Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB3-2.4012.252.2019.2.ASZ
z 28 czerwca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 lutego 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanych z inwestycją polegającą na dostawie i montażu kompletnych instalacji fotowoltaicznych oraz instalacji pompy ciepła w należących do Gminy budynkach użyteczności publicznej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanych z inwestycją polegającą na dostawie i montażu kompletnych instalacji fotowoltaicznych oraz instalacji pompy ciepła w należących do Gminy budynkach użyteczności publicznej. Wniosek został uzupełniony pismem z 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 13 czerwca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.252.2019.1.ASZ.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 21 czerwca 2019 r.) przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej zwana: Wnioskodawcą) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2019 r. Gmina realizuje inwestycję polegającą na dostawie i montażu urządzeń służących do pozyskiwania energii elektrycznej oraz energii cieplnej ze źródeł odnawialnych. W ramach projektu przewiduje się dostawę i montaż kompletnych instalacji fotowoltaicznych oraz instalacji pompy ciepła w budynkach użyteczności publicznej. Inwestycja realizowana będzie na działkach należących do Gminy. Instalacje fotowoltaiczne będą rozmieszczone na powierzchni dachu. Pompa ciepła zostanie zamontowana z dolnym źródłem ciepła poprzez instalację pionowych sond gruntowych wraz z pracami towarzyszącymi.

Zaplanowano montaż 7 instalacji fotowoltaicznych o mocy 150,96 kW wykorzystujących energię słoneczną do produkcji energii elektrycznej instalowanych na obiektach użyteczności publicznej na potrzeby zasilania tych budynków. Instalacje fotowoltaiczne zostaną zamontowane w następujących budynkach użyteczności publicznej zlokalizowanych na terenie Gminy:

1. Środowiskowy Dom Samopomocy w B.,
2. Budynek Gminnej Administracji P. O.
3. Budynek szkoły w Z.,
4. Budynek szkoły w W.,
5. Budynek szkoły w W.,
6. Budynek Urzędu Miejskiego w M.,
7. Budynek Regionalnego Centrum Kultury K. w M.
   
   

Zaplanowano instalację pompy ciepła w budynku szkoły w W. o mocy 93,8kW. Ze względu na wartość projektu i ilość instalacji zaplanowano, aby nad zgodnością wykonywanych prac z dokumentacją projektową i normami prawa budowlanego czuwał inspektor nadzoru inwestorskiego. Ponadto przewidziano promocję projektu, która obejmuje: tablice przy każdym obiekcie użyteczności publicznej oraz tablice na terenie Gminy (przed urzędem i w innym reprezentatywnym miejscu, w tym jedna tablica interaktywna umożliwiająca odczytanie wskaźników produktu i rezultatu projektu oraz symulacje rezultatów OZE). Dla każdego z ww. zadań podatek VAT wynosi 23% i jest on kwalifikowany, ponieważ montaż oraz pozostałe wymienione usługi będą realizowane na nieruchomościach należących do Gminy.

Na realizację ww. zadania Gmina otrzymała dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV – „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną” Działania 4.1 – „Odnawialne źródła energii (OZE)” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Dofinansowanie ze środków unijnych wynosi 80%, kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Wkład własny Beneficjenta wynosi 20% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Podatek VAT będzie w części kosztem kwalifikowanym. Gmina zobowiązana będzie do pokrycia ze środków własnych wszelkich wydatków niekwalifikowanych w ramach realizowanego projektu.

Projekt będzie realizowany, poza Gminą, jeszcze przez czterech partnerów: Powiat O., Związek Stowarzyszeń „K. R.”, Parafię Rzymskokatolicką w M., Ochotniczą Straż Pożarną w W.

Gmina M. (Partner Wiodący – Lider) będzie odpowiedzialny za przygotowanie, ogłoszenie przetargów i obsługę administracyjną, nadzór techniczny, realizację projektu i jego rozliczenie jako całości. W szczególności odpowiada i uczestniczy finansowo w realizacji inwestycji we własnych obiektach użyteczności publicznej, rozlicza też udział osób prywatnych – mieszkańców gminy, w całym projekcie. Odpowiada za trwałość projektu jako całości, w szczególności w części dotyczącej własnych obiektów oraz obiektów mieszkańców gminy.

Powiat O. będzie odpowiedzialny za udział finansowy, realizację i utrzymanie trwałości projektu na budynku, którego jest właścicielem.

Związek Stowarzyszeń „K. R.” odpowiada wyłącznie organizacyjnie (bez zobowiązań finansowych) za część działań promocyjnych w ramach projektu. Finansowo za promocję odpowiada Lider.

Parafia będzie odpowiedzialna za udział finansowy, realizację i utrzymanie trwałości projektu na budynku, którego jest właścicielem.

Ochotnicza Straż Pożarna w W. będzie odpowiedzialna za udział finansowy, realizację i utrzymanie trwałości projektu na budynku, którego jest właścicielem.

Partnerzy spoza sektora finansów zostali wybrani zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy wdrożeniowej. Szczegóły znajdują się w umowie partnerskiej zawartej między Gminą a partnerami biorącymi udział w projekcie.

Zaplanowano montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy 23,46 kW wykorzystujących energię słoneczną do produkcji energii elektrycznej instalowanej na budynku Zespołu Szkół Powiatowych w M. (partner projektu). Zaplanowano montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy 16,66 kW wykorzystujących energię słoneczną do produkcji energii elektrycznej instalowanej na budynku remizy OSP w W. (partner projektu). Zaplanowano montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy 12,24 kW wykorzystujących energię słoneczną do produkcji energii elektrycznej instalowanej na budynku plebanii przy Parafii w M. (partner projektu).

Instalacje fotowoltaiczne oraz instalacja pompy zamontowane w ramach części projektu dotyczącej Gminy M. przez 5 lat od zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność będą stanowiły własność Gminy. Po okresie utrzymania trwałości projektu, tj. po upływie 5 lat od zakończenia inwestycji, instalacje zostaną protokolarnie przekazane ich użytkownikom.

Faktury dokumentujące wydatki ponoszone na realizację części projektu dotyczącej Lidera wystawiane będą na Gminę. Natomiast faktury dokumentujące wydatki ponoszone na realizację części projektu dotyczącej Partnerów wystawiane będą na poszczególnych partnerów projektu. Energia elektryczna wyprodukowana w instalacjach fotowoltaicznych zamontowanych w ramach projektu u Lidera oraz Partnerów Projektu będzie wykorzystywana do prowadzenia przez nich działalności gospodarczej rozumianej zgodnie z przepisami unijnymi. Dofinansowanie przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej skutkuje wystąpieniem pomocy de minimis w projekcie. Gmina przeprowadzi przetarg na dostawę i montaż kompletnych instalacji fotowoltaicznych oraz instalacji pompy ciepła w Gminie. W zawartej umowie z firmą dokonującą montażu wynikać będzie, że ma ona wystawiać faktury VAT z wykazaną kwotą podatku – w umowie wskazana zostanie wartość netto i podatku VAT zadania (kwota brutto wynikająca z umowy to kwota netto + podatek VAT). Wnioskodawca dodaje, że klasyfikuje czynności, o których mowa we wniosku, tj. dostawę i montaż kompletnych instalacji fotowoltaicznych i instalacji pompy ciepła jako świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Realizacja przedmiotowego projektu była uzależniona od otrzymania dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 – w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie realizowałaby inwestycji. Dofinansowanie otrzymane w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa jest przeznaczone na pokrycie ogólnych kosztów inwestycji. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie.

Umowy z firmą dokonującą faktycznego montażu instalacji fotowoltaicznych oraz pompy ciepła zawrze Gmina. Świadczeniem jakie wykonuje wykonawca na rzecz Gminy jest zakup i montaż instalacji fotowoltaicznych oraz zakup i montaż instalacji pompy ciepła.

Do sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac polegających na montażu zestawów fotowoltaicznych i pompy ciepła w budynkach użyteczności publicznej uprawniona jest Gmina. Do przeprowadzenia odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych i podpisania protokołu końcowego upoważniona jest Gmina. Gmina w zakresie realizacji zamówienia na wykonanie usługi montażu zestawów fotowoltaicznych i pompy ciepła jest zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych.

W uzupełnieniu, Wnioskodawca odpowiedział na pytania w następujący sposób:

Na pytanie „Proszę wymienić jednostki organizacyjne Gminy (tzn. czy jest to samorządowa jednostka budżetowa, samorządowy zakład budżetowy, urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego), które będą wykorzystywały poszczególne budynki użyteczności publicznej będące własnością Gminy, o których mowa we wniosku.”

Wnioskodawca wskazał:

1. Środowiskowy Dom Samopomocy w B.– samorządowa jednostka budżetowa;
2. Gminna Administracja P. O.– samorządowa jednostka budżetowa;
3. Szkoła w Z.– samorządowa jednostka budżetowa;
4. Szkoła w W. – samorządowa jednostka budżetowa;
5. Szkoła w W.– samorządowa jednostka budżetowa;
6. Urząd Miejski w M.– Urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego;
7. Regionalne Centrum Kultury K. w M. – instytucja kultury posiadającą osobowość prawną (budynek należy do Gminy, został przekazany dla RCKK w nieodpłatne użytkowanie na okres 40 lat na podstawie umowy zawartej 1 czerwca 2005 r.)
   
   

Czynności do których Gmina wykorzystuje poszczególne budynki użyteczności publicznej:

1. Budynek Środowiskowego Domu Samopomocy w B.– budynek wykorzystywany do czynności niepodlegających podatkiem VAT (potrzeby związane z funkcjonowaniem placówki);
2. Budynek Gminnej Administracji Placówek Oświatowych w M. – budynek wykorzystywany do czynności niepodlegających podatkiem VAT (wykorzystywany na potrzeby związane z funkcjonowaniem Gminnej Administracji P. O. obsługującej jednostki oświatowe, Klubu Seniora prowadzonego przez OPS, część pomieszczeń użyczana jest nieodpłatnie m.in. na potrzeby stowarzyszeń);
3. Budynek szkoły w Z.– budynek wykorzystywany do czynności niepodlegających podatkiem VAT (wykorzystywany na potrzeby związane z funkcjonowaniem placówki oświatowej, część pomieszczeń użyczana jest nieodpłatnie m.in. na potrzeby stowarzyszeń);
4. Budynek szkoły w W. – budynek wykorzystywany do czynności niepodlegających podatkiem VAT (wykorzystywany na potrzeby związane z funkcjonowaniem placówki oświatowej);
5. Budynek szkoły w W.– budynek wykorzystywany do czynności niepodlegających podatkiem VAT (wykorzystywany na potrzeby związane z funkcjonowaniem placówki oświatowej);
6. Budynek Urzędu Miejskiego w M. – budynek wykorzystywany do czynności mieszanych tj. czynności niemającej charakteru gospodarczego, czynności opodatkowane podatkiem VAT – czynności zwolnione z VAT oraz działalność objęta stawkami VAT (wykorzystywany do prowadzenia działalności związanej z obsługą jednostki samorządu terytorialnego oraz jednostki pomocniczej Burmistrza M. – działalność publiczna i statutowa , część pomieszczeń wynajmowana jest odpłatnie);
7. Budynek Regionalnego Centrum Kultury K. w M. – na podstawie art. 113 ust. 1 – ustawy o VAT instytucja korzysta ze zwolnienia podmiotowego.
   
   

Nie jest możliwe przypisanie zakupów dokonywanych w ramach projektu w całości do działalności gospodarczej.

Wartość proporcji obliczonej dla gminnej jednostki organizacyjnej na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT wynosi 74%.

Prewskaźnik VAT wyliczony na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 roku w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników wynosi 1,16%. Gmina uznała, że proporcja określona dla gminnej jednostki organizacyjnej przy zastosowaniu rocznej struktury sprzedaży oraz prewskaźnika VAT wynosi 0%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina w odniesieniu do realizowanej inwestycji w budynkach należących do Gminy – budynkach użyteczności publicznej, ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 . poz. 2174 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z póżn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego, w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), realizując Projekt wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że nabywane przez Gminę w ramach projektu towary i usługi nie są i nie będą wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT). Zatem Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. zadania.

Zatem Gmina w odniesieniu do realizowanej inwestycji – projektu – w części dotyczącej budynków użyteczności publicznej, ma prawo uznać, że nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
   
   

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Natomiast myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust 22 ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r., które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1. urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2. jednostkę budżetową,
3. zakład budżetowy.
   
   

W myśl § 3 ust. 1 tego rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Należy również zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
   
   

W związku z powyższym podatnicy, u których proporcja sprzedaży nie przekracza 2%, mają prawo (a nie obowiązek) do uznania, że proporcja wynosi 0%. Podatnik ma zatem prawo wyboru, może dokonać odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, ale może z tego prawa zrezygnować i nie odliczać podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane.

Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ww. ustawy).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, realizuje inwestycję polegającą na dostawie i montażu urządzeń służących do pozyskiwania energii elektrycznej oraz energii cieplnej ze źródeł odnawialnych. Inwestycja realizowana będzie w obiektach użyteczności publicznej zlokalizowanych na terenie Gminy.

W niżej wymienionych budynkach objętych inwestycją będą wykonywane czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT:

• Środowiskowy Dom Samopomocy w B.,
• Budynek Gminnej Administracji P. O.,
• Budynek szkoły w Z.,
• Budynek szkoły w W.,
• Budynek szkoły w W.,
• Budynek Regionalnego Centrum Kultury K. w M.
  
  

W budynku Urzędu Miejskiego w M, który również będzie objęty inwestycją będą wykonywane czynności spoza zakresu działalności gospodarczej oraz czynności mieszczące się z zakresie działalności gospodarczej Wnioskodawcy – opodatkowane oraz zwolnione od podatku VAT. Prewskaźnik VAT wyliczony na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 roku w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników wynosi 1,16%. Gmina uznała, że proporcja określona dla gminnej jednostki organizacyjnej przy zastosowaniu rocznej struktury sprzedaży oraz prewskaźnika VAT wynosi 0%. Nie jest możliwe przypisanie zakupów dokonywanych w ramach projektu w całości do działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z inwestycją.

Z uwagi na brzmienie cytowanych wyżej przepisów należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którą wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany zakupiony towar bądź usługa, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Zatem w odniesieniu do następujących budynków:

• Środowiskowy Dom Samopomocy w B.,
• Budynek Gminnej Administracji P. O.,
• Budynek szkoły w Z.,
• Budynek szkoły w W.,
• Budynek szkoły w W.,
• Budynek Regionalnego Centrum Kultury K. w M.,

które, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca wykorzystuje wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ zakupy dotyczące tych budynków nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, w ww. zakresie Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast w odniesieniu do budynku Urzędu Miejskiego, na terenie dochodzi do czynności niepodlegających opodatkowania, jak również podlegających opodatkowaniu w tym również korzystających ze zwolnienia od podatku VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego do odliczenia, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” (art. 86 ust. 2a ustawy o VAT). Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, proporcja wyliczona w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h i art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT wynosi 1,16%. Tym samym Wnioskodawca ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%. (art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT). Jest to prerogatywa, z której jednak Gmina nie musi skorzystać, odliczając podatek naliczony zgodnie z poziomem wyliczonego wskaźnika.

Zatem na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy – co do zasady – Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług w ramach realizacji projektu w części, w jakiej zakupione towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT. Należy jednak zauważyć, że z uwagi na fakt, że prewspółczynnik wyliczony na podstawie § 3 ust. 2 cyt. wyżej rozporządzenia (dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego) nie przekroczył 2%, to Wnioskodawca na podstawie art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy uznał że proporcja wynosi 0%.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących dokonane w ramach inwestycji zakupy dotyczące budynku Urzędu Miejskiego w M.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego w odniesieniu do realizowanej inwestycji w części dotyczącej budynków użyteczności publicznej nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jest prawidłowe.

Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności ocenie nie podlegała prawidłowość zakwalifikowania wykorzystywania budynków użyteczności publicznej do poszczególnych kategorii czynności.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.