INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2009 r. (data wpływu 08 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej zapłaty zaliczek na poczet wykonania przyszłych usług oraz nagrody głównej,

• prawidłowe w części odnoszącej się do pozostałych wydatków.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 08 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła umowę z TXX Polska spółka z o.o. z siedzibą w Poznaniu, której przedmiotem jest świadczenie usług marketingowych polegających na organizacji i obsłudze działań promocyjnych organizowanych przez Wnioskodawcę, w celu promocji i zwiększenia sprzedaży towarów Spółki. Kontrahent Wnioskującej zobowiązany jest do opracowania założeń promocji, a następnie do przygotowania regulaminu loterii promocyjnej oraz regulaminu Programu Lojalnościowego, wystąpienia do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie zezwolenia na urządzenie loterii promocyjnej, koordynacji działań promocyjnych oraz raportowania na bieżąco tych działań, opracowania projektów materiałów promocyjnych na potrzeby promocji, wykonania lub zlecenia do wykonania materiałów promocyjnych na potrzeby promocji, obsługi promocji, w tym przyjmowania zgłoszeń w promocji, weryfikacji zgłoszeń nadsyłanych przez uczestników promocji, wydawaniu nagród uczestnikom promocji, obsługi procedur reklamacyjnych w związku z promocją oraz przetwarzaniem danych osobowych w związku z promocją.

Wartość wynagrodzenia za świadczenie usług odnośnie do konkretnej akcji promocyjnej określana jest w kosztorysie. Wynagrodzenie obejmuje m. in. wartość zakupionych nagród.

Nagrody wydawane są zwycięzcy danej akcji promocyjnej po jej zakończeniu.

Umowa obejmuje okres od 19 kwietnia 2008 roku do 31 marca 2009 roku, przy czym akcja promocyjna w formie loterii „Program Y” trwa od września 2008 do 31 marca 2009 roku.

W czasie trwania akcji promocyjnej Wnioskodawca ponosi (na poczet różnorodnych czynności koniecznych do przeprowadzenia na danym etapie loterii) na rzecz TXX Polska Sp. z o.o. wydatki w postaci:

1. zaliczek na poczet usług, które dopiero będą świadczone;
2. wynagrodzenia za już wykonane usługi przez kontrahenta;
3. zwrotu poniesionych przez kontrahenta wydatków na zakup nagród.

Nagrodą główną w tej loterii był samochód dostawczy. Poza nagrodą główną organizatorzy przewidzieli szereg innych nagród rzeczowych.

Wydatek na zakup nagród stanowi część wszystkich wydatków związanych z loterią, zgodnie z kosztorysami.

W dniu 5 sierpnia 2008 roku Wnioskodawca uiścił zaliczkę dla TXX Polska Sp. z o.o. na poczet nagrody głównej.

Nagroda główna została wydana zwycięzcy loterii w miesiącu lutym 2009 roku, przy czym ani samochód, ani pozostałe nagrody rzeczowe nie były własnością Wnioskodawcy (faktura dokumentująca ich nabycie została wystawiona na TXX Polska).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu:

1. zaliczek na poczet usług, które dopiero miały być świadczone,
2. wynagrodzenia za wykonywane na bieżąco usługi przez kontrahenta,
3. zwrotu poniesionych przez kontrahenta wydatków na zakup nagród w loterii,

stanowią dla Wnioskodawcy koszt w dacie jego poniesienia, czy też wydatki ponoszone w związku z umową, powinny być przyporządkowane proporcjonalnie do długości okresu w danym roku, w związku z czasem trwania loterii, zarówno w roku 2008 jak i 2009...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty zakupu nagród w akcji promocyjnej – loterii oraz inne koszty ponoszone przez Wnioskodawcę – wszystko w ramach wynagrodzenia należnego kontrahentowi Spółki – są kosztami pośrednimi.

Nie sposób bowiem ich przyporządkować do konkretnych przychodów osiągniętych przez Wnioskodawcę.

Istotą akcji promocyjnej organizowanej przez Wnioskodawcę jest zwiększenie sprzedaży Jego produktów. Jednakże nie jest możliwe ustalenie, że opisane wyżej wydatki ponoszone przez podatnika w związku z umową pozostają w bezpośrednim związku z konkretnym przychodem osiągniętym w konkretnym roku.

Według zasady wynikającej z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty pośrednie są rozpoznawane w dacie ich poniesienia. W przypadku jednak, gdy koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy oraz nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, są one rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty przedmiotowej akcji promocyjnej będą ponoszone w okresie dwóch lat, tj. częściowo w roku 2008 oraz częściowo w roku 2009, z uwagi na czas trwania loterii.

Wydatek na nagrody został poniesiony w roku 2008 i stanowi on część wszystkich kosztów loterii. Przy czym, koszt ten dotyczy (tj. został poniesiony) konkretnego roku trwania akcji, tj. roku 2008.

Obowiązek rozliczenia kosztów w czasie pojawia się wyłącznie wtedy, gdy oprócz faktu ponoszenie kosztów w okresie przekraczającym rok podatkowy jednocześnie nie jest możliwe określenie jaka część kosztów pośrednich danej usługi trwającej przez dłuższy okres czasu dotyczy danego roku podatkowego.

Uwzględniając istniejący stan faktyczny, uznać należy, że zaliczka uiszczona na zakup nagrody głównej oraz pozostałych nagród w ramach akcji promocyjnej trwającej na przełomie dwóch lat podatkowych da się przyporządkować do konkretnego roku podatkowego.

Wydatki te są zatem kosztem, który powinien być rozpoznany w dacie jego poniesienia. Zdaniem Wnioskodawcy, reguła dotycząca rozliczania kosztów w czasie, tj. rozpoznawanie ich jako kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, ma zastosowanie jedynie do wydatków dotyczących usług wykonywanych wprawdzie w kilku okresach (latach) podatkowych, ale gdy nie można ustalić, w jakiej części wydatki dotyczą danego roku. Nie dotyczy to wydatków poniesionych w konkretnym roku, gdy stanowią one część wszystkich wydatków związanych z daną usługą, która to część da się przyporządkować do konkretnego roku podatkowego.

Należy pamiętać, że pomimo przyporządkowania np. wydatku na nagrodę główną do konkretnego roku trwania akcji promocyjnej, wydatek ten, w dalszym ciągu stanowi koszt pośredni, a nie koszt bezpośredni. Nie sposób bowiem powiązać go z konkretnym przychodem w konkretnym roku trwania akcji promocyjnej. Dlatego też wydatek poniesiony przez Spółkę w dniu 5 sierpnia 2008 roku, w postaci zaliczki na zakup nagród w loterii stanowi w całości koszt w dacie jego poniesienia, zgodnie z zasadą wynikającą z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdanie pierwsze.

To samo dotyczy pozostałych wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w czasie wykonywania umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów uznaje się za:

• nieprawidłowe w części dotyczącej zapłaty zaliczek na poczet wykonania przyszłych usług oraz nagrody głównej,

1. prawidłowe w części odnoszącej się do pozostałych wydatków.
   
   

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Obowiązkiem Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy można podzielić na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Jest to wówczas koszt ogólny działalności gospodarczej. Aby określić czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym.

Ustawodawca w art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podzielił koszty na:

• koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4-4c) oraz

• koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d, 4e).
  
  

W świetle wskazanych przepisów data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania tych kosztów z przychodem podatkowym.

W myśl art. 15 ust. 4 tej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośrednio odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie.

Zatem, wydatki poniesione przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem jednak, że ich poniesienie miało na celu osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu. Wszystkie zatem koszty muszą się łączyć z przychodem; część w sposób bezpośredni, a część w sposób pośredni.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę wynika, iż w związku z przeprowadzeniem akcji promocyjnej ponosiła Ona (na poczet różnorodnych czynności koniecznych do przeprowadzenia na danym etapie loterii) na rzecz kontrahenta wydatki w postaci:

1. zaliczek na poczet usług, które dopiero będą świadczone;
2. wynagrodzenia za już wykonane usługi przez kontrahenta;
3. zwrotu poniesionych przez kontrahenta wydatków na zakup nagród.

Wobec powyższego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą w kwestii zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów, dla których momentem określającym powstanie kosztów uzyskania przychodów jest – w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – moment poniesienia wydatków.

Wnioskodawca powinien zatem postępować zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazano powyżej, ustawodawca sformułował ogólną regułę, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z treści tych przepisów nie wynika wprost zakaz zaliczenia przez podatników do kosztów uzyskania przychodów zaliczek zapłaconych na poczet przyszłych świadczonych usług, czy też otrzymanych w terminie późniejszym towarów. Art. 16 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy wymienia jedynie, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Zagadnienie dotyczące zaliczek zostało uregulowane jednak w art. 12 ust. 4 pkt 1 cytowanej ustawy. W świetle tegoż artykułu, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…).

Wydatki z tytułu zaliczek wpłacanych firmie świadczącej usługi marketingowe, z którą Wnioskodawca zawarł umowę, niewątpliwie wykazuje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Jednak kwoty zaliczek na poczet usług, które zostaną wykonane w terminie późniejszym, czy też zaliczka na zakup nagrody głównej nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich wypłaty.

Kosztem uzyskania przychodu może być tylko całkowita kwota wydatku poniesiona przez Wnioskodawcę (elementem którego będzie zaliczka). Możliwość zaliczenia kwoty wydatków do kosztów uzyskania przychodów następuje po dokonaniu całkowitej (ostatecznej) płatności za wykonaną usługę lub wydany towar – w dacie poniesienia

Natomiast w kwestii pozostałych kosztów, stanowiących wynagrodzenia za wykonywane na bieżąco usługi przez kontrahenta oraz zwrotu poniesionych przez niego wydatków na zakup nagród w loterii, skoro nie ma możliwość powiązania tych wydatków związanych z organizacją przeprowadzonej akcji promocyjnej z przychodem, to koszty te, stanowić będą – w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.