Interpretacja Ministra Finansów
DD5/8211/37/SRG/09/PK-1686
z 21 grudnia 2009 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
DD5/8211/37/SRG/09/PK-1686
Data
2009.12.21
Autor
Minister Finansów
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
Słowa kluczowe
aport
koszty uzyskania przychodów
przedsiębiorstwa
składnik majątkowy
spółka osobowa
sprzedaż
środek obrotowy
wkłady niepieniężne
zorganizowana część przedsiębiorstwa
Istota interpretacji
W jaki sposób ustalić dla Spółki (tj. wnoszącego wkład) koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia budynków (lub poszczególnych lokali mieszkalnych oraz użytkowych wchodzących w ich skład) przez spółkę osobową?
Wniosek ORD-IN 328 kB
Spółki osobowe są transparentne podatkowo. Powyższe oznacza, że z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikiem podatku dochodowego nie jest sama spółka, lecz poszczególni wspólnicy. W sytuacji, gdy wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, zasady alokacji przychodów i kosztów spółki osobowej do poszczególnych wspólników określa art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik podkreśla, że zgodnie z wspomnianym przepisem alokacji dokonuje się na poziomie kalkulacyjnym, tj. poprzez odpowiedni podział kosztów i przychodów - zarówno tych uwzględnianych, jak i tych nieuwzględnianych dla potrzeb kalkulacji zobowiązania podatkowego. Przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu sprzedaży budynków lub poszczególnych lokali mieszkalnych oraz użytkowych, wchodzących w skład tych budynków należy zdaniem podatnika posiłkować się zasadą ogólną, wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem dochodem (a więc także dochodem z tytułu sprzedaży składnika majątku przez spółkę osobową) będzie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Oczywiście, zarówno przychody jak i koszty uzyskania przychodów powinny być przyporządkowane do podatnika proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce osobowej. Przychodem w analizowanej sytuacji będzie cena sprzedaży budynków lub poszczególnych lokali mieszkalnych oraz użytkowych, wchodzących w skład tych budynków; cena ta, stosownie do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie powinna odbiegać od wartości rynkowej budynków (lub poszczególnych lokali mieszkalnych oraz użytkowych, wchodzących w skład budynków), określonej na moment sprzedaży. Jeśli natomiast chodzi o koszty uzyskania przychodów, to stosownie do ogólnej regulacji wynikającej z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami tymi będą koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1). Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje jednak, w jaki sposób należy określić koszty uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową innych niż środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne składników majątkowych, otrzymanych przez tą spółkę tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Zdaniem podatnika przy ustalaniu wartości wspomnianych składników majątkowych - uwzględnianej w ewidencji spółki osobowej - powinien znaleźć zastosowanie art. 16g ust. 10a zdanie drugie w zw. z ust. 10 pkt 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl art. 16g ust. 10 pkt 1 tej ustawy łączną wartość początkową nabytych jako wkład niepieniężny środków trwałych stanowi suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy. Natomiast, stosownie do art. 16g ust. 2, dla potrzeb ustalenia wartości firmy w wartości rynkowej wycenia się nie tylko środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, ale wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład wniesionego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym, zdaniem Spółki, właśnie w wartości rynkowej powinny być wyceniane wszystkie składniki majątkowe nie stanowiące środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki otrzymującej wkład niepieniężny (aport), a wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będących przedmiotem wkładu. W konsekwencji składniki majątkowe powinny być wprowadzane do ewidencji w spółce osobowej w wartości ustalonej w opisany powyżej sposób (tj. według wartości rynkowej z dnia dokonania wkładu niepieniężnego). Wartość ta, w razie późniejszej sprzedaży wspomnianych składników majątkowych, stanowić będzie koszty podatkowe. Zdaniem Spółki stanowisko to znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 6 czerwca 2008 r., znak IP-PB3-423-419/08-3/MS. W interpretacji tej Minister Finansów uznał stanowisko podatnika w całości za poprawne i potwierdził, że dochodem podatkowym w przypadku „pozostałych składników majątkowych, niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, będzie różnica pomiędzy przychodami podatkowymi oraz kosztami podatkowymi, gdzie przychodem na moment sprzedaży przez Spółkę będzie kwota uzyskana ze zbycia tychże pozostałych składników majątkowych a kosztem uzyskania przychodu będzie wartość pozostałych składników majątkowych ustalona na dzień wniesienia aportu w ewidencji Spółki tj. ich ówczesna wartość rynkowa (a w przypadku produkcji w toku ówczesna wartość rynkowa powiększona o nakłady poniesione przez Spółkę na dokończenie produkcji)".
Podsumowując, Spółka stwierdza, że w przypadku sprzedaży budynków lub poszczególnych lokali mieszkalnych oraz użytkowych, wchodzących w skład tych budynków - wniesionych do spółki osobowej w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - kosztem uzyskania przychodu będzie wartość wynikająca z ewidencji spółki osobowej, równa wartości rynkowej budynków lub poszczególnych lokali mieszkalnych oraz użytkowych, wchodzących w ich skład z dnia dokonania wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.
W ocenie Ministra Finansów stanowiska Spółki, wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2009 r. (data wpływu: 20 kwietnia 2009 r.), nie można uznać za prawidłowe. Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: updop) przepisy ustawy mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Z uwagi na fakt, iż przepisy kodeksu spółek handlowych nie przyznają spółce osobowej osobowości prawnej, nie może ona zostać uznana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka osobowa nie podlega także opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14 poz. 176 z późn. zm.; dalej: updof), akt ten reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. Powyższe oznacza, iż na gruncie podatku dochodowego spółka osobowa jest transparentna podatkowo. Podatnikami są poszczególni jej wspólnicy, którzy w zależności od ich formy prawnej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych bądź podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem skutki podatkowe dla wspólników spółki osobowej będących osobami prawnymi powinny być oceniane na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podstawą do rozliczeń wspólników spółki osobowej będących osobami prawnymi jest ogólna reguła, wskazana w art. 5 ust. 1 i ust. 2 updop, określająca, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania m.in. kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Rozważając odpłatne zbycie przez spółkę osobową na rzecz osób trzecich składników majątkowych uprzednio przez wspólnika wniesionych do spółki, należy stwierdzić, iż uzyskany w następstwie takiego zbycia przychód dzielony będzie na wspólników zgodnie z treścią art. 5 updop. Jednocześnie, stosownie do art. 15 updop, koszt uzyskania tych przychodów stanowić mogą jedynie koszty (w ujęciu memoriałowym lub kasowym) poniesione w celu osiągnięcia tych przychodów. Przyjęta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że do podatkowych kosztów podatnik zaliczać może jedynie wydatki przez niego poniesione, z wyjątkiem wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Na gruncie przepisów updop brak jest podstaw do uznania, iż w związku z otrzymaniem przez spółkę składników majątkowych tytułem wkładów niepieniężnych spółka osobowa poniosła wydatki odpowiadające wartości rynkowej takich wkładów. Reasumując, kosztem uzyskania przychodu dla N. Sp. z o.o. z tytułu zbycia budynków (lub poszczególnych lokali mieszkalnych oraz użytkowych wchodzących w ich skład) przez spółkę osobową będzie, z uwzględnieniem art. 5 updop, „koszt poniesiony” przez tego wspólnika na nabycie lub wytworzenie przedmiotowego aportu wniesionego przez tego wspólnika do spółki osobowej.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy). |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.