INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2010r. (data wpływu do tut. Biura 12 marca 2010r.) uzupełnionym w dniu 31 maja 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczeń w ramach tzw. ulgi odsetkowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2010r. do tut Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczeń w ramach tzw. ulgi odsetkowej.

W związku z brakami formalnymi wniosku pismem z dnia 12 maja 2010r. Znak: IBPBII/2/415-327/10/JG wezwano wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 31 maja 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 05 grudnia 2005r. wnioskodawca zaciągnął kredyt na budownictwo mieszkaniowe. W następnym roku uzyskane transze środków przeznaczał na budowę budynku zgodnie z umową deweloperską z dnia 12 kwietnia 2006r. Inwestycja mieszkaniowa – budowa budynku wiązała się z zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego od dewelopera, który wybudował ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej. Po zakończeniu budowy wnioskodawca uzyskał protokół zdawczo-odbiorczy na przekazanie przedmiotu umowy, dokument z Wydziału Geodezji o nadaniu adresu oraz zawiadomienie o zakończeniu robót budowlanych. Następnie decyzją z dnia 24 września 2007r. zostało dokonane przeniesienie pozwolenia na budowę na wnioskodawcę. Wnioskodawca za 2007r. dokonał odliczenia części odsetek na spłatę kredytu mieszkaniowego. Z tytułu odliczenia odsetek otrzymał zwrot za 2006, 2007 i 2008r. W stosunku do wnioskodawcy zostały przeprowadzone przez urząd skarbowy czynności sprawdzające w wyniku których został zobowiązany do złożenia korekty zeznania PIT-37 za 2007r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z odliczeń w ramach tzw. ulgi odsetkowej.

Zdaniem wnioskodawcy, przysługuje mu ulga odsetkowa z tytułu budowy domu. Przystąpienie do kredytu mieszkaniowego w 2006r. podyktowane było ulgą ze strony ustawodawcy dla osób zainteresowanych budową własnego domu. Ustawodawca w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2006r. wyraźnie określił, że podstawą do skorzystania z ulgi odsetkowej jest zaciągniecie kredytu mieszkaniowego na budowę lub zakup lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca podkreślił, iż na dzień 31 grudnia 2006r. z jego strony zostały dopełnione formalności a zmiany jakie istnieją po tej dacie nie dotyczą jego osoby.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zasady dokonania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), obowiązujące w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.). Przepis art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r. stanowi, iż podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027r.

Stosownie do treści art. 26b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

1. budową budynku mieszkaniowego albo
2. wniesieniem wkładu budowlanego lub mieszkaniowego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do nowo budowanego budynku mieszkalnego albo lokalu mieszkalnego w takim budynku, albo
3. zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, albo
4. nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.
   
   

Warunki zastosowania ulgi z tytułu spłaty odsetek od zaciągniętego kredytu określa wprost przepis art. 26b ust. 2 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. Z treści ww. przepisu wynika, iż odliczenie wydatków na spłatę odsetek od kredytu na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych podatnika stosuje się, jeżeli:

1. kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po dniu 1 stycznia 2002r.,
2. kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu ( pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1,
3. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku tego planu - określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw,
4. inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002r., a ponadto w przypadku inwestycji:
   1. o których mowa w ust. 1 pkt 1 albo pkt 4 - zakończenie nastąpiło przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę, nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne lub przebudowę (przystosowanie) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, i zostało potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania - zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku,
   2. o których mowa w ust. 1 pkt 2 albo pkt 3 - została zawarta umowa o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego lub lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo umowa w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, której jedną ze stron jest podatnik,
5. do zeznania, o którym mowa w art. 45 składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia, o którym mowa w ust. 1, podatnik dołączy oświadczenie, według określonego wzoru, o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników podatku od towarów i usług niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku,
6. odsetki od kredytu:
   1. zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez podmiot wymieniony w pkt 2,
   2. nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone odsetki zwiększyły podstawę obliczenia podatku,
   3. nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,
7. podatnik lub jego małżonek nie korzystał lub nie korzysta z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, przeznaczonych na:
   1. zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
   2. budowę budynku mieszkalnego,
   3. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej,
   4. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
   5. nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
   6. przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,
   7. systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo-kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach.
   
   

Na mocy przepisu art. 26b ust. 4 pkt 1-2 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie z tytułu spłaty odsetek od kredytu hipotecznego obejmuje wyłącznie odsetki:

1. naliczone za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2002r., z zastrzeżeniem ust. 5, i zapłacone od tego dnia,
2. od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70 m² powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m² powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji, z zastrzeżeniem ust. 10.
   
   

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa także terminy dokonywania odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu (pożyczki). Tak, więc zgodnie z art. 26b ust. 5 ww. ustawy odliczenia odsetek dokonuje się najwcześniej za rok podatkowy, w którym inwestycja została zakończona. Jednakże odsetki zapłacone przed rokiem zakończenia inwestycji sfinansowanej kredytem, mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki (art. 26b ust. 6 ww. ustawy) oraz w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki; w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia (art. 26b ust. 7 ww. ustawy). Zatem odsetki zapłacone w okresie, w którym podatnikowi nie przysługiwało jeszcze prawo do ulgi, mogą być odliczone od dochodu tylko w ciągu dwóch kolejnych lat. Część odsetek nie odliczoną w tym okresie podatnik nie będzie mógł już odliczyć. Odliczenia dotyczą odsetek zapłaconych łącznie przez oboje małżonków. Jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu - odliczeń dokonuje się, zgodnie z wnioskami zawartymi w zeznaniach rocznych, bądź od dochodu każdego z małżonków, w proporcji wskazanej we wniosku, bądź od dochodu jednego z małżonków (art. 26b ust.8).

Należy podkreślić, że jeżeli przyznany kredyt wykorzystany jest na inwestycję mieszkaniową oraz zakup gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu, odliczeniu nie podlegają odsetki od tej części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych udokumentowanych wydatkach mieszkaniowych, ze względu na fakt, iż w zakresie omawianej ulgi nie mieszczą się powyższe wydatki (art. 26b ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wobec powyższego wnioskodawca aby mógł wywodzić prawo do skorzystania z przedmiotowej ulgi odsetkowej musi bezwzględnie spełnić warunki wynikające z cytowanego powyżej art. 26b ww. ustawy, niespełnienie któregokolwiek z warunków pozbawia możliwości skorzystania z prawa do dokonywania odliczeń odsetek od kredytu. Z przepisu tego wynika pierwszy i podstawowy warunek, iż ulga przysługuje osobom, które spłacają odsetki od kredytu zaciągniętego m. in. na budowę budynku mieszkalnego albo na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego lub w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w dniu 05 grudnia 2006r. zaciągnął kredyt na budownictwo mieszkaniowe, który zgodnie z umową deweloperską z dnia 12 kwietnia 2006r. przeznaczył na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego, od developera który wybudował przedmiotowy budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej. Następnie decyzją z dnia 24 września 2007r. zostało na wnioskodawcę przeniesione pozwolenie na budowę. Wątpliwości wnioskodawcy budzą kwestie związane z możliwością nabycia prawa do skorzystania przez niego z odliczeń w ramach tzw. ulgi odsetkowej z tytułu budowy domu.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego w przedmiotowym wniosku stwierdzić należy, iż sam fakt zaciągnięcia przez wnioskodawcę do dnia 31 grudnia 2006r. umowy kredytu mieszkaniowego jak również przeznaczenie środków z kredytu na budowę budynku do firmy deweloperskiej budującej ten budynek nie jest wystarczający do skorzystania z ulgi odsetkowej. Z ulgi odsetkowej mogą korzystać wyłącznie osoby którym bank udzielił kredytu mieszkaniowego w latach 2002-2006 na inwestycje ściśle określone w art. 26b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. Ustawodawca w art. 26b ust. 1 ww. ustawy enumeratywnie wymienił cele na jakie ma zostać wydatkowany kredyt. Nie pozostawił w tym zakresie dowolności i jasno wskazał, jaką inwestycje podatnik musi sfinansować kredytem aby mógł skorzystać z ulgi odsetkowej. Jedną z inwestycji wymienionych w art. 26b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy jest zakup nowo wybudowanego budynku od osoby która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej. Użycie w przepisie art. 26b ust. 1 pkt 3 ww. ustawy określenia „zakup nowo wybudowanego budynku” oznacza, że chodzi o budynek, którego budowa została zakończona. Ustawodawca zatem nie przewiduje możliwości odliczenia od dochodu odsetek od kredytu przeznaczonego na nabycie budynku w budowie- budynek w stanie surowym zamkniętym. W stanie faktycznym wnioskodawca przeznaczając kredyt mieszkaniowy na budowę budynku mieszkalnego zgodnie z umową deweloperską nabył budynek w trakcie budowy, a w istocie nabył nakłady poniesione na budowę budynku mieszkalnego przez poprzedniego inwestora. Za powyższym stwierdzeniem przesądza również fakt, iż decyzją z dnia 24 września 2007r. przeniesiono na wnioskodawcę pozwolenie na budowę, co oznacza, iż do dnia przeniesienia pozwolenia na budowę inwestorem była wyłącznie firma deweloperska, która prowadziła budowę budynku mieszkalnego, do której należała działka i która posiadała pozwolenie na budowę. Wnioskodawca stał się inwestorem dopiero w momencie przeniesienia pozwolenia na budowę i od tego momentu można mówić że prowadzi proces budowy do jej zakończenia.

W związku z powyższym odsetki od kredytu wydatkowanego na nabycie budynku w stanie surowym zamkniętym wybudowanego przez firmę deweloperską nie podlegają odliczeniu od dochodu przed opodatkowaniem ani jako odsetki od kredytu przeznaczonego na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego, ani jako odsetki na budowę budynku mieszkalnego. Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do skorzystania z odliczeń w ramach ulgi odsetkowej dopiero od momentu przeniesienia na niego pozwolenia na budowę, o ile środki z kredytu byłyby wydatkowane na dokończenie budowy budynku mieszkalnego. Jednak z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że kredyt nie został w taki sposób wydatkowany.

Należy także zaznaczyć, że kolejnym z warunków dokonania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek jest udokumentowanie zakończenia inwestycji. W przypadku zakupu budynku mieszkalnego od przedsiębiorcy, który wybudował go w zakresie działalności gospodarczej dokumentem jest umowa w formie aktu notarialnego o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego (art. 26b ust. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), z której wynika, że przedmiotem nabycia jest budynek a nie rozpoczęta budowa czyli budynek np. w stanie surowym tj. na pewnym etapie procesu budowlanego. Skoro na wnioskodawcę zostało przeniesione pozwolenie na budowę, to trudno uznać iż przedmiotem nabycia był budynek, którego budowa została zakończona.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania z ulgi odsetkowej z tytułu odliczenia odsetek od kredytu zaciągniętego i wydatkowanego na nabycie i budowę budynku mieszkalnego prowadzona przez firmę deweloperską.

Na marginesie należy dodać, iż organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest uprawniony do weryfikacji zeznań podatkowych pod względem prawidłowości dokonywania przez podatnika odliczeń z tytułu ulg podatkowych. W stanie faktycznym opisanym we wniosku nie nastąpiła jak sugeruje podatnik, zamiana interpretacji przepisów podatkowych na jego szkodę. Istotnym jest bowiem fakt, iż wnioskodawca nie dokonał zakupu nowo wybudowanego budynku, gdyż budynek ten nie został ukończony przez developera ani też nie wydatkował środków uzyskanych z kredytu zaciągniętego w 2006r. na budowę tego budynku po przeniesieniu na niego pozwolenia na budowę.

Zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa, zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania, muszą one być zatem interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Wobec tego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.