INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnej renty - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnej renty.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. W listopadzie 2010 r. zmarła jego matka, która przed śmiercią była zatrudniona w Spółce z o.o. W związku ze śmiercią matki Wnioskodawcy, Prezes Zarządu Spółki - mając na względzie troskę o dalszy byt i naukę Wnioskodawcy, dobrowolnie zobowiązał się do ustanowienia renty nieodpłatnej na Jego rzecz. Zgodnie z umową renty Prezes Zarządu Spółki wypłacać będzie Wnioskodawcy miesięczne świadczenia określonej wysokości, aż do momentu zakończenia przez Niego procesu nauki. Prezes Spółki będzie ponosił wskazane świadczenia z tytułu umowy renty kosztem własnego majątku. Łączna kwota wypłacanych świadczeń przekroczy kwotę wolną od podatku w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca pozostaje pod opieką swojego ojca.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym wypłacane na rzecz Wnioskodawcy świadczenia podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać kwoty otrzymanych świadczeń w rocznym zeznaniu dla podatku dochodowego od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane przez Niego miesięczne świadczenia, które będą rezultatem zawartej umowy renty nieodpłatnej, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są m.in. inne źródła. Z kolei zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 ustawy, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 ustawy oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Cytowany przepis zawiera otwarty katalog przychodów z innych źródeł, wskazując jedynie na przykładowe rodzaje przychodów. Wnioskodawca podkreśla, że przychody osiągane z tytułu renty nieodpłatnej nie zostały wymienione w żadnym z pozostałych rodzajów przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i - jako takie - powinny być traktowane jako przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ustawy. Dlatego też przychody które będą uzyskiwane przez Wnioskodawcę tytułem otrzymywania świadczeń okresowych na podstawie umowy renty nieodpłatnej wchodzić będą w zakres źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca stwierdza, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zatem świadczenia okresowe, otrzymywane przez Wnioskodawcę nieodpłatnie na podstawie umowy renty nieodpłatnej, spełniać będą definicję przychodów zawartą we wskazanym przepisie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei zgodnie z ust. 2 tego przepisu dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Wnioskodawca nie będzie ponosił kosztów związanych z uzyskaniem przychodów z tytułu otrzymanych świadczeń okresowych wynikających z renty nieodpłatnej. Zatem w jego przypadku opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie de facto przychód.

Wnioskodawca wskazuje także, iż świadczenia jakie będzie otrzymywał z tytułu renty nieodpłatnej nie zostały wyszczególnione w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody zwolnione z opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody otrzymywane przez niego z tytułu umowy renty nieodpłatnej należy kwalifikować jako przychody z innych źródeł. Zatem dochody wynikające z otrzymanych świadczeń zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy powinny zostać doliczone do dochodów jego ojca. Z kolei ojciec Wnioskodawcy zobowiązany będzie do wykazania ich w składanym przez siebie rocznym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnej renty, użytkowania oraz służebności.

Ponieważ żaden z przepisów prawa podatkowego nie zawiera legalnej definicji renty, w celu ustalenia czy przedmiot zawartej umowy spełnia kryterium renty należy odwołać się w tym zakresie do regulacji zawartej w kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 903 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w umowie renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. Stosownie do art. 903¹ Kodeksu cywilnego umowa renty powinna być stwierdzona pismem.

Za świadczenia okresowe uznaje się czynności powtarzające się cyklicznie w określonych odstępach czasu. Na świadczenie, jako przedmiot zobowiązania wynikającego z umowy renty, składa się szereg określonych świadczeń okresowych. Dla uznania świadczenia za okresowe, konieczne jest stwierdzenie, że w ramach jednego tego samego stosunku zobowiązaniowego, podmiot zobowiązany ma spełnić szereg świadczeń jednorazowych, a które nie mogą składać się na całość z góry określoną.

Okresowość świadczeń będąca jednym z wyróżników renty oznacza, że w określonych, powtarzających się okresach uprawniony ma otrzymywać oznaczone w umowie kwoty pieniężne lub ilości rzeczy oznaczonych tylko co gatunku. Świadczenia rentowe jako świadczenia okresowe wynikają z podstawowego prawa do renty jako całości, jednak pod pewnymi względami mają charakter samodzielny np. pod względem przedawnienia lub rozporządzania przedmiotem danego świadczenia okresowego.

Charakterystyczną cechą umowy renty jest więc to, że nie można z góry określić sumy wypłacanych świadczeń, które winien otrzymać uprawniony, nawet wtedy, gdy umowa renty została zawarta na czas określony. Wynika to z istoty stosunku renty. Rentodawca zobowiązuje się bowiem do spełniania określonych co do wysokości świadczeń w określonych odstępach czasu, a nie do spełnienia świadczenia w z góry określonej kwocie podzielonego na raty. Umowa renty rodzi po stronie rentodawcy zobowiązanie, istotą którego jest stałe spełnianie umówionego świadczenia w czasie trwania stosunku prawnego w regularnych odstępach czasu.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż umowa renty, o której mowa w przedmiotowej sprawie, dotycząca nieodpłatnych, okresowych świadczeń w pieniądzu, ustanowiona do momentu ukończenia przez Wnioskodawcę nauki, spełnia kryteria określone w kodeksie cywilnym dla umowy renty ustanowionej bez wynagrodzenia (nieodpłatnej).

W konsekwencji świadczenie, które będzie otrzymywane przez Wnioskodawcę w postaci nieodpłatnej renty będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Tym samym, stosownie do dyspozycji art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W rezultacie wyjaśnić należy, że stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze nieodpłatnej służebności, renty oraz użytkowania – z chwilą ustanowienia tych praw.

Art. 7 ust. 1 stanowi, iż podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1. 9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;
2. 7.276 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;
3. 4.902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Przy czym jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie (art. 9 ust. 2 ustawy).

Natomiast z treści art. 13 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że wartość świadczeń powtarzających się przyjmuje się do podstawy opodatkowania w wysokości rocznego świadczenia pomnożonego:

1. w razie ustanowienia świadczeń na czas określony co do liczby lat lub ich części - przez liczbę lat lub ich części;
2. w pozostałych przypadkach, w tym w razie ustanowienia świadczeń na czas nieokreślony - przez 10 lat.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, według następujących skal:

1. od nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej:



1. do 10.278 – 3%
2. ponad 10.278 do 20.556 – 308 zł 30 gr i 5% nadwyżki ponad 10.278
3. ponad 20.556 – 822 zł 20 gr i 7% nadwyżki ponad 20.556


2. od nabywców zaliczonych do II grupy podatkowej:



1. do 10.278 – 7%
2. ponad 10.278 do 20.556 – 719 zł 50 gr i 9% od nadwyżki ponad 10.278
3. ponad 20.556 – 1.644 zł 50 gr i 12% od nadwyżki ponad 20.556


3. od nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej:



1. do 10.278 - 12%
2. ponad 10.278 do 20.556 - 1.233 zł 40 gr i 16% od nadwyżki ponad 10.278 zł
3. ponad 20.556 - 2.877 zł 90 gr i 20% od nadwyżki ponad 20.556 zł.

Reasumując, do przychodów z tytułu świadczeń stanowiących nieodpłatną rentę, które będą otrzymywane przez Wnioskodawcę, nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż na podstawie powołanego art. 1 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn będą one podlegały opodatkowaniu tym podatkiem na zasad wyżej określonych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.