INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07 czerwca 2011 r. (wpływ do tut. BKIP 10 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych realizacji uchwał o wypłacie dywidendy poprzez świadczenie w miejsce wypełnienia oraz zwolnienie z długu poprzez przeniesienie praw do akcji i udziałów na akcjonariusza Spółki – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2011 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych realizacji uchwał o wypłacie dywidendy poprzez świadczenie w miejsce wypełnienia oraz zwolnienie z długu poprzez przeniesienie praw do akcji i udziałów na akcjonariusza Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną. Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki w dniu 26 maja 2011 r. podjęło uchwałę o przeznaczeniu części zysku netto na dywidendę dla akcjonariuszy.

Uchwała o przeznaczeniu określonej uchwałą kwoty na dywidendę może zostać zrealizowana w następujący sposób:

1. w formie pieniężnej,
2. w formie rzeczowej,
3. w drodze świadczenia o charakterze niepieniężnym (datio in solutum - poprzez świadczenie w miejsce wykonania, czyli realizacja dywidendy w formie rzeczowej w postaci wydania akcji lub udziałów spółek i jednoczesne umorzenie zobowiązania),
4. w drodze zwolnienia z długu (za zgodą akcjonariuszy - może nastąpić zmiana przedmiotu świadczenia na rzeczowy - w postaci akcji lub udziałów).
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy realizacja uchwał o wypłacie dywidendy poprzez świadczenie w miejsce wykonania tj. dokonanie zgodnie z art. 453 k.c. innych świadczeń (wydanie akcji i udziałów) w miejsce pierwotnie istniejącego zobowiązania powoduje powstanie przychodu z tytułu zbycia akcji lub udziałów, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych Spółki...
2. Czy realizacja uchwał o wypłacie dywidendy poprzez zwolnienie z długu zgodnie z art. 508 k.c. na mocy umowy o charakterze odpłatnym, poprzez przeniesienie prawa do akcji i udziałów na akcjonariusza, powoduje powstanie przychodu z tytułu zbycia akcji lub udziałów, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych Spółki...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do udziału w zyskach spółki kapitałowej jest jednym z podstawowych praw majątkowych wynikających z udziałów lub akcji. Zgodnie z art. 347 § 1 Ksh akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Co do zasady, jeżeli sprawozdanie finansowe za dany rok obrachunkowy nie wykaże zysku, nie jest możliwe dokonanie przesunięcia majątkowego z majątku spółki do majątku osobistego akcjonariusza.

Ustawa o rachunkowości nakłada na spółki obowiązek stosowania przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, rzetelnego i jasnego przedstawiania sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. Przyjęte zasady (politykę) rachunkowości spółki są zobowiązane stosować w sposób ciągły, dokonywać w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, w tym także odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, ustalać wynik finansowy i sporządzać sprawozdania finansowe tak, aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne. Wykazane w księgach rachunkowych na dzień ich zamknięcia stany aktywów i pasywów spółki są zobowiązane ująć w tej samej wysokości, w otwartych na następny rok obrotowy księgach rachunkowych. Zdaniem Spółki, z punktu widzenia opisanych wyżej mechanizmów, wynikających z ustawy o rachunkowości, w tym przyjętych zasad wyceny na dzień bilansowy - pozostaje bez znaczenia czy przesunięcie majątkowe z majątku Spółki do majątku osobistego akcjonariusza z tytułu dywidendy, ma postać pieniężną czy rzeczową.

Podjęta przez akcjonariuszy Spółki uchwała nakłada na Spółkę jednostronne zobowiązanie, które to Spółka jest zobligowana zrealizować. Przepisy Ksh nie określają, formy wypłaty dywidendy. W doktrynie (A. Kidyba: Kodeks Spółek Handlowych. Komentarz 2007 s. 297) zgodnie przyjmuje się że wypłata dywidendy może nastąpić w naturze, co oznacza, że możliwa jest wypłata dywidendy pod postacią innych aktywów spółki aniżeli środki pieniężne.

Nie budzi wątpliwości, że obowiązek wypłaty dywidendy wynikającej z uchwały walnego zgromadzenia stanowi jednostronne zobowiązanie Spółki. Zatem źródłem nabycia przedmiotu dywidendy i tytułem do uzyskania przysporzenia przez akcjonariusza jest uchwała walnego zgromadzenia, będąca szczególnym rodzajem czynności rozporządzającej, wyraźnie uregulowanej w Ksh. Czynność ta jest ściśle związana ze sprawozdaniem finansowym Spółki, określającym wysokość zysku Spółki. W świetle bowiem uregulowań Ksh, mających na celu ochronę majątku Spółki dopuszczalne jest obniżenie wartości majątku Spółki właśnie z tytułu podziału wypracowanego przez nią zysku.

Obniżenie wartości majątku Spółki w celu wypłaty dywidendy czy to w gotówce czy w naturze nie może jednocześnie być kwalifikowana jako przysporzenie majątkowe po stronie Spółki, które mogłoby podlegać opodatkowaniu, bez wyraźnej regulacji ustawowej. Przykładem takiej regulacji w przypadku podziału spółek jest art. 12 ust 1 pkt 9 updop. Ponadto brak jest podstaw do rozróżnienia skutków podatkowych na podstawie kryterium przedmiotu dywidendy skoro wypłata następuje w wykonaniu uchwały o skutkach rozporządzających, a ustalona wartość do wypłaty wynika ze sprawozdania finansowego. Spółka nie może wypłacić ani więcej ani mniej niż to wynika z podjętej uchwały.

Z podobnym mechanizmem mamy do czynienia w przypadku wykonania uchwały o likwidacji spółki i podziale majątku w naturze czy też spłacie w naturze wspólnika występującego ze spółki. Wszystkie te szczególne rodzaje czynności prawnych są neutralne podatkowo.

Przy przyjęciu za prawidłowy pogląd, że wypłata dywidendy w naturze jest neutralna podatkowo dla spółki - to taki sam skutek podatkowy powinien mieć miejsce w przypadku podjęcia uchwały o dywidendzie pieniężnej, a następnie - za zgodą akcjonariuszy, zmiany przedmiotu świadczenia na rzeczowy w postaci akcji lub udziałów.

Zarówno uchwała o podziale zysku jak i świadczenie w miejsce wypełnienia ma charakter rozporządzający. Świadczenie w miejsce wypełnienia służy wykonaniu uchwały o podziale zysku. Wykonanie takiej uchwały odbywa się kosztem majątku Spółki. Jedynym beneficjentem uchwały o podziale zysku i wypłaty świadczenia w naturze w miejsce świadczenia pieniężnego, którego wysokość ma podstawę w sprawozdaniu finansowym - jest akcjonariusz.

Identyczna sytuacja ma miejsce, kiedy Spółka celem zwolnienia się ze zobowiązania jakim jest wypłata dywidendy, zawrze z akcjonariuszem/ami umowę w myśl art. 508 k.c. - zgodnie z którą zwolni się z długu poprzez przeniesienie prawa do akcji i udziałów (i tu jedynym beneficjentem jest akcjonariusz), a celem takiej umowy jest realizacja uchwały o podziale zysku. W takim przypadku Spółka również nie dokonuje odpłatnego zbycia aktywów niepieniężnych, nie dochodzi do określenia jakiejkolwiek ceny i nie dochodzi do przyrostu aktywów; ulega jedynie zmianie ich stan.

Zdaniem Spółki zarówno w przypadku, o którym mowa w pytaniu 1 jak i w pytaniu 2 wypłata świadczenia z tytułu dywidendy (causa świadczenia wynika z uchwały o podziale zysku) jest neutralna podatkowo dla Spółki i nie generuje przychodu w Spółce spełniającej świadczenie z tytułu dywidendy w ten sposób. Opodatkowaniu podlega jedynie przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zyskach (chyba, te korzysta ze zwolnienia).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 347 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) akcjonariusze spółki akcyjnej mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Prawo do udziału w zyskach, zwane prawem do dywidendy, jest jedną z najważniejszych form realizacji praw akcjonariuszy tworzących spółkę akcyjną.

Na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 z późn. zm.; określana w dalszej części skrótem „updop”) dywidenda jest przychodem akcjonariusza z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty.

Ocena skutków prawnych po stronie Spółki wypłacającej akcjonariuszowi dywidendę w formie niepieniężnej wymaga ustalenia, czy po Jej stronie powstanie przychód podatkowy czy też nie. Wskazać w tym miejscu należy, że wypłata wynagrodzenia w formie gotówki byłaby dla Spółki neutralna podatkowo. Natomiast zgoła odmienna sytuacja ma miejsce wtedy, gdy Spółka dokonuje wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej, kosztem swojego majątku.

Przykładowy wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody wymieniony w art. 12 ust. 1-3 updop wskazuje, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, którego rzeczywiste otrzymanie - a w niektórych przypadkach już sam fakt, że jest należny - powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 updop.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym podjęcie uchwały przez Zgromadzenie Akcjonariuszy o wypłacie zysku (dywidendy) skutkuje powstaniem zobowiązania Spółki do zaspokojenia roszczeń akcjonariuszy o wypłatę dywidendy. Wykonanie zobowiązania poprzez świadczenie w miejsce wykonania oraz poprzez zwolnienie z długu w formie przeniesienia przez Spółkę, znajdujących się w Jej aktywach, akcji i udziałów prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki. W ten sposób Spółka jako dłużnik zwolni się z długu, a ww. akcje i udziały zmienią właściciela. Prowadzi to do powstania po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 updop.

Przeniesienie własności akcji i udziałów w związku ze zmianą przedmiotu świadczenia z tyt. dywidendy z pieniężnego na rzeczowy należy traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tych akcji i udziałów. Taki sam skutek podatkowy rodzi zwolnienie z długu z tytułu zobowiązania Spółki do wypłaty dywidendy poprzez przeniesienie praw do akcji i udziałów. Należy bowiem zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia akcji lub udziałów, tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich wierzycieli. Uznanie, że przeniesienie w związku z uregulowaniem zobowiązania do wypłaty dywidendy własności akcji i udziałów należy traktować na równi z wypłatą dywidendy w gotówce spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży akcji i udziałów, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu dywidendy w formie pieniężnej byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast podatnik, który bezpośrednio w ww. drodze przeniósł własność akcji i udziałów, nie osiągnąłby żadnego przychodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że uregulowanie zobowiązania z tyt. dywidendy w drodze przeniesienia na akcjonariuszy Spółki własności akcji i udziałów, stanowiących składniki aktywów Spółki, spowoduje po stronie Spółki wypłacającej dywidendę powstanie przychodu z odpłatnego zbycia rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 updop, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Reasumując, w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia akcji i udziałów w wysokości wartości rynkowej ww. akcji i udziałów odpowiadającej wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty, zarówno w przypadku wypłaty dywidendy poprzez świadczenie w miejsce wypełnienia, jak i poprzez zwolnienie z długu.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.