ITPB3/423-489a/14/AW

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPB3/423-489a/14/AW z 5 grudnia 2014 r.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku rozpoznania przychodu z częściowo nieodpłatnych świadczeń w związku z nabyciem nieruchomości gruntowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. braku obowiązku rozpoznania przychodu z częściowo nieodpłatnych świadczeń w związku z nabyciem nieruchomości gruntowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której jedynym udziałowcem jest Gmina. Rada Miejska w Z. podjęła w 1998 r. uchwałę o utworzeniu (w trybie przekształcenia z dotychczasowego zakładu budżetowego) Z. w formie jednoosobowej spółki komunalnej w celu wykonywania zadań własnych gminy oraz zadań wykraczających poza zadania użyteczności publicznej. Władztwo nad nieruchomościami gminnymi przed przekształceniem zakładu budżetowego sprawowane było jako prawo trwałego zarządu. Nieruchomości przekazane w użytkowanie lub użyczenie albo w prawo trwałego zarządu dla zakładu budżetowego nadal pozostawały własnością gminy. Z chwilą zarejestrowania komunalnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Krajowym Rejestrze Sądowym jako spółki z 100% udziałem gminy Z. mienie ruchome i nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego zostało wniesione aportem na pokrycie kapitału zakładowego w Spółce. Organ założycielski Gmina Z. wniosła aport w postaci prawa własności budynków i prawa trwałego zarządu nieruchomościami, które zgodnie z treścią art. 23 ustawy o gospodarce komunalnej z chwilą przekształcenia zakładu budżetowego w Spółkę stało się prawem użytkowania wieczystego. Znalazło to odzwierciedlenie w treści założycielskiego aktu notarialnego z dnia 27 października 1998 r. poprzez wskazanie co wchodzi w szczególności w zakres przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Jak wynika z treści aktu notarialnego z dnia 26 lutego 2010 r. na nieruchomościach Gmina ustanowiła prawo użytkowania wieczystego na rzecz Z. sp. z o.o. w Z. (umowa oddania gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia własności budynków i budowli). Umowa ta została zawarta w celu pokrycia wkładu niepieniężnego Gminy Z. w zamian za udziały w Spółce.

W miesiącu wrześniu 2014 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego z Gminą Z. umowę sprzedaży nieruchomości gruntowych. Cena sprzedaży była ustalona jako różnica pomiędzy wartością prawa własności nieruchomości a wartością prawa użytkowania wieczystego. Wartość jednego i drugiego oszacował rzeczoznawca majątkowy. Rada Miejska w Z. stosowną uchwałą udzieliła Burmistrzowi zgody na dokonanie sprzedaży nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego. Ponadto na podstawie uchwały Rady Miejskiej w Z. udzielono bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami w wysokości 95% przy sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz ich użytkownika wieczystego. Rada Miejska udzieliła bonifikaty na podstawie art. 68 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Gmina Z. obciążyła Spółkę fakturą VAT w wysokości 5% ceny sprzedaży i nie doliczyła podatku VAT. Wnioskodawca nadmienia, że przedmiotem transakcji nie były wszystkie działki, do których Spółka ma prawo wieczystego użytkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wartość udzielonej Spółce bonifikaty będzie stanowiła przychód z tytułu częściowo odpłatnego nabycia nieruchomości podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2. Jak ustalić wartość środków trwałych w postaci nieruchomości gruntowych?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 zostanie Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – wartość udzielonej bonifikaty nie będzie stanowiła przychodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia

nieruchomości podlegającego opodatkowaniu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl art. 68 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami właściwy organ może udzielić bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3, na podstawie odpowiednio zarządzenia wojewody albo uchwały rady lub sejmiku, jeżeli nieruchomość jest sprzedawana na cele mieszkaniowe, na realizację urządzeń infrastruktury technicznej oraz innych celów publicznych. Z tego wynika, że właściwemu organowi przysługuje prawo do podjęcia uchwały w której ustali cenę nieruchomości z bonifikatą poniżej wartości nieruchomości. Ustalona cena sprzedaży nieruchomości, która odbiega od wartości rynkowej jest wyrazem woli sprzedawcy – Gminy oraz realizowanej przez nią polityki społecznej i gospodarczej.

Można zatem stwierdzić, że jeżeli obniżenie ceny nieruchomości przez zastosowanie bonifikaty następuje na podstawie powszechnie obowiązujących aktów prawnych (w przedmiocie sprawy ustawa o gospodarce nieruchomościami), to wówczas zakup przez podatnika nieruchomości z taką bonifikatą nie rodzi u tego podatnika przychodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) nie zawiera legalnej definicji przychodu. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należą wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 tej ustawy. Przykładowe wyliczenie wartości majątkowych „w szczególności” zaliczanych do przychodów podatkowych zawiera art. 12 ust. 1 powołanej ustawy.

Jak stanowi treść art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przychody z tytułu otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw są przychodami o charakterze rzeczowym, do których zalicza się zarówno wyniki własnej działalności podatnika, jak i otrzymane przez niego nieodpłatnie lub za częściową odpłatnością wartości rzeczy lub praw.

Zasady ustalania wartości otrzymanych częściowo odpłatnie rzeczy lub praw określa przepis art. 12 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Spółka we wrześniu 2014 r. zakupiła od Gminy grunt (prawo wieczystego użytkowania tego gruntu Spółka otrzymała od Gminy w ramach aportu od zakładu budżetowego w związku z jego przekształceniem). Gmina ustaliła cenę sprzedaży tego gruntu jako różnicę pomiędzy wartością prawa własności nieruchomości a wartością prawa użytkowania wieczystego. Jednocześnie przy sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego Gmina udzieliła bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518, z późn. zm.) w wysokości 95%.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 68 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, właściwy organ może udzielić bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3, na podstawie odpowiednio zarządzenia wojewody albo uchwały rady lub sejmiku, jeżeli nieruchomość jest sprzedawana na cele mieszkaniowe, na realizację urządzeń infrastruktury technicznej oraz innych celów publicznych. Jednocześnie – stosownie do art. 68 ust. 1b tej ustawy – w zarządzeniu wojewody albo uchwale rady lub sejmiku, o których mowa w ust. 1, określa się w szczególności warunki udzielania bonifikat i wysokość stawek procentowych.

Ustalenie przez właściciela nieruchomości (Gminę) na podstawie tej uchwały ceny, która w konsekwencji będzie odbiegać od wartości rynkowej, nie stanowi świadczenia na rzecz kupującego.

Wobec tego, mimo że nabywca nieruchomości uzyskuje niewątpliwą korzyść majątkową, to nie otrzymuje częściowo odpłatnej rzeczy (nieruchomości gruntowej), a w rezultacie nie uzyskuje przychodu z tego źródła.

Innymi słowy, bonifikata udzielona ściśle na zasadach określonych w ustawie (w przedmiocie sprawy na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami) nie stanowi dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, wartość udzielonej Spółce bonifikaty nie będzie w analizowanej sprawie stanowić przychodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia nieruchomości podlegającego opodatkowaniu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Konieczne jest również dodanie, że przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest – co do zasady – sam przepis prawa podatkowego. Tym samym, niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie ocenia natomiast charakteru umów zawieranych na podstawie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Tym samym nie rozstrzyga o cywilnoprawnych skutkach tych umów.

Podkreślić także trzeba, że organ interpretacyjny dokonując interpretacji przepisu prawa podatkowego przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie podnieść należy, że wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazano zakres i sposób zastosowania norm ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz postawionego pytania. Tym samym oceniono stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga natomiast o prawidłowości postępowania Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.