INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki S.A., przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2011 r. (data wpływu 6 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu wydatku poniesionego przez Spółkę na opłacenie składki ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki i innych osób z tytułu zawarcia polisy bezimiennej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2011 r. w Izbie Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu wydatku poniesionego przez Spółkę na opłacenie składki ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki i innych osób z tytułu zawarcia polisy bezimiennej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku - Białej, pismem z dnia 17 maja 2011 r. Nr IBPB II/1/415-493/11/HK, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), przekazał ww. wniosek celem załatwienia, zgodnie z właściwością do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim

Wyjaśnić bowiem należy, iż zgodnie z § 2 i § 5a ww. rozporządzenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi jest upoważniony do wydawania w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych interpretacji indywidualnych, jeżeli wnioskodawca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w województwie: lubelskim, łódzkim, opolskim lub świętokrzyskim.

W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego od dnia 1 kwietnia 2011 r. jest Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie produkcji łożysk tocznych, w dalszej części zwaną „Spółką”.

W celu zabezpieczenia interesów Spółki wyrażono stanowisko o podjęciu kroków w celu zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki.

Spółka ma zamiar zawrzeć umowę jako ubezpieczający, zaś katalog ubezpieczonych będzie obejmować byłych, obecnych i przyszłych: członków zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, rady konsultacyjnej, rady dyrektorów, dyrektorów zarządzających, osobiście odpowiedzialnych wspólników, osoby powołane do prowadzenia spraw Spółki, menadżerów tymczasowych, pełnomocników ogólnych, prokurentów, likwidatorów, zastępców ww. osób, niektórych pracowników, współmałżonków, konkubentów/partnerów, spadkobierców, wykonawców testamentu, reprezentantów prawnych ww. osób.

Identyfikacja indywidualnych osób ubezpieczonych dokonywana będzie przez ubezpieczyciela w przypadku wniesienia roszczenia, wszczęcia postępowania urzędowego lub zgłoszenia okoliczności lub też wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego. Ochrona ubezpieczeniowa nie dotyczyłaby więc konkretnej osoby fizycznej powołanej do organu władz Spółki, lecz dowolnej osoby fizycznej powołanej do organu, z której działaniem – w konkretnych warunkach – związana byłaby odpowiedzialność cywilna, zaś osoby ubezpieczone nie zostałyby z góry imiennie określone w umowie (polisie), czy załączniku bądź aneksie, czy innym dokumencie stanowiącym element polisy.

Składka opłacana byłaby jednorazowo ze środków własnych Spółki i miałaby charakter ryczałtowy. Wysokość składki zostanie ustalona w oparciu o ocenę ryzyka uwzględniającą wielkość majątku, historię szkodliwości itp. Spółka, jako ubezpieczający i płatnik składki, ma bezpośredni interes majątkowy w posiadaniu takiego ubezpieczenia, gdyż jest podmiotem uprawnionym do odszkodowania z tej polisy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jakie skutki podatkowe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołuje zawarcie bezimiennego ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki i innych osób objętych ubezpieczeniem...
2. Czy w sytuacji, gdy Spółka podpisałaby z ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki z tytułu dokonywanych przez nich czynności w związku z powołaniem ich do organów Spółki i jako ubezpieczonego wskazano by w sposób abstrakcyjny każdą z osób wchodzących w skład organu Spółki (zarówno byłych jak i aktualnie wchodzącą w skład tego organu, jak też każdą potencjalną w przyszłości w okresie ubezpieczenia), jednak bez imiennego ich wymienienia, a wysokość składki ubezpieczeniowej określona w sposób zryczałtowany ponoszona byłaby ze środków własnych Spółki, to składka ta stanowiłaby przychód do opodatkowania u ubezpieczonych członków władz Spółki i innych osób objętych ubezpieczeniem, a na Spółce ciążyłby obowiązek płatnika...
   
   

Zdaniem Spółki, w sytuacji, gdy podpisałaby z ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki z tytułu dokonywanych przez nich czynności w związku z powołaniem ich do organów Spółki i jako ubezpieczonego wskazano by w sposób abstrakcyjny każdą z osób wchodzących w skład organu spółki (zarówno byłych jak i aktualnie wchodzącą w skład tego organu, jak też każdą potencjalną w przyszłości w okresie ubezpieczenia), jednak bez imiennego ich wymienienia, to składka ubezpieczeniowa opłacona przez Spółkę, ustalana w sposób zryczałtowany, nie stanowiłaby w żadnej swojej części przychodu członka władz Spółki ze względu na niemożność jej przypisania w odpowiedniej części do abstrakcyjnie określonej osoby, na rzecz której umowa została zawarta, a na Spółce nie ciążyłby obowiązek płatnika.

W ocenie Spółki skutki podatkowe dotyczące podatku dochodowego rodziłyby jedynie umowy ubezpieczenia zawierane odrębnie (imiennie) przez każdego z członków danego organu opłacane przez Spółkę. Zdaniem Spółki, opłacana składka nie ma charakteru nieodpłatnego świadczenia na rzecz ubezpieczonych, gdyż nie powoduje przyrostu ich majątku. Także ewentualne odszkodowania nie zostaną wypłacone żadnemu z członków władz Spółki, lecz samemu poszkodowanemu. Zatem członkowie władz Spółki nie będą beneficjentami umowy ubezpieczenia i nie powstaną po ich stronie przychody do opodatkowania z tego tytułu.

Spółka podkreśla jednocześnie, iż zapłacone składki nie mogą być uznane jako przychód członka organów Spółek lub innych osób objętych polisą ubezpieczenia OC, ponieważ nie można przypisać okresu ubezpieczenia do okresu funkcji danego członka w organach Spółek, a ponadto umowa ubezpieczenia obejmuje nie tylko członków organów Spółek, ale także inne osoby, dotyczyć może również prokurentów, jak i pracowników spółki, których liczba nie jest możliwa do jednoznacznego określenia, zarówno w momencie zawierania polisy, jak i zapłacenia składki.

Spółka podnosi, że ubezpieczenie jest bezimienne, związane ze stanowiskiem lub pełnioną funkcją, a nie z daną osobą. Z uwagi na faktyczne i ewentualne zmiany na stanowiskach nie jest w żaden sposób możliwe przypisanie przychodów konkretnym osobom. Przedmiotowa polisa ubezpieczeniowa jest umową ubezpieczeniową na cudzy rachunek, wobec tego członkowie organów Spółek i inne osoby ubezpieczone nie są zobowiązane do uiszczania składek na rzecz zakładu ubezpieczeń, ponieważ obowiązek taki spoczywa tylko i wyłącznie na Spółce jako ubezpieczającym. Skoro ubezpieczeni nie są obowiązani do uiszczenia składek, to tym samym nie stanowi ona przychodu, który otrzymał członek organu Spółki lub inna osoba objęta polisą.

Zdaniem Spółki art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyraźnie wskazuje, że opodatkowaniu podlegać może tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Obliczenie wartości składki przypadającej na jednego ubezpieczonego nie jest możliwe, ponieważ polisa nie stanowi sumy kwot składek przypadających na poszczególnych ubezpieczonych, a więc niemożliwe jest określenie wartości świadczenia. Zatem przychód podlegający opodatkowaniu powstałby u osoby ubezpieczonej objętej polisą tylko i wyłącznie wtedy, gdyby na jej podstawie można by wskazać imiennie ubezpieczonego.

Dodatkowo Spółka wskazuje, iż powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lutego 2011 roku (IPPB2/415-1028/10-2/AS), Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 stycznia 2011 roku (IBPBII/1/415-866/10/HK). Ponadto pogląd Wnioskodawcy został zaakceptowany w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 10 lutego 2010 r. oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 2 września 2009 r. oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście jak i podatników osiągających przychody z tzw. innych źródeł.

Przychody członków zarządu, rad nadzorczych, komisji rewizyjnych, czy innych organów stanowiących osób prawnych są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono im wykonywanie obowiązków. Jeżeli członkowie zarządu związani są ze Spółką umowami o pracę, wówczas osiągnięty przez te osoby przychód, podobnie jak przychód każdego innego pracownika, winien być zakwalifikowany do przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy. Natomiast, jeżeli pełnią swoje funkcje na podstawie aktu powołania, a więc nie są związani ze Spółką umowami o pracę, osiągnięty przychód należy zaliczyć do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, tj. działalności wykonywanej osobiście, jako przychody określone w art. 13 pkt 7 ustawy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z przepisu art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy wynika, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisami art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Spółka zamierza zawrzeć umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej jako ubezpieczający, zaś katalog ubezpieczonych będzie obejmować byłych, obecnych i przyszłych: członków zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, rady konsultacyjnej, rady dyrektorów, dyrektorów zarządzających, osobiście odpowiedzialnych wspólników, osoby powołane do prowadzenia spraw Spółki, menadżerów tymczasowych, pełnomocników ogólnych, prokurentów, likwidatorów, zastępców ww. osób, niektórych pracowników, współmałżonków, konkubentów/partnerów, spadkobierców, wykonawców testamentu, reprezentantów prawnych ww. osób.

Identyfikacja indywidualnych osób ubezpieczonych dokonywana będzie przez ubezpieczyciela w przypadku wniesienia roszczenia, wszczęcia postępowania urzędowego lub zgłoszenia okoliczności lub też wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego. Ochrona ubezpieczeniowa nie będzie więc dotyczyć konkretnej osoby fizycznej powołanej do organu władz Spółki, lecz dowolnej osoby fizycznej powołanej do organu, z której działaniem – w konkretnych warunkach – związana byłaby odpowiedzialność cywilna, zaś osoby ubezpieczone nie zostałyby z góry imiennie określone w umowie (polisie), czy załączniku bądź aneksie, czy innym dokumencie stanowiącym element polisy. Składka byłaby opłacana jednorazowo ze środków własnych Spółki i miałaby charakter ryczałtowy. Wysokość składki miałaby zostać ustalona w oparciu o ocenę ryzyka uwzględniającą wielkość majątku, historię szkodliwości itp. Spółka, jako ubezpieczający i płatnik składki, będzie podmiotem uprawnionym do odszkodowania z tej polisy.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy, przy czym przychodem podlegającym opodatkowaniu jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Mając na względzie wszystkie ww. okoliczności należałoby stwierdzić, iż co do zasady opłacana przez Spółkę składka na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki, stanowiłaby dla tychże osób przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednakże z wniosku wynika, iż ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej, oprócz tych osób, objęte będą także osoby, które uprzednio sprawowały bądź będą sprawować w przyszłości funkcje w organach Spółki oraz niektórzy pracownicy, współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni ww. osób. Przy czym, nie chodzi o każdą taką osobę, lecz jedynie o te, których dotyczyć będzie wniesienie roszczenia, wszczęcie postępowania urzędowego, zgłoszenie okoliczności lub też wypłata świadczenia ubezpieczeniowego. W związku z powyższym, o ile składy organów Spółki są znane lub możliwe do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy pozostałych osób, niemożliwej do identyfikowania na ten dzień, stanowić będzie okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki, które osoby będą występować w przypadku wniesienia roszczenia, wszczęcia postępowania urzędowego, zgłoszenia okoliczności lub też wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego. Zatem na dzień zapłaty składki nie będzie można jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności.

Reasumując, w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostałyby z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz będą identyfikowane dopiero w przypadku wniesienia roszczenia, wszczęcia postępowania urzędowego, zgłoszenia okoliczności lub też wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składki w dacie zawarcia umowy i opłacenia jej przez Spółkę. W związku z tym, składka na poczet ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, płacona przez Spółkę, nie będzie stanowić przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 lub art. 13 lub art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u osób objętych tym ubezpieczeniem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.