Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/423-903/09-5/GC
z 18 stycznia 2010 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB3/423-903/09-5/GC
Data
2010.01.18
Referencje
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe
faktura VAT
koszty uzyskania przychodów
podatek dochodowy od osób prawnych
podatek naliczony
podatek od towarów i usług
wydatek
Istota interpretacji
Czy ustalona strukturą podstawa (netto) do odliczenia podatku od towarów i usług jest kosztem w wysokości ustalonego netto w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych?
Wniosek ORD-IN 875 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
1. W nawiązaniu do indywidualnej interpretacji znak: ILPP1/443-734/09-6/BD, z dnia 07 września 2009 r. Spółdzielnia wyjaśnia, że posiada ponad 50 nieruchomości, gdzie Zarząd Spółdzielni prowadzi odrębne dla każdej nieruchomości (nieruchomość nie jest odrębnym podmiotem prawnym) ewidencję i rozliczenie przychodów i kosztów zgodnie z art. 4 ustawy o Spółdzielniach Mieszkaniowych. Na niektórych nieruchomościach w budynkach mieszkalnych znajdują się lokale użytkowe, jak również dodatkowe pomieszczenia niemieszkalne o małej powierzchni użytkowej (przykładowe proporcje to powierzchnia lokali mieszkalnych 2931,96 m2, powierzchnia lokalu użytkowego 12,41 m2). Przy rozliczaniu centralnego ogrzewania (brak podzielników) stosuje się rozliczenie netto jak i brutto kosztów centralnego ogrzewania proporcją powierzchni użytkowych (w przykładzie tj. 99,58% powierzchni przypada na lokale mieszkalne i 0,42% powierzchni przypada na lokale użytkowe). Taki sposób rozliczania kosztów powoduje, że określonym kosztom netto (istotnym z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych) odpowiada proporcjonalnie stawka podatku VAT, która w przypadku lokali użytkowych i dodatkowych pomieszczeń niemieszkalnych jest odliczana od podatku należnego. Zastosowanie rozliczenia w oparciu o art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, jako udział rocznego obrotu tytułu czynności, w związku, z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całkowitym obrocie podatnika z tytułu czynności, w związku z którymi to prawo nie przysługuje, spowoduje:
Wysokość nieodliczonego podatku od towarów i usług, który jest zaliczany w koszty ma znaczenie ze względu na rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych (działalność związana z gospodarką zasobami mieszkaniowymi jest działalnością zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych – art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 grudnia 2009 r. Spółdzielnia wskazuje, że jeżeli podatek VAT podlega odliczeniu, to wartość netto jest kosztem uzyskania przychodu (pod warunkiem, że jest to wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu lub utrzymania źródła przychodów z zastrzeżeniem art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Spółdzielnia, stawiając we wniosku pytanie nr 2, miała na myśli konsekwencje podatkowe (podatek dochodowy od osób prawnych) w stosunku do ustalonych procentowo wydatków z podziałem na działalność zwolnioną z podatku dochodowego w Spółdzielni Mieszkaniowej to jest działalność związaną z gospodarką zasobami mieszkaniowymi i działalność opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych, jest to inna działalność gospodarcza niż tzw. GZM.
Dane z załącznika do zbiorczej faktury zakupu energii cieplnej wg wskazań pomiaru na węźle cieplnym dla poszczególnej nieruchomości, gdzie Wnioskodawca dysponuje wartościami brutto, netto, VAT dla każdej nieruchomości. Z odczytu węzła na nieruchomości Nr 1, poz. 1 załącznika Spółdzielnia ma wiedzę jaką powierzchnię w nieruchomości Nr 1 zajmują lokale mieszkalne, a jaką lokale użytkowe.
Ilość MW 16,4297, Cena netto za MW 6.996,327,
Wartość netto 114.947,55, Wartość VAT 25.288,46
16,4297 x 99,58% = 16,3607 - ilość MW przypadające na lokale mieszkalne, 16,3607 x 6.996,327 = 114.464,81 - wartość netto przypadająca na lokale mieszkalne,
0,0690 x 6.996,327 = 482,75 - wartość netto przypadająca na lokale użytkowe - do odniesienia w koszty działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym, 106,20 - wartość VAT (VAT naliczony do odliczenia) Spółdzielnia w analogiczny sposób rozlicza wartości z węzłów innych nieruchomości, chyba że nie występują lokale użytkowe, które można by odnieść do wartości wskazanych na węźle -wówczas cała wartość na węźle dotyczy lokali mieszkalnych i nie odliczamy z tej pozycji VAT.
Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczanie kosztów centralnego ogrzewania stosunkiem powierzchni lokali mieszkalnych do lokali użytkowych, jest bardziej zbliżone do metod arytmetycznych i do rozliczenia kosztów w oparciu o podzielniki, niż zastosowanie struktury obrotów, gdyż bazuje na wyliczeniu kosztów ogrzania 1 m2 powierzchni budynku zarówno netto jak i brutto w odpowiedniej stawce podatku od towarów i usług 22%. Ponieważ Spółdzielnia dokonuje zakupu usług i towarów, które są wykorzystywane do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jako podatnik jest obowiązana do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje Jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W przypadku rozliczania przykładowej dostawy energii cieplnej Spółdzielnia nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot (brak urządzenia pomiarowego oddzielnie dla każdego rodzaju działalności). Ustawodawca w art. 90 ustawy o VAT wskazuje metodę jaką należy zastosować w takim przypadku. Spółdzielnia ustaliła proporcję, o której mowa w wyżej cytowanym przepisie i zastosuje ją w następujący sposób :
Dane liczbowe jak przykład 1. 114.464,81 netto 25.182,26 VAT
Wobec powyższego Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób prawnych odniesie wydatki (pomniejszone o odliczony podatek VAT) w proporcji do udziału procentowego, ale powierzchni lokali mieszkalnych i lokali związanych z działalnością opodatkowaną, ponieważ jednostką obliczeniową dla ustalenia wielkości przychodu z tytułu energii cieplnej jest m2 powierzchni mieszkalnej lub m2 powierzchni wynajętej na działalność opodatkowaną - podstawa prawna art. 7 ust. 1 i art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 44 cytowanej ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Należy jednak wskazać, że w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Jednocześnie na podstawie art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania. Na płaszczyźnie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oprócz przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyróżnić należy, źródła przychodów, z których dochody niepodlegają opodatkowaniu lub są zwolnione od podatku dochodowego.
Ustawodawca wskazał również, że powyższa zasada określania kosztów uzyskania przychodów ma zastosowanie w przypadku gdy podatnik osiąga przychody, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności wskazują, iż Spółdzielnia prowadzi działalność w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, z której dochody zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym oraz inną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu.
Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zważyć należy, iż w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych Spółdzielnia jest obowiązana do właściwego podziału dochodów podlegających opodatkowaniu jak i dochodów zwolnionych ze względu na prowadzenie gospodarki zasobami mieszkaniowymi.
Spółdzielnia nie może stosować analogii do naliczania podatku od towarów i usług (struktura obrotów) oraz do wyliczania podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem obniżenia kwoty pierwszego dokonuje się proporcjonalnie jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zgodnie bowiem z art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ww. ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
W związku z tym, Spółdzielnia dla celów podatku dochodowego, winna w pierwszej kolejności zastosować zasady wynikające z art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym, w ten sposób, że nieodliczony podatek od towarów i usług, jako koszt, winien być ustalony w takim stosunku, w jakim pozostają przychody zwolnione i opodatkowane w ogólnej kwocie przychodów Spółdzielni. Następnie, Spółdzielnia winna odnieść odpowiednio część, podatku od towarów i usług nieodliczonego, a przypadającego na przychody z gospodarki mieszkaniowej – jako koszt kwalifikowany do przychodów zwolnionych, natomiast część podatku od towarów i usług nieodliczonego a przypadającego na działalność inną niż gospodarka mieszkaniowa – jako koszt kwalifikowany do działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób prawnych, . Reasumując, zgodnie z cytowanym wyżej art. 9, w związku z art. 15 ust. 2 i 2a, przedmiotowe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę stanowiące koszty uzyskania przychodów odpowiednio kwalifikowane do przychodów opodatkowanych i zwolnionych od podatku dochodowego od osób prawnych, winny być ustalone, na podstawie wskazanej ewidencji uwzględniając proporcję, w jakiej pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. Referencje
|
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.