagrodzeń oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w zakresie, w jakim pracownicy są zaangażowani w prace B+R;
koszty amortyzacji środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych do działalności B+R?

Czy sposób prowadzenia przez Spółkę Ewidencji oraz ewidencji rachunkowej za rok 2018 i lata następne, opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jest wystarczający do wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, a tym samym dla spełnienia przestanki z art. 9 ust. 1b ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, za rok 2018 i lata następne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia nowych Funkcji, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój;
Zgodnie z art. 18d ust. 2 i 3 ustawy CIT, za rok 2018 i lata następne, kosztami kwalifikowanymi są, wydatki przeznaczone przez Spółkę w roku podatkowym na:

koszty wynagrodzeń oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w zakresie, w jakim pracownicy są zaangażowani w prace B+R;
koszty amortyzacji środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych do działalności B+R;

Sposób prowadzenia przez Spółkę Ewidencji oraz ewidencji rachunkowej, za rok 2018 i lata następne, opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jest wystarczający do wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, a tym samym dla spełnienia przestanki z art. 9 ust. 1b ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Na wstępie Wnioskodawca zaznacza, że Spółka zorganizowana jest w formie spółki komandytowej, kwalifikowanej do kategorii spółek osobowych.

Powszechnie przyjmuje się, że spółki osobowe są transparentne podatkowo, co oznacza, że dochody takich spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Skutki zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki osobowej przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. Zatem, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy. Tym samym, w przypadku spółki komandytowej podatnikami są jej komplementariusze i komandytariusze.

Jednocześnie, sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, dochód tej osoby z udziału w zysku tej spółki (ustalony w umowie spółki komandytowej) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z powyższym, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą prawną, skutki podatkowe analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powinny być oceniane przez pryzmat uregulowań ustawy CIT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie, zasadę wynikającą z powyższego uregulowania stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy CIT).

W konsekwencji, rozliczenie przez wspólników podatku od dochodów zrealizowanych przez spółkę osobową uprawnia do skorzystania z ulg podatkowych przysługujących takiej spółce.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 maja 2017 r., nr 2461-IBPB-1-3.4010.24.2017.1.TS, w której za prawidłowe uznano następujące stanowisko:

Ustawa CIT pozwala zgodnie z ogólną zasadą przypisywania wspólnikom dochodów spółek osobowych zgodnie z posiadanymi udziałami (art. 5 Ustawy CIT) ujmować również ulgi. Podkreślenia wymaga jednak, że dotyczy to tylko tych ulg podatkowych, które związane są z prowadzoną działalnością w formie spółki osobowej. W odniesieniu do czerpania dochodów z zysku spółki osobowej, art. 18d Ustawy CIT tworzy zatem pewną fikcję, bowiem odnosi się do ulg podatkowych, które przysługują spółce osobowej, jednak w praktyce podlegają podziałowi na poszczególnych wspólników i rozliczane są przez tychże wspólników. Jeżeli zatem Spółka komandytowa prowadzi działalność badawczo-rozwojową, która uprawnia do skorzystania z ulgi przy zachowaniu wszystkich warunków opisanych w art. 18d Ustawy CIT, wówczas Spółka jako komplementariusz spółki komandytowej ma prawo rozliczyć - w proporcji wynikającej z prawa do udziału w zysku ustalonym w umowie spółki komandytowej - taką ulgę. Innymi słowy, wspólnik Spółki komandytowej ma prawo do odliczenia od ustalonej zgodnie z art. 18 Ustawy CIT, podstawy opodatkowania tzw. ulgę na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną w formie spółki osobowej.

W konsekwencji, jeżeli działalność Spółki spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej i zachowane zostaną warunki, o których mowa w art. 18d ustawy CIT, Wnioskodawca jako komplementariusz Spółki uprawniony będzie do skorzystania z ulgi na badania i rozwój.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane”).

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 26 ustawy CIT, zgodnie z którym, oznacza ono działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały wskazane w art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy CIT.

Zgodnie z aktualnym na dzień składania wniosku brzmieniem art. 4a pkt 27 ustawy CIT, badania naukowe oznaczają:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy CIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Definicja powyższego w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r. wskazywała, iż prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone m.in. do produktów (Analogiczne konkluzje należy wysnuć z definicji działalności rozwojowej obowiązującej od 1 października 2018 r., tj., że prace rozwojowe stanowią działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń ze względu na fakt, że przedmiotowe zmiany miały charakter doprecyzowujący i nie wpływają zasadniczo na generalny zakres i cel definicji działalności rozwojowej).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, za działalność B+R należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

działalność o charakterze twórczym obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
podejmowaną w sposób systematyczny,
polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,
celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,
prace rozwojowe w ramach działalności B+R nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 lutego 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.671.2018.1.BM) za prawidłowe uznano następujące stanowisko podatnika:

Ciągle (systematyczne) podejmowanie działalności twórczej przez Wnioskodawcę jest podyktowane charakterem działalności Wnioskodawcy tj. podmiotu działającego w branży IT. W obliczu silnej konkurencji i rosnących wymagań klientów, jednym z głównych celów Wnioskodawcy jest poszerzanie i zdobywanie nowych zasobów wiedzy w zakresie innowacji produktowych, procesowych i technologicznych. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Analogiczne, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 stycznia 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO) organ podatkowy przychylił się do wskazanej poniżej argumentacji wnioskodawcy:

Biorąc pod uwagę wszystkie powyższe ustalenia, Spółka stoi na stanowisku, że prace badawczo- rozwojowe powinny być traktowane dla celów podatkowych, jako rodzaj inwestycji, która dzięki zwiększeniu zasobów wiedzy i wykorzystaniu już dostępnej wiedzy, pozwala tworzyć nowe lub znacząco ulepszać już istniejące produkty i tym samym przyczynia się do rozwoju firmy. Takiego rodzaju inwestycją w odniesieniu do sytuacji Spółki jest aplikacja X oraz oprogramowanie dodatkowe do systemu Y, które dzięki podjętym i w przyszłości podejmowanym przez Spółkę we własnym zakresie pracom, uzyskuje cechy funkcjonalne pozwalające zwiększyć jakość świadczonych usług, a jednocześnie może być oferowana jako rozwiązanie informatyczne innym podmiotom i tym samym przyczyniać się do rozwoju nie tylko samej Spółki, ale również innych podmiotów działających w obszarze szeroko pojętych usług informatycznych. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, działalność projektu X związana z wytworzeniem i rozwojem aplikacji oraz oprogramowania dodatkowego do systemu Y, jest działalnością badawczo - rozwojową w rozumieniu przepisów podatkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczone przepisy oraz stanowisko organów podatkowych pozwala stwierdzić, że opisana wyżej działalność Spółki, w zakresie tworzenia innowacyjnych Funkcji, dostosowanych do obecnych lub przyszłych potrzeb rynku, stanowi przejaw działalności B+R, a mianowicie należy ją uznać za prace rozwojowe, w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy CIT, w związku z art. 4a punkt 26 i 28 ustawy CIT.

Definicja prac rozwojowych, w nowym brzmieniu, jednoznacznie wskazuje na działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych procesów, produktów. Zatem innowacyjna i twórcza działalność Spółki w zakresie projektowania i tworzenia nowych Funkcji z zastosowaniem narzędzi informatycznych i specjalistycznego oprogramowania wpisuje się w definicję prac rozwojowych.

Opisywana działalność prowadzi do stworzenia zupełnie nowej Funkcji, odpowiadającej potrzebom rynku, wypełniającej niszę, jak również cechującej się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, iż przed przystąpieniem do prac nie jest znany jej dokładny wynik. Spółka przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz wdrożeniem zaproponowanych Funkcji, nie ma pewności, czy Funkcja będzie spełniała wymogi klientów oraz rynku.

W konsekwencji, potwierdza to, iż sam proces produkcji nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej.

Prace rozwojowe mają także charakter systematyczny - tworzenie Funkcji w ramach Systemów, cechujących się innowacyjnością oraz wychodzących naprzeciw potrzebom klientów i rynku jest podstawą działalności Spółki (za pośrednictwem Działu Development).

Podejmowana przez Spółkę działalność spełnia również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności do opracowywania nowych lub ulepszonych Funkcji. Jak bowiem wskazano, stworzenie Funkcji wymaga przeprowadzenia szeregu weryfikacji oraz testów, prowadzonych przez dedykowanych pracowników Spółki.

Wykonanie opisywanych czynności oraz weryfikacja wyników przeprowadzonych testów wymaga konkretnych umiejętności oraz wiedzy, posiadanych przez specjalistów zatrudnionych w Spółce.

Wnioskodawca również wskazuje, iż spełniona jest przesłanka celu prowadzonej działalności rozwojowej w postaci wykorzystania wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym, prowadzone są w celu stworzenia nowej Funkcji, dopasowanej do zapotrzebowania rynku oraz wyróżnienia Spółki na tle konkurencji.

Opisywana działalność nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania nowych i innowacyjnych rozwiązań, polegających na ciągłym modyfikowaniu oraz dostosowywaniu Systemów Spółki.

W konsekwencji, cały proces składający się na stworzenie nowych lub ulepszonych Funkcji należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej. Poszczególne jego etapy są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc spójną i logiczną całość, której efektem jest powstanie nowej lub znacznie usprawnionej Funkcji.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez Spółkę prace opisane powyżej:

są pracami rozwojowymi, mającymi twórczy charakter oraz prowadzonymi w sposób systematyczny (stanowiącymi jeden z podstawowych przedmiotów działalności Spółki),
polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności posiadanych przez pracowników Spółki,
mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, oraz
nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, uprawniającą do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art. 18d ustawy CIT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Natomiast, w art. 18d ust. 5 ustawy CIT, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy CIT odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 2018 r., podatnicy są uprawnieni do odliczenia 100% kwoty kosztów uzyskania przychodów stanowiących wydatki poniesione na działalność rozwojową.

Zgodnie z art. 18e ustawy CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Co więcej, art. 9 ust. 1b ustawy CIT wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności B+R.

W konsekwencji, podatnikowi podatku CIT przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym pod warunkiem, że:

poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy CIT,
koszty działalności badawczo-rozwojowej stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy CIT,
koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy CIT,
w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy CIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie CIT,
koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wydatki stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy CIT.

Wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w działalność B+R wraz z narzutami na ubezpieczenia społeczne

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Natomiast, art. 12 ust. 1 ustawy PIT stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Powyższe oznacza, iż do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć wydatki poniesione na pracowników wykonujących prace B+R, tj. m.in. wydatki na wynagrodzenie, godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, stanowiące przychody ze stosunku pracy, jak również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Warunkiem jest, jednak, określenie części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Jak wskazano w przestawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, prace B+R obejmują zaangażowanie pracowników Spółki, w szczególności w ramach Działu Development, zajmujących się tworzeniem innowacyjnych Funkcji. Pracownicy Działu Development, w ramach swoich obowiązków, wykonują czynności z zakresu opracowywania Funkcji przy wykorzystaniu swojej wiedzy oraz doświadczenia.

W związku z powyższym, Spółka ponosi koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT oraz koszty sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, premie/nagrody oraz składki z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, koszty zatrudnienia danego pracownika w wysokości odpowiadającej czasowi jego pracy poświęconemu na działalność rozwojową w zakresie opracowania Funkcji, w stosunku do pełnego wymiaru czasu pracy pracownika, będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT.

Amortyzacja środków trwałych oraz WNiP w działalności rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przestanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych/WNiP stanowiły koszty kwalifikowane.

Odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od postawy opodatkowania w ramach ulgi B+R pod warunkiem, że:

zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;
nie dotyczą środków trwałych/ WNiP wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;
środek trwały/WNiP, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności rozwojowej.

Kosztem kwalifikowanym może być, tym samym, tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Co więcej, specyfika odpisów amortyzacyjnych powoduje obowiązek uwzględniania także postanowień art. 15 ust. 6 ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy CIT.

Tym samym, odpisy amortyzacyjne kwalifikujące się do odliczenia w ramach ulgi B+R powinny dotyczyć tych aktywów, które spełniają definicję środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, aktywa nie mogą zostać wymienione w negatywnym katalogu środków trwałych/WNiP niepodlegających amortyzacji, ujętym w art. 16c ustawy CIT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, Spółka ponosi koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych (innych niż budynki, budowle, samochody osobowe, lokale będące odrębną własnością) oraz WNiP, które wykorzystywane są przez pracowników Działu Development bezpośrednio (wyłącznie lub w części) do prac rozwojowych dotyczących opracowywania nowych Funkcji.

Spółka może dokonać odpowiedniego wyodrębnienia środków trwałych oraz WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych np. w ewidencji pomocniczej, co umożliwi określenie wysokości kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych oraz WNiP związanych bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową (w całości lub proporcjonalnie w zakresie w jakim były wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych).

Wnioskodawca wskazuje, że możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz WNiP w części, w jakiej te środki trwałe oraz WNiP służą działalności B+R potwierdza stanowisko organów podatkowych, w tym m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 czerwca 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.219.2019.1.APO):

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do uznania powyżej wskazanych kosztów za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy CIT, pod warunkiem i w zakresie w jakim wykorzystywane są do działalności rozwojowej w ramach prac nad Funkcjami.

Ad. 3.

Art. 9 ust. 1 ustawy CIT stanowi, że podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Ustawa CIT nakłada, ponadto, dodatkowe wymagania na podatników, którzy chcą skorzystać z ulgi B+R, co do prowadzenia ewidencji kosztów, które podlegają odliczeniu w ramach ulgi.

Zgodnie, bowiem, z art. 9 ust. 1b ustawy CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo- rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Z powyższych przepisów wnika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi B+R, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej. Ustawa nie precyzuje, jednak, w jaki sposób te wyodrębnienie powinno zostać wykonane.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową w ewidencji rachunkowej jest podstawą do kalkulacji wysokości ulgi B+R za dany rok podatkowy, a w związku z tym, podatnik powinien dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Spółka alokuje koszty związane z prowadzoną działalnością na kontach rodzajowych, takich jak wynagrodzenia pracowników czy amortyzacja. W ocenie Wnioskodawcy, pozwoli to na wyodrębnienie wydatków związanych z pracami rozwojowymi nad nowymi Funkcjami.

Ponadto, w celu dokładnego określenia kosztów pracowniczych, pracownicy Spółki prowadzą wspomnianą wcześniej Ewidencję. Wskazuje ona dokładną ilość godzin pracy w danym okresie każdego pracownika, poświęconą na konkretne zadania, w tym opracowanie fragmentu nowego kodu. Z Ewidencji wydzielany jest czas pracy pracownika, odpowiadający opracowanemu fragmentowi kodu, który służy stworzeniu nowej Funkcji. Pozwala to na określenie wysokości kosztów pracowniczych związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

Za pomocą Ewidencji Spółka jest w stanie:

określić, którzy pracownicy w danym okresie brali udział w realizacji danego projektu związanego z opracowywaniem i tworzeniem Funkcji;
wyznaczyć udział zaangażowania poszczególnych pracowników w działalność B+R w stosunku do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu (ilość godzin w danym miesiącu poświęcaną na działalność rozwojową Funkcji);
po uwzględnieniu powyższego oraz kosztów zatrudnienia poszczególnych pracowników, określić wartość zaangażowania wszystkich pracowników biorących udział w danych pracach rozwojowych nad tworzeniem Funkcji w ciągu każdego miesiąca.

Biorąc pod uwagę powyższe, opracowany przez Spółkę sposób ewidencjonowania czasu pracy, pozwoli wyodrębnić czas pracy poświęcany na działalność B+R w stosunku do ogólnego czasu pracy pracownika w danym miesiącu. Konsekwencją tego wyodrębnienia będzie możliwość ustalenia dokładnej kwoty (kosztu kwalifikowanego) do odliczenia od podstawy opodatkowania (w ramach ewidencji pomocniczej rachunkowej).

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 listopada 2017 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.387.2017.1.APO):

Uwzględniając zatem, że regulacje Ustawy o CIT nie wskazują, w jaki sposób ma przebiegać wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych, należy uznać, że prawodawca zagwarantował podatnikowi pewną autonomię w wyborze sposobu wyodrębnienia kosztów, którego podstawowym celem jest wskazanie rzeczywistej wartości kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

Ponadto, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD) wskazano, iż:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na podatników, którzy zamierzają skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonych przez nich księgach podatkowych.

Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Jednakże skoro wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową ma być podstawą do skorzystania z ulgi, Spółka ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających Wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Bez znaczenia w tym przypadku powinien pozostać sposób określenia prowadzonej przez podatnika działalności z perspektywy regulacji z zakresu rachunkowości tym bardziej, że zależnie od obowiązujących dany podmiot zasad rachunkowości katalog prac badawczych i rozwojowych jest różny. Pomimo faktu, że ewidencja rachunkowa jest punktem wyjścia dla ustalania podstawy opodatkowania w CIT, to istnieje szereg zdarzeń gospodarczych, które są zdefiniowane w odmienny sposób dla celów podatkowych i rachunkowych. Ewidencja rachunkowa ma stanowić bazę dla przeprowadzenia kalkulacji podstawy opodatkowania oraz należnego podatku, która odpowiednio zmodyfikowana w oparciu o regulacje podatkowe przedstawia wynik dla celów podatkowych.

Ponadto, jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka może dokonać odpowiedniego wyodrębnienia środków trwałych oraz WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych np. w ewidencji pomocniczej, co umożliwi określenie wysokości kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych oraz WNiP.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, sposób prowadzenia przez Spółkę Ewidencji oraz ewidencji rachunkowej za rok 2018 i lata następne, opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jest wystarczający do wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, a tym samym dla spełnienia przestanki z art. 9 ust. 1b ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin