Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT3.4011.200.2019.2.PP
z 12 czerwca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2019 r. (data wpływu 18 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 29 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek ustawowych od otrzymanych świadczeń – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), w związku z czym pismem z dnia 14 maja 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.200.2019.1.PP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 14 maja 2019 r. (data doręczenia 20 maja 2019 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 29 maja 2019 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 27 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dnia 7 października 2002 r. miał miejsce wypadek, w wyniku którego Wnioskodawczyni została potrącona przez samochód na przejściu dla pieszych. W dniu 25 lipca 2003 r. zapadł wyrok karny skazujący sprawcę zdarzenia. Sąd Rejonowy w … Wydział Karny, w oparciu o art. 177 § 2 Kodeksu karnego uznał, że wyłączną winę za wypadek ponosi osoba kierująca pojazdem (sygn. akt …). W dniu wypadku Wnioskodawczyni miała 41 lat, była mężatką, miała dwoje małoletnich dzieci, była osobą zdrową, aktywną fizycznie, zawodowo i społecznie. W wypadku Wnioskodawczyni doznała obrażeń ciała w postaci urazu czaszkowo-mózgowego ze stłuczeniem mózgu i zaburzeniami świadomości, rozległej rany okolicy czołowo-skroniowej prawej i powieki prawej, stłuczenia płuca prawego, złamania gałęzi kości łonowej, otwartego wieloodłamowego złamania 1/3 bliższej podudzia prawego, złamania kłykcia bocznego kości udowej lewej oraz rozległych otarć przedniej części klatki piersiowej i obu kolan. Wnioskodawczyni przebywała w stanie śpiączki neurologicznej. Przebyła wiele operacji i zabiegów, które nie przywróciły Jej pełnej sprawności. Obrażenia doznane w wypadku skutkowały trwałym uszczerbkiem na zdrowiu.

Wnioskodawczyni, będąc ofiarą przestępstwa, doznała wielonarządowych urazów całego ciała, które uniemożliwiły Jej normalne funkcjonowanie. Nie mogła wykonać samodzielnie żadnych podstawowych czynności życia codziennego. Stała się osobą niepełnosprawną, niezdolną do pracy na stałe. Brak perspektyw na przyszłość wpłynął destrukcyjnie również na Jej stan zdrowia psychicznego. Pomimo tak rozległych urazów i cierpień, jakie przeżyła Ubezpieczyciel nie chciał wypłacić należnego odszkodowania i zadośćuczynienia w wysokości umożliwiającej Jej prawidłowe leczenie i rekonwalescencję.

Ubezpieczyciel - … wraz z osobą kierującą pojazdem, stali się w pełni odpowiedzialni za naprawienie wyrządzonej szkody wraz z należnym zadośćuczynieniem za poniesione przez Wnioskodawczynię krzywdy w postaci bólu i cierpienia. Likwidacja szkody przez Ubezpieczyciela nie okazała się w pełni kompensować szkody, gdyż … wypłaciło symboliczne kwoty w porównaniu do rozmiaru wyrządzonej szkody. Toteż koniecznym stało się dochodzenie należności na drodze sądowej. Sąd Apelacyjny w …, uznał Wnioskodawczyni roszczenia za zasadne, wydając wyrok w dniu 14 listopada 2018 r., sygn. akt … - wyrok jest prawomocny, zasądzający stosowne kwoty tytułem zadośćuczynienia oraz odszkodowania. W konsekwencji, po wielu latach procesu … wypłaciło należności zasądzone wyrokiem sądowym. Ubezpieczyciel obciążony został również obowiązkiem zapłaty odsetek ustawowych, wobec niespełnienia żądania zapłaty w przepisanym terminie. … wypłaciło Wnioskodawczyni kwoty tytułem należności głównej oraz tytułem odsetek za uiszczenie ich z opóźnieniem.

Ubezpieczyciel … za rok 2018, przesłał do Urzędu Skarbowego w … oraz do Wnioskodawczyni, wypełniony formularz PIT-11, tj. informację o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy. … w sposób nieuprawniony uznał, że kwota 403 211 zł 41 gr, wypłacona tytułem odsetek od należności zapłaconych z uchybieniem terminu, stanowi po stronie poszkodowanej „przychód z innego źródła”. Podstawą naliczenia podatku ma być art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zapłacone przez Ubezpieczyciela odsetki, za uchylanie się przez wiele lat z zapłatą niezbędnych Wnioskodawczyni środków do ratowania zdrowia, stanowią należność uboczną, akcesoryjną względem należności głównej, tj. odszkodowania i zadośćuczynienia. Przedmiotowe środki nie stanowią dla Wnioskodawczyni wzbogacenia czy też korzyści majątkowej, lecz służą pokryciu kosztów, jakie musiała ponosić przez wiele lat na operacje, rehabilitacje, leki, opiekunki i wiele innych wydatków koniecznych do powrotu do zdrowia. Przez wiele lat zwlekania przez Ubezpieczyciela z zapłatą, musiała toczyć batalie w sądzie, aby uzyskać należne Jej odszkodowanie, co również generowało po Jej stronie niepotrzebne koszty. Podkreślenia wymaga, że Wnioskodawczyni nadal nie powróciła do pełnej sprawności. W dalszym ciągu odczuwa negatywne skutki wypadku. Musi chodzić na rehabilitację i poddawać się wielu zabiegom. Podkreślenia wymaga, że obowiązek zapłaty odsetek nie powstałby, gdyby Ubezpieczyciel uiścił na Jej rzecz należności z tytułu odszkodowania oraz zadośćuczynienia w terminie. Byt prawny odsetek uzależniony jest bezpośrednio od istnienia zasadnego roszczenia o zapłatę odszkodowania i zadośćuczynienia. Obciążanie osoby Wnioskodawczyni obowiązkiem zapłaty podatku od odsetek, kwalifikując tę należność jako przychód po Jej stronie, jest nieuprawnione. Nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa. Jest również sprzeczne z zasadami współżycia społecznego, przeczy zasadom logiki, wreszcie taki proceder należy negatywnie ocenić w aspekcie moralnym. Zasadnym byłoby raczej obciążenie Ubezpieczyciela obowiązkiem uiszczenia podatku. To Ubezpieczyciel odniósł korzyść majątkową nie płacąc w terminie należności głównej. Bowiem przez ten okres czasu korzystał ze środków, które były Wnioskodawczyni należne. Przez lata nie mogła dysponować środkami, które były Jej niezwykle potrzebne. Korzystał z nich Ubezpieczyciel, który mógł z tych środków zrobić użytek. Mógł je zdeponować na rachunku bankowym i czerpać korzyści z oprocentowania. Mógł je również wpłacić na lokatę, czy też skorzystać z innych instrumentów finansowych, co też z pewnością uczynił. Wnioskodawczyni do wniosku załączyła kserokopię wyroku sądowego.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 maja Wnioskodawczyni wskazała, że Sąd Apelacyjny w … wyrokiem z dnia 14 listopada 2018 r., sygn. akt …, zasądził na Jej rzecz odpowiednie kwoty zarówno tytułem zadośćuczynienia, odszkodowania, jak i renty. Zaistniały stan faktyczny odnosi się zatem do problematyki zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych kwot:

• odsetek od wypłaconego zadośćuczynienia,
  

• odsetek od wypłaconego odszkodowania,
  

• odsetek od wypłaconych rent.
  
  

Wobec powyższego, przedmiotowa interpretacja indywidualna swoim zakresem powinna objąć zarówno art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, dotyczący kwot zadośćuczynienia oraz odszkodowania, jak również art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy, dotyczący należności z tytułu rent. Sąd Apelacyjny w …, wydał wyrok z dnia 14 listopada 2018 r., sygn. akt …, na podstawie następujących przepisów:

• w zakresie odnoszącym się do zadośćuczynienia - art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego,
  

• w zakresie odnoszącym się do odszkodowania, obejmującego wszelkie koszty wynikłe z doznanego uszczerbku - art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego,
  

• w zakresie odnoszącym się do renty z tytułu zwiększonych potrzeb i renty z tytułu utraty zdolności do pracy zarobkowej - art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego.
  
  

Zadośćuczynienie:

• 50 000 zł - tytułem zadośćuczynienia (wypłacone w dniu 27 listopada 2018 r. ),
  

• 39 371 zł 23 gr - tytułem odsetek ustawowych od kwoty zasądzonej tytułem zadośćuczynienia za okres od dnia 11 lutego 2011 r. do dnia 27 listopada 2018 r. (wypłacone w dniu 27 listopada 2018 r.),
  

• 167 441 zł 10 gr - tytułem odsetek ustawowych od kwoty zasądzonej tytułem zadośćuczynienia za okres od dnia 11 lutego 2011 r. do dnia 6 maja 2016 r. (wypłacone w dniu 27 listopada 2018 r.).
  
  

Odszkodowanie:

• 91 774 zł 44 gr - tytułem odszkodowania (wypłacone w dniu 27 listopada 2018 r.),
  

• 67 689 zł 31 gr - tytułem odsetek ustawowych od kwoty zasądzonej tytułem odszkodowania za okres od dnia 1 lipca 2011 r. do dnia 27 listopada 2018 r. (wypłacone w dniu 27 listopada 2018 r.),
  

• 26 293 zł 77 gr - tytułem odsetek ustawowych od kwoty zasądzonej tytułem odszkodowania za okres od dnia 1 lipca 2011 r. do dnia 6 maja 2016 r. (wypłacone w dniu 27 listopada 2018 r.).
  
  

Renta (wypłacona w dniu 26 listopada 2018 r.):

• 2 655 zł - tytułem renty (tj. podwyższenie renty na zwiększone potrzeby z 1 575 zł do 1 620 zł) za okres od maja 2011 r. do dnia 31 marca 2016 r.,
  

• 1 126 zł 23 gr - tytułem odsetek od dnia 11 lipca 2011 r. do dnia 26 listopada 2018 r.,
  

• 24 248 zł 57 gr - odsetki od zapłaconych w dniu 28 czerwca 2016 r. rat renty w kwocie 1 575zł,
  

• 6 029 zł 12 gr - po 188,41 zł (podwyższenie renty na zwiększone potrzeby z 2 091,59 zł do 2 280zł) za okres od kwietnia 2016 r. do dnia 30 listopada 2018 r.,
  

• 564 zł 41 gr - odsetki od dnia 11 kwietnia 2016 r. do dnia 26 listopada 2018 r.,
  

• 67 463 zł 19 gr - odsetki od kwoty 143 271 zł 45 gr (158 853,34 zł -15 581,89 zł) za okres od dnia 2 kwietnia 2012 r. do dnia 28 czerwca 2016 r.,
  

• 7 969 zł 33 gr - odsetki od zapłaconych w dniu 28 czerwca 2016 r. rat po 2 087,32 zł (4 469,35 zł – 2 382,03 zł),
  

• 8 407 zł 17 gr - odsetki od zapłaconych w dniu 28 czerwca 2016 r. rat po 2 256,90 zł (4 638,93 zł – 2 382,03 zł),
  

• 5 145 zł 16 gr - odsetki od zapłaconych w dniu 28 czerwca 2016 r. rat po 2 376 zł 42 gr (4 758,45 zł – 2 382,03 zł),
  

• 2 414 zł 72 gr - odsetki od zapłaconych w dniu 28 czerwca 2016 r. rat po 2 653 zł 45 gr (5 035,48 zł – 2 382,03 zł),
  

• 303 zł 73 gr - odsetki od zapłaconych w dniu 28 czerwca 2016 r. rat po 2 803 zł 02 gr (5 185,05 zł – 2 382,03 zł),
  

• 355 zł 38 gr - odsetki wypłacone na podstawie poniższych wyliczeń:
  
  

Podsumowując, należności z tytułu odsetek wyniosły 418 793 zł 30 gr. Zakład ubezpieczeń uprawniony był do dokonania potrącenia z przedmiotowej kwoty sumy 15 581 zł 89 gr. Ostatecznie na rzecz Wnioskodawczyni została wypłacona kwota 403 211 zł 41 gr, tytułem odsetek (418 793,30 zł – 15 581,89zł = 403 211,41 zł). Należności związane z zadośćuczynieniem oraz odszkodowaniem zostały wypłacone w dniu 27 listopada 2018 r. Należności związane z rentami zostały wypłacone w dniu 26 listopada 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1. Czy kwota zapłacona przez ubezpieczyciela tytułem odsetek za wypłatę z opóźnieniem odpowiednio odszkodowania, zadośćuczynienia oraz renty, zasądzonych wyrokiem Sądu, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy zaliczkę na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych powinien obliczyć, pobrać i odprowadzić płatnik, jakim jest zakład ubezpieczeń czy Wnioskodawczyni?
   
   

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), wolne od podatku są odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

… wypłaciło na rzecz Wnioskodawczyni kwoty, które stanowią odpowiednio zadośćuczynienie, odszkodowanie oraz rentę, a wraz z nimi przepisane prawem odsetki w związku z uchylaniem się przez Ubezpieczyciela od terminowego uiszczenia przedmiotowych należności. Ustawodawca w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazał, że należności te podlegają zwolnieniu podatkowemu. W ocenie Wnioskodawczyni, odsetki zasądzone wyrokiem sądowym od zadośćuczynienia oraz odszkodowania czy też renty, również podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego. Bowiem odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów, co należność główną, tj. zadośćuczynienie czy odszkodowanie. W konsekwencji, nie spoczywa na Wnioskodawczyni ciężar uiszczenia podatku dochodowego od kwoty zgłoszonej przez Ubezpieczyciela w formularzu PIT-11 w części F, w komórce 76, jako „odszkodowanie – odsetki”. Sądy administracyjne w najnowszym orzecznictwie, wyraźnie wskazują, że odsetki od niezapłaconego w terminie zadośćuczynienia czy też odszkodowania, również stanowią kwoty wolne od podatku. Odsetki bowiem nie mają samodzielnego bytu prawnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 798/17, kategorycznie przesądził, że: „odsetki za opóźnienie mają charakter akcesoryjny względem długu głównego i dzielą jego los”. Podobnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 2/18, cyt.: „Przychód z tytułu odszkodowania podlegał zwolnieniu z opodatkowania i odsetki z tym przychodem związane również powinny z przedmiotowego zwolnienia korzystać (...) odsetki, jako świadczenie akcesoryjne, są bezpośrednio i ściśle związane ze świadczeniem głównym, w tym przypadku przychodem z tytułu wypłaconego odszkodowania. Źródło odsetek stanowi wprawdzie nieterminowe wywiązanie się dłużnika z obowiązku zapłaty świadczenia głównego, niemniej jednak odsetki nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek jego wypłaty. Nie ma zatem uzasadnionych podstaw do przyjęcia, że świadczenia te, ze względu na ich odrębny charakter, powinny być przypisane do dwóch niezależnych od siebie źródeł przychodów.” Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 812/17, również odnosi się do problematyki źródła przychodów wskazując, że: „odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną - a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób”. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 380/16, cyt.: „za błędne należy uznać stanowisko zgodnie, z którym wypłacone wraz z odszkodowaniem odsetki ustawowe za zwłokę, jako wywodzące się z odrębnej podstawy materialnoprawnej (...) Odsetki takie należy potraktować tak jak odszkodowanie, które jest dla nich świadczeniem głównym”. Podobnie w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 21 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1100/16. W odniesieniu do charakteru roszczenia odsetkowego, wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 289/12, zwracając uwagę, że odsetki „stanowią integralny element przychodu”, a ich byt prawny zależy od należności z którą są związane.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na uwagę zasługuje jednak w szczególności wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1414/14, gdzie w bardzo podobnej sprawie, WSA orzekł definitywnie, że odsetki są zwolnione z podatku dochodowego. Sąd uchylił wadliwą interpretacje podatkową, która nakazywała odprowadzić podatek dochodowy od zasądzonych wyrokiem odsetek od wypłaconego odszkodowania. Organy podatkowe błędnie uznały, kierując się ścisłą i literalną wykładnia przepisów, że odsetki stanowią inne źródło przychodu. Sąd wyraźnie zakwestionował takie rozumowanie organów podatkowych, tłumacząc że odsetki wcale nie mają innej podstawy materialnoprawnej niż należność główna. Należność w postaci odsetek nigdy nie powstałaby, gdyby nie roszczenie o zapłatę odszkodowania czy zadośćuczynienia. Przeciwna wykładnia doprowadziłaby bowiem do zakwestionowania podstawowych zasad, wyrażonych w prawie cywilnym, odnoszących się do charakteru prawnego odsetek, jako należności ubocznej, akcesoryjnej. Prawo podatkowe jest odrębną dziedziną prawa, jednak nie może stać w sprzeczności z oczywistymi zasadami wynikającymi z innych gałęzi prawa. Należy podkreślić, że należność odsetkowa nie stanowi dla ofiary wypadku korzyści majątkowej, tj. przychodu, który należałoby obciążyć podatkiem. Wnioskodawczyni, będąc poszkodowaną w wypadku, od razu po zdarzeniu potrzebowała środków na przeprowadzenie wielu operacji, opłacanie opiekunek, leków, przeprowadzenie stosownych terapii i rehabilitacji, aby móc normalnie funkcjonować, wykonywać czynności życia codziennego samodzielnie, bez ciągłej pomocy osób trzecich. Przez uchylanie się od wypłaty odszkodowania, renty i zadośćuczynienia, nie miała środków na ratowanie swojego zdrowia i życia, a każdy dzień bez rehabilitacji i niezbędnego zabiegu, sprawiał że Jej stan zdrowia zamiast polepszać się, to stopniowo się pogarszał. W związku z tym, koniecznym było użycie własnych oszczędności, zwrócenie się o pomoc do rodziny i przyjaciół, aby pokryć pilne koszty leczenia. Uchylanie się Ubezpieczyciela od zapłaty odszkodowania i zadośćuczynienia, naraziło Wnioskodawczynię nie tylko na straty pieniężne, związane z kosztami procesu, ale również na duży stres związany z dochodzeniem swoich praw na drodze sądowej przez wiele lat.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie zasługuje na aprobatę argumentacja niektórych organów podatkowych, które tłumaczą konieczność obciążania ofiar wypadków podatkiem dochodowym od należnych odsetek, wykładnią literalną. Powyższe nie stanowi w rzeczywistości ścisłej wykładni prawa, lecz wnioskowanie a contrario: „skoro ustawodawca w zwolnieniu podatkowym nie wymienił odsetek, to należy się od nich podatek”. Takie wnioskowanie stoi w sprzeczności z wykładnią literalną, którą rzekomo stosują organy. W art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca przewidział ponad 100 kategorii należności wolnych od podatku. Oczywiście niecelowym byłoby w każdym z tych zwolnień wskazywanie oddzielnie, że wolna od podatku jest kategoria przychodu „X” oraz „należne od tej kwoty odsetki w przypadku braku zapłaty w terminie”. W żadnym z wymienionych zwolnień podatkowych nie jest wyartykułowana wprost należność z tytułu odsetek, obok danej kategorii zwolnienia stanowiącej należność główną. Oczywistym jest bowiem, że odsetki dzielą los należności głównej, jako roszczenie uboczne. Ustawodawca nie widział potrzeby wymienienia odsetek w każdym ze stu przypadków zwolnienia podatkowego. Niektórzy starają się jednak forsować zapatrywanie, że odsetki nie są zwolnione od podatku, z uwagi na brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 52, gdzie wprost zwolniono przychód w postaci odsetek i kwot rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe. Jednak, powyższe odrębne wyartykułowanie odsetek jest w pełni logiczne, gdyż w tym przypadku odsetki stanowią należność główną i nie byłoby możliwym zwolnienie tego rodzaju przychodu bez wymienienia wprost odsetek. Podkreślić jednak trzeba, że zapis ten wprowadzono w 1996 r. i stanowi pewnego rodzaju relikt poprzedniego systemu, bowiem zwolnienie odnosi się do dokonanych przed 1981 r. przedpłat na zakup samochodów osobowych marki Fiat 126p lub FSO 1500. Argumentacja polegająca na tym, że skoro w art. 21 ust. 1 pkt 52 ustawodawca wyraźnie zwolnił od podatku należność w postaci „odsetek”, to brak wyartykułowania „odsetek” w innych kategoriach zwolnień podatkowych oznacza, że odsetki nie korzystają ze zwolnienia – nie nadaje się do zaakceptowania, przeczy zasadom logicznego rozumowania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedmiotowej sprawie wypowiedział się również Rzecznik Praw Obywatelskich w swoim wystąpieniu do Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2019 r., gdzie podkreśla że nie sposób doszukać się ratio legis w opodatkowaniu odsetek od świadczeń, które sam ustawodawca uznał za zwolnione z podatku ze względów społecznych. Gdyby legislator w ten sposób rozumiał przedmiotowy przepis, wówczas doszlibyśmy do nonsensownego wniosku, że ustawodawca akceptuje naganne zachowanie dłużnika, który zwleka z zapłatą należności. Taki mechanizm w rzeczywistości bowiem prowadziłby do tego, że im dłużej zobowiązany - tutaj ubezpieczyciel, nie płaci świadczenia, tym więcej podatku może pobrać państwo. Niemniej jednak art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nadal nastręcza problemów interpretacyjnych z uwagi na brak wyraźnego wymienienie słowa „odsetki” w przedmiotowej normie prawnej. Minister Finansów dnia 18 lutego 2019 r., w odpowiedzi na zapytanie Rzecznika Praw Obywatelskich, zadeklarował że obecnie trwają prace nad wyraźnym uregulowaniem tej kwestii, z uwagi na wadliwe interpretacje podatkowe i niczym nieuzasadnione zgłaszanie przez ubezpieczycieli przedmiotowych kwot do opodatkowania urzędom skarbowym.

W świetle powyższego, podzielając w pełni przytoczone orzecznictwo oraz zapatrywania Rzecznika Praw Obywatelskich i Ministra Finansów, Wnioskodawczyni uważa, że przychód w postaci odsetek od zadośćuczynienia, odszkodowania czy renty, stanowi kwotę wolną od podatku i wnosi o wydanie interpretacji podatkowej, w której organ podatkowy potwierdzi Jej interpretację prawa podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1, należność uzyskana przez Nią od zakładu ubezpieczeń tytułem odsetek za wypłatę z opóźnieniem odpowiednio odszkodowania, zadośćuczynienia oraz renty, zasądzonych wyrokiem sądu, podlegają zwolnieniu podatkowemu od podatku dochodowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należność wypłacona tytułem odsetek od uiszczonych z opóźnieniem odszkodowania oraz zadośćuczynienia korzysta ze zwolnienia podatkowego, wskazanego przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należność wypłacona tytułem odsetek od uiszczonego z opóźnieniem „odszkodowania w postaci renty” korzysta ze zwolnienia podatkowego, wskazanego przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 2, w przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy, że odsetki od wypłaconych zadośćuczynień, odszkodowań oraz rent - nie korzystają ze zwolnienia podatkowego w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać, że obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy do organu podatkowego spoczywa na płatniku - zakładzie ubezpieczeń, a nie na Wnioskodawczyni. Zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, „Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu”. Płatnik – zakład ubezpieczeń winien obliczyć wysokość podatku dochodowego i przekazać należną kwotę organowi podatkowemu. Wbrew temu, płatnik przesłał jedynie do Organu PIT-11, wskazując jaką wypłacił należność poszkodowanej tytułem odsetek. Zakład ubezpieczeń poprzez fakt, że wystawił PIT-11 stał się płatnikiem, na nim spoczywa obowiązek uiszczenia zaliczki z tytułu podatku dochodowego na rzecz organu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm), w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2018 r., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się inne źródła (pkt 9).

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Ustawodawca sformułował bowiem tak wskazany przepis, aby stanowił on kategorię otwartą. Nie jest bowiem możliwym, aby przewidzieć każdy rodzaj przychodu, który wystąpi. Tym samym z faktu, że ustawodawca nie wymienił wprost odsetek jako źródła przychodu nie można wywodzić wniosku, że odsetki nie podlegają opodatkowaniu. Gdyby tak było, to niektóre rodzaje odsetek nie zostałyby wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako zwolnione z opodatkowania.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że dnia 7 października 2002 r. miał miejsce wypadek, w wyniku którego Wnioskodawczyni została potrącona przez samochód na przejściu dla pieszych. W dniu 25 lipca 2003 r. zapadł wyrok karny skazujący sprawcę zdarzenia. Sąd Rejonowy, w oparciu o art. 177 § 2 Kodeksu karnego uznał, że wyłączną winę za wypadek ponosi osoba kierująca pojazdem. W dniu wypadku Wnioskodawczyni miała 41 lat, była mężatką, miała dwoje małoletnich dzieci, była osobą zdrową, aktywną fizycznie, zawodowo i społecznie. W wypadku Wnioskodawczyni doznała obrażeń ciała. Nie mogła wykonać samodzielnie żadnych podstawowych czynności życia codziennego. Stała się osobą niepełnosprawną, niezdolną do pracy na stałe. Brak perspektyw na przyszłość wpłynął destrukcyjnie również na Jej stan zdrowia psychicznego. Pomimo tak rozległych urazów i cierpień, jakie przeżyła Ubezpieczyciel nie chciał wypłacić należnego odszkodowania i zadośćuczynienia w wysokości umożliwiającej Jej prawidłowe leczenie i rekonwalescencję. Likwidacja szkody przez Ubezpieczyciela nie okazała się w pełni kompensować szkody, gdyż wypłacił symboliczne kwoty w porównaniu do rozmiaru wyrządzonej szkody. Toteż koniecznym stało się dochodzenie należności na drodze sądowej. Sąd Apelacyjny uznał Wnioskodawczyni roszczenia za zasadne, wydając wyrok w dniu 14 listopada 2018 r., zasądzający stosowne kwoty tytułem zadośćuczynienia odszkodowania, jak i renty. W konsekwencji, po wielu latach procesu Ubezpieczyciel wypłacił należności zasądzone wyrokiem sądowym. Ubezpieczyciel obciążony został również obowiązkiem zapłaty odsetek ustawowych, wobec niespełnienia żądania zapłaty w przepisanym terminie. Ubezpieczyciel za rok 2018, przesłał do Urzędu Skarbowego oraz do Wnioskodawczyni, wypełniony formularz PIT-11 i uznał, że kwota 403 211 zł 41 gr, wypłacona tytułem odsetek od zadośćuczynienia, odszkodowania i renty zapłaconych z uchybieniem terminu, stanowi po stronie poszkodowanej „przychód z innego źródła”. Należności związane z zadośćuczynieniem oraz odszkodowaniem zostały wypłacone w dniu 27 listopada 2018 r. Należności związane z rentami zostały wypłacone w dniu 26 listopada 2018 r.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
   
   

Z kolei, z art. 21 ust. 1 pkt 3c ww. ustawy wynika, że wolne od podatku są również odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą odszkodowania, zadośćuczynienia, czy renty, a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b i 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże, gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy (art. 481 § 2 Kodeksu cywilnego).

Odsetki wypłacone w związku z opóźnieniem wypłaty danego świadczenia nie są wliczane do wartości tego świadczenia. Zgodnie z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma więc zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne.

Należy przy tym wskazać, że odsetki są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Dlatego też nie można utożsamiać odsetek ze świadczeniem odszkodowawczym, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Potwierdza to orzecznictwo sądów, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1629/06 stwierdził „(...) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (…). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r., sygn. akt II CKN118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.

Kwestia odsetek otrzymanych na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego była również przedmiotem analizy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 588/2008 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 6/10. Także w tych wyrokach sądy administracyjne wyraziły pogląd, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednoznacznie wyłącza ze zwolnienia podatkowego wskazane odszkodowania.

Powyższy pogląd w całej rozciągłości podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, który w wyroku z dnia 11 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/GI 145/13, dodał, że „w żadnej jednostce redakcyjnej przepisu art. 21 u.p.d.o.f. nie została zakodowana norma o charakterze szczególnym statuująca zwolnienie podatkowe obejmujące wyżej opisane odsetki za zwłokę. Normy takiej nie ma również w innych regulacjach wchodzących w skład systemu prawa obowiązującego. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały natomiast zawarte zwolnienia podatkowe dotyczące innego rodzaju odsetek. Wynik wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu. Sąd wskazuje, że dokonując interpretacji należy mieć na względzie i tę okoliczność, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, że niedopuszczalne byłoby poszerzanie zakresu zwolnień w drodze wykładni; w szczególności wbrew jednoznacznej woli ustawodawcy wyrażonej w przepisie.

Ponadto, w wyroku z dnia 25 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2626/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zauważył, że „To, że w świetle prawa cywilnego odsetki te wiążą się i zależą od zasadności roszczenia głównego, nie zmienia zupełnie odrębnego tytułu, z którego wywodzą się odsetki na gruncie podatkowym. Przychód odsetkowy Skarżącego ma swoje źródło nie w odszkodowaniu lub zadośćuczynieniu, lecz w spóźnieniu dłużnika w wypłacie tego odszkodowania i zadośćuczynienia.”

Powyższe potwierdza także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2675/14 w którym Sąd podkreślił, że „podzielić należy ocenę Ministra, iż skoro zasądzone odsetki nie są zwolnione z opodatkowania tylko z tego tytułu, że wykazują związek z kwotą zasadniczą (nie są właściwym odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem), to otwiera się kwestia ich ewentualnego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy. Tak więc, gdyby nawet zasądzone odszkodowanie uznać za „...inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie...”, to zwolnienie z opodatkowania wykluczone byłoby dlatego, że odsetki musiałyby zostać potraktowane jako forma odszkodowania za bezprawne korzystanie z cudzego kapitału, czyli jako „...dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono;” (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy). W tej sytuacji skutek jest identyczny – brak zwolnienia odsetek od opodatkowania.

Ponadto, powyższe stanowisko potwierdzają także wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1234/14 oraz z dnia 20 września 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 596/16, w którym to Sąd wskazał, że „należy mieć na uwadze, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle. Nie należy ich interpretować rozszerzająco. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Dodatkowo można wskazać, że w tych wypadkach, gdy ustawodawca chciał zwolnić od opodatkowania także odsetki, to wyraźnie to zaznaczał, np. w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.”.

Stanowisko Organu potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1502/15, w którym stwierdzono, że „Skarżący oparł swoją interpretację na treści ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2014 r., II FSK 289/12 i przekonaniu, że odsetki za zwłokę w wypłacie przyznanego przez sąd odszkodowania powinny być traktowane tak samo jak odszkodowanie, a tym samym powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżący wskazywał też na szczególną funkcję odsetek, co dodatkowo powinno przemawiać za zwolnieniem podatkowym. W ocenie Sądu, skarżący tak naprawdę pomija istniejące w tym zakresie, przepisy podatkowe. Niewątpliwie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia z podatku jedynie „inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie”. Nie zostały więc w nim wymienione „odsetki” za zwłokę. Odszkodowanie jest czymś innym niż odsetki związane z opóźnieniem w jego wypłacie. Przyczyną wypłaty odszkodowania jest poniesienie szkody przez uprawnionego; natomiast źródłem obowiązku wypłaty odsetek jest niedotrzymanie terminu wypłaty odszkodowania przez zobowiązanego. Słusznie organ podkreślał, że cywilistycznie rozróżnia się odszkodowanie jako roszczenie główne od odsetek za zwłokę, jako roszczenie uzupełniające (tzw. roszczenie akcesoryjne)”.

Za słusznością stanowiska tutejszego Organu, przemawia także uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/GI 1161/16, w którym stwierdzono że „Rozpatrując kwestię charakteru prawnego roszczenia o odsetki należy opowiedzieć się za powszechnym jego traktowaniem jako roszczenia o świadczenie uboczne względem roszczenia o dług główny, zależne od niego i dzielące jego losy, określane mianem roszczenia akcesoryjnego (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 28 lipca 1992 r., III CZP 86/92, OSNC 1993, nr 1-2, poz. 17). Ich dochodzenie jest uprawnione tylko w razie zasadności dochodzenia długu głównego. Akcesoryjność dotyczy jednak tylko chwili powstania roszczenia o odsetki, później mają już one charakter samodzielny (samoistny) wobec roszczenia głównego i mogą być dochodzone oddzielnie, a nawet niezależnie od wytoczenia powództwa o roszczenie główne (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt V CSK 231/14 i przywołany tam wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 września 1990 r., sygn. akt I PR 168/90; Lex nr 1652407). Zatem odsetki za opóźnienie mają względem kwoty zasadniczej odszkodowania charakter akcesoryjny, ale jako takie, nie są częścią składową odszkodowania zasadniczego gdyż opierają się na odrębnym stanie faktycznym i odrębnej podstawie materialnoprawnej (tak uchwała Sądu Najwyższego z dnia 15 kwietnia 1991 r. III CZP 21/91; OSNC z 1991 r., z. 10-12, poz. 121). Powyższa kwalifikacja stanowi argument przemawiający za możliwością odrębnego traktowania odsetek i należności głównej na gruncie prawa podatkowego.”

Orzecznictwo w omawianej kwestii nie było jednolite, jednakże wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji odsetek zostały ostatecznie rozstrzygnięte przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 6 czerwca 2016 r., sygn. akt II FPS 2/16. Zapadła ona na tle stanu faktycznego dotyczącego odsetek od nieterminowej zapłaty ceny za zbyte akcje, jednakże ma ona zastosowanie do wszystkich sytuacji związanych z zapłatą odsetek od należności głównej, których skutków podatkowych nie przewidziano w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istota uchwały sprowadza się do twierdzenia, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie, w związku z tym należy je rozliczać oddzielnie i zaliczyć do przychodów z innych źródeł, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując powyższe należy zauważyć, że wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy wyraźnie o tym stanowi (konkretnie odnosi się do odsetek). Ustawodawca przewidział w niektórych sytuacjach w odniesieniu do odsetek możliwość zwolnienia od podatku dochodowego.

I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

• pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U., poz. 776);
  

• pkt 95 – odsetki z tytułu realizacji nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;
  

• pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;
  

• pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.
  

• pkt 130a – odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,
  

• pkt 130b – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.
  
  

Ustawodawca wyraźnie określa, że w tych przypadkach także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wyraźnie wynika, że Wnioskodawczyni zostało zasądzone odszkodowanie, zadośćuczynienie oraz renta wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienia. Sąd zasądził zatem należności główne i świadczenie uboczne w postaci odsetek. Gdyby Sąd uważał, że odsetki są odszkodowaniem, zadośćuczynieniem lub rentą, to włączyłby je do świadczenia głównego, powiększając ww. świadczenia. Skoro tak nie uczynił, to brak jest podstaw, aby traktować odsetki jako odszkodowanie, zadośćuczynienie i rentę. Zatem, nie można przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem, zadośćuczynieniem i rentą sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wskazanego we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 3b i pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak zostało to już wskazane na początku, zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne zwolnienie. Ustawodawca nie pomija bowiem odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawczynię odsetki ustawowe od odszkodowania, zadośćuczynienia i renty, zasądzone wyrokiem Sądu nie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b i pkt 3c, jak również pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takiego zwolnienia nie przewidują. W konsekwencji, otrzymane przez Wnioskodawczynię odsetki stanowią dla Niej przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Wskazać należy, że stosownie do art. 1 pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 4 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2126) zmianie uległ przepis art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

W Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2018 r. w sprawie wzorów zeznań podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2236), określono wzór zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-36/PIT-36S), stanowiący załącznik nr 1 do ww. rozporządzenia. W PIT-36 wykazuje się bowiem dochody, od których podmiot wypłacający świadczenie nie jest zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy.

Stosownie bowiem do treści art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z powyższego wynika, że podmiot wypłacający świadczenia wymienione w art. 20 ust. 1 nie jest zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy, a jedynie do sporządzenia informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) i przesłania jej do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Natomiast, to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania tego przychodu w zeznaniu rocznym i jego opodatkowania.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni przychód ten powinna wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-36) składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym została dokonana wypłata odsetek od wypłaconych przedmiotowych świadczeń.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych – tutejszy Organ wskazuje, że przeanalizował powołane przez Nią we wniosku wyroki. Należy jednak zauważyć, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników podjętych w określonych stanach faktycznych i są wiążące tylko w tej sprawie.

Natomiast, organy podatkowe pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.