INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2010 r. (data wpływu 5 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych wynagrodzeń za świadczenie usług doradztwa - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych wynagrodzeń za świadczenie usług doradztwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (sp. z o.o.) posiada w chwili obecnej zarząd złożony z pięciu osób. Trzech członków zarządu (nierezydenci) nie otrzymuje z tytułu pełnionej funkcji wynagrodzenia, osoby te nie posiadają też ściśle określonych obowiązków, poza obowiązkami wynikającymi z przepisów prawa. Członek zarządu pełniący funkcję Dyrektora Generalnego, nie pobiera wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji członka organu Spółki, niemniej otrzymuje wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę. Członek zarządu pełniący funkcje Dyrektora Handlowego pobiera wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, natomiast nie łączy go ze Spółką stosunek pracy. Ponadto Spółka zatrudnia kadrę menadżerską nie zasiadającą w zarządzie Spółki, w tym osobę na stanowisku Dyrektora Operacyjnego. W skład obowiązków, Dyrektora Generalnego, Dyrektora Handlowego, Dyrektora Operacyjnego wchodzą zarówno czynności o charakterze zarządczym - tj. czynności ukierunkowane na podejmowanie wiążących decyzji o zasobach Spółki, jak i czynności o charakterze doradczym tj. ukierunkowane na formułowanie opinii / rekomendacji w oparciu o wiedzę i doświadczenie, każdej z tych osób. W 2010 r. lub najpóźniej 1 stycznia 2011 r., każda ze wskazanych wyżej osób rozpocznie prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie doradztwa gospodarczego oraz potencjalnie usług zarządzania (z wyjątkiem Dyrektora Handlowego, który już obecnie zarejestrował taką działalność). Z dniem 31 grudnia 2010 r. Spółka i Dyrektor Zarządzający oraz Dyrektor Operacyjny zamierzają rozwiązać istniejące stosunki pracy. Z dniem 1 stycznia 2011 r. Spółka oraz Dyrektor Generalny, Dyrektor Handlowy, Dyrektor Operacyjny jako przedsiębiorcy zamierzają zawrzeć umowy o świadczenie usług obejmujące usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej. Świadczenie tych usług odbywałoby się w oparciu o umowę na usługi doradztwa. Umowa odrębnie określać będzie zakres świadczonych usług oraz wynagrodzenie za świadczone usługi. Umowa definiując zakres świadczonych usług obejmie w szczególności odpowiednie czynności wykonywane obecnie na podstawie umowy o pracę (Dyrektor Generalny, Dyrektor Operacyjny) lub na podstawie powołania (Dyrektor Handlowy). Zgodnie z wolą stron czynności z zakresu doradztwa nie będą wykonywane pod kierownictwem zlecającego te czynności, Spółka nie będzie narzucać też czasu i miejsca wykonywania usług. W przypadku podjęcia przez Spółkę współpracy z Dyrektorem Handlowym w oparciu o umowę o oświadczenie usług doradczych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, osoba ta zostanie pozbawiona dotychczasowego wynagrodzenia otrzymywanego na podstawie uchwały o powołaniu w skład zarządu, niemniej pozostanie ona członkiem tego organu Spółki. Ponadto z dniem 1 stycznia 2011 r. zgromadzenie wspólników Spółki zamierza powołać w skład zarządu osobę, która obecnie świadczy na rzecz Spółki usługi doradztwa gospodarczego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Osoba ta nie jest ani nigdy nie była pracownikiem Spółki. Z dniem powołania osoba ta ma rozszerzyć zakres swej działalności gospodarczej o świadczenie usług zarządzania i w tym zakresie zawrzeć odrębną umowę o świadczenie usług zarządczych. Zarówno obecnie jak i w przyszłości osoba ta nie będziewykonywać zleconych czynności pod kierownictwem Spółki, Spółka nie określi również czasu i miejsca wykonania zleconych czynności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy Spółka będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych wskazanym osobom fizycznych z tytułu usług doradztwa wykonywanych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej w przypadkach opisanych powyżej...

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisu, który zobowiązywałby płatników do poboru zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń z tytułu umów cywilnoprawnych o świadczenie usług wykonywanych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, innych niż wymienione we wskazanym wyżej art. 13 punkt 9 ustawy (usługi zarządzania, kontrakty menedżerskie i usługi podobne). Ponieważ planowane usługi doradztwa nie obejmują jakichkolwiek czynności zarządzania (te objęte będą odrębną umową), ani też czynności podobnych do zarządzania, nie ma podstaw do uznania, iż do wynagrodzeń za świadczenie usług doradczych stosuje się art. 13 punkt 9 ustawy. Okoliczność równoczesnego świadczenia na rzecz Spółki usługi zarządzania na podstawie odrębnej umowy nie ma wpływu na obowiązki Spółki w stosunku do wynagrodzeń wypłacanych na podstawie umowy o usługi doradztwa zawartej miedzy przedsiębiorcami, gdyż ustawa PIT nie zawiera w tym względzie jakichkolwiek przepisów. Poparcie dla tej tezy można znaleźć w wielu opublikowanych interpretacjach organów podatkowych. W szczególności organa skarbowe stwierdzają, że jeżeli działalność w zakresie doradztwa jest wyraźnie odróżniona od usług w zakresie zarządzania to nie ma przeszkód, by przychody z działalności doradczej były na użytek ustawy PIT traktowane jako uzyskane w ramach działalności gospodarczej również wtedy, gdy usługi doradztwa i usługi zarządzania są wykonywane przez daną osobę na rzecz jednej firmy, lecz na podstawie dwóch różnych umów (oddzielnej na usługi doradztwa i oddzielnej na usługi zarządzania). Takie stanowisko znajduje się m.in. w postanowieniach w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 19 lipca 2005 r. oraz z dnia 11 lipca 2005 r. wydanych przez Urząd Skarbowy, w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 22 sierpnia 2005 r. wydanym przez Urząd Skarbowy, w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 4 kwietnia 2006 r. wydanym przez Urząd Skarbowy, w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr z dnia 19 czerwca 2007 r. wydanym przez Urząd Skarbowy. Także Dyrektorzy Izb Skarbowych po przejęciu kompetencji do wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego potwierdzają dotychczasową linię orzeczniczą, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej nr IBPB1/415-214/08/MW/KAN-2393/03/08 z dnia 30 maja 2008 r. Tutejszy Organ w interpretacjach nr ITPB1/415-526a/06/IG oraz ITPB1/415-526b/06/IG z dnia 5 grudnia 2008 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

• pkt 2 – działalność wykonywana osobiście,
• pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Nie jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż osoba fizyczna, np. przez spółkę.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej; w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie dokonywał wypłat wynagrodzenia osobom fizycznym, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będą świadczyły usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej na rzecz Wnioskodawcy stosownie do zawartych umów.

Z uwagi na bezspornie osobisty charakter usług zarządzania lub umów o podobnym charakterze, ustawodawca zawarł w treści art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulację szczególną, stanowiącą, iż przychody z tego tytułu są przychodami z osobiście wykonywanej działalności, nawet gdy umowy te zawierane są przez autonomiczne podmioty gospodarcze, tj. osobę fizyczną prowadzącą działalność, spółkę cywilną, czy spółkę komandytową.

Dochody podatnika osiągającego przychody z osobiście wykonywanej działalności, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązane, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 5, 7 i 9 ustala się w wysokości przewidzianej w ust. 2 pkt 1 ustawy (tj. 111,25 zł miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł), a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2 (tj. nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy, płatnicy o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz opierając się na przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż usług świadczonych przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą na rzecz Wnioskodawcy – wykonywanych w ramach tej działalności - nie można zakwalifikować jako wykonywanych w ramach kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. Zatem przychody uzyskiwane przez te osoby z tytułu wykonywanych usług stanowić będą przychody z prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, z tytułu wypłacanego wynagrodzenia za wykonywanie opisanych we wniosku usług.

Jednocześnie zauważyć należy, iż jeżeli wykonywane przez osoby fizyczne, w ramach zawartych umów o świadczenie usług, czynności w rzeczywistości (choćby częściowo) nosiły znamiona kontraktu menadżerskiego mogą zostać uznane za umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontrakt menedżerski lub umowę o podobnym charakterze, co dla wnioskodawcy skutkować będzie powstaniem obowiązku płatnika, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu podkreślić należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, czy czynności wykonywane w ramach umowy o świadczenie usług doradczych nie odpowiadają czynnościom wykonywanym w ramach usług zarządzania. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.