Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP3-1.4011.126.2019.2.EC
z 19 marca 2019 r.

 

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA


Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 lutego 2019 r. (data wpływu 20 lutego 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2019 r. (data wpływu 8 marca 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.126.2019.1.EC z dnia 27 lutego 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ewidencjonowania poniesionych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz obowiązku ich ujmowania w spisie z natury:

  • w części dotyczącej towarów do bezpośredniej odsprzedaży - jest prawidłowe,
  • w pozostałej części – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE


W dniu 20 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ewidencjonowania poniesionych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz obowiązku ich ujmowania w spisie z natury.


We wniosku złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
    Pana X
  • Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    Panią Y
  • Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    Panią Z


przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.


Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej pod kodami PKD 75.00.Z, 47.73.Z, 47.76.Z, 68.20.Z. Głównym przedmiotem działalności jest wykonywanie usług weterynaryjnych (PKD 75.00.Z).


Działalność jest prowadzona w formie trzyosobowej spółki cywilnej na podstawie umowy spółki z dnia 01 lipca 2014r.: X, Y, Z.


Głównym przedmiotem działalności będzie wykonywanie usług weterynaryjnych, polegających na leczeniu zwierząt z wykorzystaniem wiedzy oraz leków i środków medycznych, np. inplantów używanych przy wykonywaniu operacji ortopedycznych.


Do świadczenia usług Wnioskodawca będzie wykorzystywał leki, bandaże, strzykawki, ubrania pooperacyjne i innego rodzaju środki medyczne. Wnioskodawca będzie prowadził również sprzedaż karmy specjalistycznej dla zwierząt wymagających diety weterynaryjnej, specjalistycznych środków leczniczych, np. szamponów leczniczych dla alergików, tabletek na odrobaczenia , obroży przeciwpchelnych, itp. Wnioskodawca będzie prowadził także w jednym z pomieszczeń obserwację zwierząt przed zabiegami i pooperacyjną, do której są wykorzystywane leki, środki medyczne oraz karma dla pacjentów.


W odpowiedzi na wezwanie z dnia 27 lutego 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.126.2019.1.EC Zainteresowany przeformułował pytanie i przedstawił własne stanowisko.


W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.


Czy Wnioskodawca słusznie uważa, że leki, opatrunki, ubranka pooperacyjne oraz inne środki medyczne nie spełniają definicji towarów czy materiałów podstawowych wg par. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów i że nie powinny być objęte spisem z natury na koniec roku podatkowego tylko księgowane na bieżąco w kolumnie 13 Księgi jako koszty uzyskania przychodów a jedynie towary do bezpośredniej odsprzedaży: np. smycze, obroże powinny być księgowane w kolumnie 10 Księgi i tylko one powinny być objęte spisem z natury na koniec roku podatkowego?


Zdaniem Wnioskodawcy, zakupione leki, środki opatrunkowe, ubrania pooperacyjne, środki medyczne oraz karma dla pacjentów w obserwacji stanowią koszty uzyskania przychodów i winny być księgowane w kolumnie 13 Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów oraz nie stanowią materiałów podstawowych zgodnie z par. 3 rozporządzenia ministra finansów w/s prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w powiązaniu z par. 27 w/w rozporządzenia, zatem nie powinny być objęte spisem z natury na koniec roku podatkowego.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług weterynaryjnych z wykorzystaniem wiedzy oraz środków medycznych i leków, zatem efektem końcowym jest usługa niematerialna polegająca na wyleczeniu zwierzęcia, a zużyte do tego celu leki, ubranka pooperacyjne, strzykawki, opatrunki i inne środki medyczne nie spełniają definicji towarów czy materiałów podstawowych, o których mowa w w/w rozporządzeniu.

Jednocześnie Wnioskodawca uważa, że spisem z natury winny być objęte jedynie towary przeznaczone do odsprzedaży jako spełniające definicję par. 3 rozporządzenia ministra finansów w/s prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w powiązaniu z par. 27 w/w rozporządzenia, czyli karma , smycze, obroże, które księgowane będą w kolumnie 10 Księgi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie sposobu ewidencjonowania poniesionych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz obowiązku ich ujmowania w spisie z natury:

  • w części dotyczącej towarów do bezpośredniej odsprzedaży - jest prawidłowe,
  • w pozostałej części – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy badać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania wyróżnia się koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). W przypadku kosztów pośrednich brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.


Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

  • pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  • być właściwie udokumentowany.


Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24 ust. 2 ww. ustawy, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów, dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.


Tym samym w remanencie początkowym oraz końcowym podatnik zobowiązany jest ująć m.in. materiały podstawowe oraz materiały pomocnicze.


Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji wyżej wskazanych pojęć. Ich wyjaśnienie można odnaleźć w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728, z późn. zm.).


Zgodnie z § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia, przez towary należy rozumieć towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że:

  • materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania – puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi (§ 3 pkt 1 lit. b),
  • materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości (§ 3 pkt 1 lit. c),
  • wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane (§ 3 pkt 1 lit. d).


W świetle powyższego warunkiem uznania określonego materiału za pomocniczy jest łączne spełnienie trzech warunków:

  1. materiał nie stanowi materiału podstawowego w rozumieniu przepisów rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów,
  2. materiał zostanie zużyty w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  3. materiał musi bezpośrednio oddawać wyrobowi swoje właściwości.

Zgodnie z § 17 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

Stosownie do § 17 ust. 2 ww. rozporządzenia, zapisów dotyczących pozostałych wydatków dokonuje się, z zastrzeżeniem § 20 i 30, jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22 ustawy o podatku dochodowym.


Przy czym szczegółowe zasady dokonywania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zostały zawarte w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia, stanowiącym objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.


Jak wynika z treści ww. załącznika, kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych wg cen zakupu. Natomiast kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Zasady dotyczące sporządzenia spisu z natury określa natomiast § 27 ust. 1 ww. rozporządzenia, w świetle którego podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym, zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Z przedstawionego w treści wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani prowadzą działalność gospodarczą w zakresie usług weterynaryjnych. Głównym przedmiotem działalności będzie wykonywanie usług weterynaryjnych, polegających na leczeniu zwierząt z wykorzystaniem wiedzy oraz leków i środków medycznych, np. inplantów używanych przy wykonywaniu operacji ortopedycznych. Do świadczenia usług Zainteresowani będą wykorzystywali leki, bandaże, strzykawki, ubrania pooperacyjne i innego rodzaju środki medyczne. Zainteresowani będą prowadzili również sprzedaż karmy specjalistycznej dla zwierząt wymagających diety weterynaryjnej, specjalistycznych środków leczniczych, np. szamponów leczniczych dla alergików, tabletek na odrobaczenia, obroży przeciwpchelnych, itp. Zainteresowani będą prowadzić także w jednym z pomieszczeń obserwację zwierząt przed zabiegami i pooperacyjną, do której są wykorzystywane leki, środki medyczne oraz karma dla pacjentów.

W związku z powyższym Zainteresowani powzięli wątpliwość dotyczącą sposobu ujmowania wydatków na leki, opatrunki, ubranka pooperacyjne, strzykawki, inne środki medyczne, karmę dla pacjentów po operacji, itp. w księdze oraz kwestii ujmowania tych rzeczy w spisie z natury.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, mając na względzie charakter świadczonych przez Zainteresowanych usług, stwierdzić należy, że usługi te należy uznać za wyroby gotowe w rozumieniu przepisów ww. rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Usługą wykonaną przez Zainteresowanych jest w istocie usługa weterynaryjna, przy użyciu ww. materiałów. Niemniej jednak, wskazane we wniosku materiały wchodzą w skład usługi świadczonej przez Zainteresowanych i stają się jej elementem, bądź bezpośrednio oddają swoje właściwości i tym samym są zaliczane odpowiednio do materiałów podstawowych i pomocniczych, o których mowa w powołanym powyżej § 3 pkt 1 lit. b i c rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W konsekwencji, materiały zużywane w toku świadczonych usług weterynaryjnych należy ująć w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów – „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”. Materiały te podlegają również ujęciu w spisie z natury, jako materiały podstawowe i pomocnicze.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że towary do bezpośredniej odsprzedaży, np. smycze, obroże, karma przeznaczona do sprzedaży, jak również materiały zużywane w toku świadczonych przez Zainteresowanych usług weterynaryjnych (np. leki, opatrunki, ubranka pooperacyjne, strzykawki, inne środki medyczne, karma dla pacjentów po operacji) należy ująć w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów – „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”. Wydatki poniesione na zakup leków, opatrunków, ubranek pooperacyjnych oraz innych środków medycznych nie mogą być ewidencjonowane w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów (pozostałe wydatki). Kolumna ta przeznaczona jest bowiem do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12). Należy je również ująć w spisie z natury.

Podsumowując, stwierdzić należy, że leki, opatrunki, ubranka pooperacyjne oraz inne środki medyczne, karma dla pacjentów w obserwacji zużywane w toku świadczonych usług weterynaryjnych podlegają ujęciu w spisie z natury, jako materiały podstawowe i pomocnicze i powinny być księgowane w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Również towary do bezpośredniej odsprzedaży, np. smycze, obroże podlegają ujęciu w spisie z natury i powinny być księgowane w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, wskazujące że zakupione leki, środki opatrunkowe, ubrania pooperacyjne, środki medyczne oraz karma dla pacjentów w obserwacji winny być księgowane w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz nie stanowią materiałów podstawowych zgodnie z paragrafem 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w powiązaniu z paragrafem 27 ww. rozporządzenia, zatem nie powinny być objęte spisem z natury uznano za nieprawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że towary do bezpośredniej odsprzedaży, np. smycze, obroże powinny być objęte spisem z natury oraz powinny być księgowane w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów uznano za prawidłowe.


Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.


Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
  3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).


Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.


Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późń. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.


doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Dołącz do zarejestrowanych użytkowników i korzystaj wygodnie z epodatnik.pl.   Rejestracja jest prosta, szybka i bezpłatna.

Reklama

Przejrzyj zasięgi serwisu epodatnik.pl od dnia jego uruchomienia. Zobacz profil przeciętnego użytkownika serwisu. Sprawdź szczegółowe dane naszej bazy mailingowej. Poznaj dostępne formy reklamy: display, mailing, artykuły sponsorowane, patronaty, reklama w aktywnych formularzach excel.

czytaj

O nas

epodatnik.pl to źródło aktualnej i rzetelnej informacji podatkowej. epodatnik.pl to jednak przede wszystkim źródło niezależne. Niezależne w poglądach od aparatu skarbowego, od wymiaru sprawiedliwości, od inwestorów kapitałowych, od prasowego mainstreamu.

czytaj

Regulamin

Publikacje mają charakter informacyjny. Wydawca dołoży starań, aby informacje prezentowane w serwisie były rzetelne i aktualne. Treści prezentowane w serwisie stanowią wyraz przekonań autorów publikacji, a nie źródło prawa czy urzędowo obowiązujących jego interpretacji.

czytaj