Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB3/423-812/08/MO
z 24 listopada 2008 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IBPB3/423-812/08/MO
Data
2008.11.24
Referencje
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Zwolnienia przedmiotowe
Słowa kluczowe
inwestycje
koszty uzyskania przychodów
specjalna strefa ekonomiczna
wydatki inwestycyjne
zwolnienia przedmiotowe
Istota interpretacji
W świetle powyższego stanu faktycznego Spółka wnosi o potwierdzenie, czy zgodnie z treścią § 7 rozporządzenia w sprawie SSE, cena nabycia lub koszt wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego stanowi koszt poniesiony na moment dokonania operacji gospodarczej związanej z nabyciem lub wytworzeniem we własnym zakresie tego środka trwałego, tj. zgodnie z tzw. metodą memoriałową?
Wniosek ORD-IN 2 MB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 19 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 19 września 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej „SSE”) na podstawie zezwolenia z dnia 27 lutego 2008 r. wydanego w oparciu o art. 16 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o SSE (tj. Dz. U. z 2007 r., Nr 42, poz. 274, tj., dalej: „ustawa o SSE").Zgodnie z § 4 rozporządzenia w sprawie SSE w związku z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej: „PDOP” lub „ustawa o PDOP”), wielkość pomocy publicznej w postaci zwolnienia dochodu uzyskanego z tytułu działalności na terenie strefy na podstawie zezwolenia kalkulowana jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru oraz wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą.Zgodnie z zamierzeniami Spółki, wielkość pomocy będzie kalkulowana w oparciu o koszty inwestycji, stanowiące w znacznej mierze wydatki na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych.Definicja wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, zawarta w § 7 ust. 1 rozporządzenia w sprawie SSE stanowi, iż: W związku z powyższym zadano następujące pytanie: W świetle powyższego stanu faktycznego Spółka wnosi o potwierdzenie, czy zgodnie z treścią § 7 rozporządzenia w sprawie SSE, cena nabycia lub koszt wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego stanowi koszt poniesiony na moment dokonania operacji gospodarczej związanej z nabyciem lub wytworzeniem we własnym zakresie tego środka trwałego, tj. zgodnie z tzw. metodą memoriałową... Zdaniem Spółki w świetle § 7 rozporządzenia w sprawie MSSE cena nabycia lub koszt wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych stanowi „poniesiony” koszt inwestycji na moment dokonania operacji gospodarczej związanej z ich nabyciem lub wytworzeniem, zgodnie z metodą memoriału. Zdaniem Spółki, za taką interpretacją przemawia wykładnia językowa, systemowa i celowościowa przepisów o SSE, PDOP oraz o rachunkowości. W świetle powyższego, potoczne znaczenie określenia „poniesienia kosztu” w uprawniony sposób można odczytywać jako bycie obciążonym kosztem, np. wskutek wystawienia przez kontrahenta faktury za sprzedaż towaru lub wykonanie usługi.W treści § 7 ust. 1 rozporządzenia w sprawie SSE ustawodawca nie stanowi, czy wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą powinny zostać sfinansowane. Wskazuje jedynie, iż koszty inwestycji powinny być poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia. Spółka pragnie podkreślić, iż poprzez wystawienie faktury przez kontrahenta koszt jest ponoszony definitywnie, gdyż możliwe jest jego dochodzenie na drodze sądowej. Faktyczne wydatkowanie środków nie jest tymczasem konieczne do uznania kosztu za poniesiony (np. przy rozliczeniu w formie potrącenia wierzytelności).W konsekwencji, mając na uwadze znaczenie nadawane interpretowanemu określeniu „poniesionych kosztów” w języku potocznym, w przekonaniu Spółki, moment „poniesienia kosztu inwestycji” powinien być ustalany na moment dokonania operacji gospodarczej, tj. zgodnie z metodą memoriałową.Rezultat tej wykładni jest zgodny z rozumieniem słów „koszt poniesiony” wynikającym z wykładni systemowej oraz celowościowej, którą Spółka dokonała z ostrożności w celu ustalenia, kiedy dochodzi do poniesienia kosztu. Przepis § 7 ust 5 rozporządzenia w sprawie SSE stanowi, iż cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Spółka odwołuje się zatem do przepisów tej ustawy celem ustalenia znaczenia „poniesienia” kosztu inwestycji. Dodatkowo Spółka odwołuje się do przepisów ustawy o PDOP jako przepisów zawierających podstawę prawną zwolnienia dochodów uzyskanych w związku z działalnością na terenie SSE na podstawie zezwolenia z opodatkowania tym podatkiem. Zgodnie z powyższym, dla ustalenia ceny nabycia przyjmuje się kwotę, którą podatnik został ekonomicznie obciążony, np. na podstawie faktury od kontrahenta. Przepis wskazuje bowiem wyraźnie, iż podstawą do ustalenia ceny nabycia jest kwota należna, nie zaś zapłacona. Oznacza to zatem, iż cenę nabycia ustala się już w momencie dokonania operacji gospodarczej (data wynikająca z faktury), a nie w dacie zapłaty.Analogicznie kwestia ta została uregulowana na gruncie przepisów ustawy o PDOP.W konsekwencji należy stwierdzić, iż poniesienie kosztów zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, która w myśl § 7 ust. 5 rozporządzenia w sprawie SSE znajduje zastosowanie do ustalania ceny nabycia / kosztu wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych w związku z realizacją inwestycji, ma miejsce w momencie dokonania operacji gospodarczej (zgodnie z zasadą memoriałową), nie zaś w momencie dokonania zapłaty (zgodnie z metodą kasową). Powyższe przepisy wyraźnie wskazują na zasadność zastosowania metody memoriałowej przy ustalaniu momentu poniesienia kosztu, podobnie jak przepisy ustawy o rachunkowości. Wskazane wyżej przepisy dotyczące PDOP obowiązują od dnia 1 stycznia 2007 r. Podkreślić należy jednak, iż również przepisy ustawy o PDOP obowiązujące do dnia 31 grudnia 2006 r., co do zasady, uznawały metodę memoriałową za właściwą przy zaliczeniu kosztów do kosztów uzyskania przychodów i nie uzależniały zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów od dokonania faktycznej zapłaty. W świetle przepisów o PDOP obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r., kosztem uzyskania przychodu był koszt zarachowany w danym okresie niezależnie od tego, kiedy faktycznie miała miejsce zapłata. Zarachowanie kosztu miało miejsce min. w oparciu o dokument potwierdzający jego poniesienie, czyli np. fakturę. Jednocześnie, w sytuacji, gdy przepisy wspólnotowe warunkują otrzymanie pomocy publicznej od dokonania zapłaty, wówczas obowiązek taki jest wskazany wprost w samej definicji wydatków kwalifikowanych. Przykładowo, w przypadku wsparcia dla przedsiębiorców z funduszy strukturalnych, w definicji wydatków kwalifikowanych mowa jest o „wydatkach faktycznie zapłaconych". Spółka jest zatem zdania, iż użycie w Traktacie Akcesyjnym, w odniesieniu do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności na terenie strefy określenia „koszty faktycznie poniesione" (ang. „costs actually incurred" - tłumaczenie Spółki), a nie „wydatki faktycznie zapłacone" (ang. „expenditures actually paid out" - tłumaczenie Spółki), nie byto przypadkowe i oznacza, iż w przypadku pomocy publicznej dlaprzedsiębiorców prowadzących działalność na terenie SSE na podstawie zezwolenia, warunek dokonania zapłaty nie jest warunkiem zakwalifikowania kosztu do objęcia pomocą. Treść prawa wspólnotowego w tym zakresie powinna zaś być uwzględniana w wykładni przepisów krajowych. W konsekwencji, zdaniem Spółki, termin „poniesione koszty inwestycji" powinien być interpretowany jako koszty ekonomicznie obciążające podatnika, ujmowane w dacie dokonania operacji gospodarczej (zasada memoriałowa).Zgodnie z treścią rozporządzeń strefowych znajdujących zastosowanie do tzw. starych, dużych przedsiębiorców strefowych (posiadających zezwolenie wydane przed dniem 1 stycznia 2001 r.) „za koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty Inwestycji (...), a takie koszty z tytułu wkładów niepieniężnych wniesionych do ich przedsiębiorstwa przed dniem 1 maja 2004 r. spełniające kryteria kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą".Z treści tego przepisu wynika, iż w odniesieniu do tzw. starych, dużych przedsiębiorców ustawodawca rozszerzył katalog wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą o koszty z tytułu wkładów niepieniężnych.W wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego nie dochodzi jednak do zapłaty, zaś koszt inwestycji zwiększa się o wartość nominalną udziałów wydanych w zamian za wkłady niepieniężne. W takiej sytuacji, moment poniesienia kosztów z tytułu wkładów niepieniężnych może być ustalony wyłącznie w oparciu o metodę memoriałową.Przepisy rozporządzeń strefowych regulujące sposób obliczania wielkości poniesionych kosztów inwestycji i otrzymanej pomocy publicznej, znajdujące zastosowanie zarówno w odniesieniu do tzw. starych, dużych przedsiębiorców, jak i przedsiębiorców, którzy otrzymali zezwolenie po dniu 1 stycznia 2001 r. (a więc Spółka), nie przewidują żadnych wyjątków w zakresie ustalania momentu poniesienia kosztów w zależności od kategorii kosztu. Oznacza to, iż moment poniesienia wszystkich kosztów inwestycji, w tym moment poniesienia kosztów z tytułu wkładów niepieniężnych, powinien być ustalony według tej samej metody Ponieważ moment poniesienia kosztu w przypadku wkładów niepieniężnych można ustalić wyłącznie w oparciu o metodę memoriałową to, zdaniem Spółki, również w przypadku pozostałych kosztów, jako podstawę do obliczania wielkości otrzymanej pomocy publicznej należy przyjąć metodę memoriałową. Zastosowanie dwóch różnych metod dla różnych rodzajów kosztów inwestycji w oparciu o ten sam przepis nie znajduje bowiem uzasadnienia Spółka pragnie wskazać, iż zasadność zastosowania metody memoriałowej przy ustalaniu momentu poniesienia kosztów inwestycji znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Jako przykład Spółka pragnie wskazać pismo Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 31 maja 2005 r. nr DP/P1/423-0038/1/05/AP, w którym Naczelnik stwierdził, iż: Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje: Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U z 2007r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych). Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust.1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie specjalnej strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Rodzaj tych wydatków został określony przez Radę Ministrów w rozporządzeniach ustanawiających poszczególne strefy ekonomiczne. W sytuacji, gdy dany rodzaj (przedmiot) działalności nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Spółka prowadzi działalność gospodarczą w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie zezwolenia wydanego w dniu 27 lutego 2008 r. W zakresie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej aktualnie obowiązującym przepisem wykonawczym do ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 1 lutego 2007r. w sprawie mieleckiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 26, poz. 163 ze zm.). Pomoc regionalna jest udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na nowe inwestycje i tworzenie nowych miejsc pracy, o czym stanowi § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia. Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie mieleckiej specjalnej strefy ekonomicznej za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:
W odniesieniu do kwestii pojęcia „poniesionych wydatków inwestycyjnych”, należy zauważyć, iż pojecie to nie zostało zdefiniowane w ww. rozporządzeniu. § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, iż zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:
Rozstrzygając kwestię „poniesionych wydatków inwestycyjnych” należy zwrócić uwagę na fakt, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków, kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości. W związku z tym nie jest wystarczające dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia. Innymi słowy moment poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej lub dopuszczalnej pomocy publicznej, należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym. Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż wydatkami inwestycyjnymi kwalifikującymi się do objęcia pomocą publiczną będą wydatki poniesione na nową inwestycję i tworzenie nowych miejsc pracy, przeznaczone na cele określone w § 7 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie mieleckiej specjalnej strefy ekonomicznej. Związek wydatku z nową inwestycją nie może być luźny, ale musi istnieć od początku. Natomiast momentem poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej oraz dopuszczalnej pomocy publicznej, jest chwila zapłaty (więc zgodnie z zasadą kasową). Referencje
|
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.