Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB2/415-404/07-2/JK
z 17 marca 2008 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB2/415-404/07-2/JK
Data
2008.03.17
Referencje
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Źródła przychodów --> Przychody z praw majątkowych
Podatek od czynności cywilnoprawnych --> Przedmiot opodatkowania --> Czynności podlegające opodatkowaniu
Słowa kluczowe
kapitał
kapitał
koszty uzyskania przychodów
koszty uzyskania przychodów
podatek dochodowy od osób fizycznych
podatek dochodowy od osób fizycznych
przekształcanie
przekształcanie
przychód z kapitału pieniężnego
przychód z kapitału pieniężnego
spółki
spółki
udział w zyskach osób prawnych
udział w zyskach osób prawnych
Istota interpretacji
1) Czy w wyniku przekształcenia jednoosobowej spółki z o.o. w spółkę jawną, w rezultacie, którego zyski z lat ubiegłych skumulowane w kapitale zapasowym staną się częścią majątku spółki jawnej, powstanie u męża Wnioskodawcy przychód z kapitałów pieniężnych tytułem udziału w zyskach osób prawnych?2) Czy Wnioskodawca, który stanie się wspólnikiem spółki jawnej utworzonej w wyniku przekształcenia spółki z o.o. zobowiązany będzie do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu objęcia udziałów w spółce jawnej, czy tylko podatek PCC od zmiany umowy spółki?
Wniosek ORD-IN 336 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Wnioskodawczyni informuje, iż jej małżonek jest wspólnikiem jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i zarazem reprezentuje jednoosobowy zarząd tej spółki. Przedmiotem działalności spółki jest handel hurtowy i detaliczny materiałami budowlanymi. Spółka z o.o. posiada znaczny kapitał zapasowy, ponieważ znaczna część zysków za lata działalności przeznaczona była na jej rozwój. Obecnie mąż Wnioskodawczyni zamierza przekształcić spółkę z o.o. w spółkę jawną. Wspólnikami spółki jawnej byliby Wnioskodawczyni i mąż Wnioskodawczyni. Małżonkowie posiadają wspólność majątkową. W momencie przekształcenia majątek spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się majątkiem spółki jawnej, która będzie prowadziła działalność tożsamą co do rodzaju i rozmiarów. Dla uszczegółowienia tematu Wnioskodawczyni dodatkowo podaje:
Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z treścią art. 552 i 553 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 93 a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, w tym również wynikające z prawa podatkowego. Przekazanie skumulowanych zysków w kapitale zapasowym spółki z. o. o. do majątku spółki jawnej w wyniku przekształcenia nie stanowi przychodów określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 9 jak również w art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie następuje likwidacja spółki z o.o. a tylko zmiana formy prawnej, czyli pozostaje zasada tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu. Ponieważ majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej i nie zostaje wycofany z działalności, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązany do zapłacenia podatku dochodowego od skumulowanych zysków na kapitale zapasowym. Określenie wartości udziałów w umowie spółki jawnej powstałej z przekształcenia, które obejmie Wnioskodawczyni, spowoduje konieczność zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że nie wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych. Wnioskodawczyni wskazała, iż na pytania zawarte we wniosku ORD-IN z dnia 11 grudnia 2007 r. zostały wydane interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPB1/415-44/07-2/AP z dnia 31 października 2007 r., ILPB2/415-52/07-4/JK z dnia 30 listopada 2007 r.
Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zwanej dalej k.s.h. Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana), może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia). Wpis ten wywołuje skutek w postaci wykreślenia przez sąd rejestrowy z urzędu spółki przekształcanej, a spółka przekształcona, jako następca prawny, wstępuje z tym dniem we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. W szczególności spółka przekształcona pozostaje przedmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem (chyba, że ustawa lub decyzja o przyznaniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowią inaczej). Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej na podstawie przepisów art. 552 i 553 k.s.h. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów k.s.h. powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w osobową spółkę handlową (spółkę jawną), nie jest więc tożsame z likwidacją działalności gospodarczej, lecz jest jej dalszą kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 k.s.h.), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 k.s.h.). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej. Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., nr 80, poz. 60 ze zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w ordynacji zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty zysków stają się składową częścią majątku spółki jawnej. Powstaje zatem pytanie, czy zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które na skutek przekształcenia w spółkę jawną stają się składową częścią jej majątku, będą u wspólnika(ów) spółki jawnej stanowiły przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz 176 ze zm.), zwanej dalej updof. Kwestie przychodów z kapitałów pieniężnych uregulowane zostały w art. 17 ust. 1 updof. W pkt 4 i 9 tego przepisu, jako przychody z kapitałów pieniężnych, wymienione zostały: dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni. Natomiast pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 updof. W myśl tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:
Podstawowym kryterium uznania przychodu (dochodu) z udziału w zyskach osób prawnych jest jego faktyczne uzyskanie. Za dochód faktycznie otrzymany (uzyskany) należy zaś uważać taki dochód, którym Wnioskodawczyni może sama rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji. Skoro niepodzielone zyski spółki z o.o. staną się własnością spółki jawnej, w której nadal zostaną zatrzymane, to w świetle przytoczonych przepisów, nie sposób uznać, że zostaną faktycznie otrzymane w formie udziału w zysku osoby prawnej przez wspólników, będących uprzednio udziałowcami przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W przypadku, gdy pozostałe w spółce kapitałowej na dzień przekształcenia nieopodatkowane środki, podwyższą wartość wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce kapitałowej, to różnica tych wartości stanowić będzie przychód, z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Powstanie on w dacie wykreślenia spółki kapitałowej z krajowego rejestru sądowego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni będąca udziałowcem spółki przekształcanej nie uzyska dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albowiem majątek spółki przekształconej, w tym również niepodzielone zyski osoby prawnej, nie ulegnie likwidacji i zwrotowi wspólnikom, lecz stanie się majątkiem przekształconej spółki jawnej i w tej spółce pozostanie. Zachowana zostanie również tożsamość wartości wkładów w spółce osobowej w stosunku do wartości udziałów w spółce kapitałowej. Tutejszy organ nie komentuje zasadności i zgodności prawem przekształceń planowanych przez Wnioskodawczynię, ani stwierdzenia, że nie nastąpi podwyższenie wartości wkładów w spółce jawnej w stosunku do wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tylko przyjmuje je jako element stanu faktycznego zaistniałego w przedmiotowej sprawie. Reasumując, omawiane przekształcenie zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego nie jest traktowane jako likwidacja spółki kapitałowej, bowiem likwidacja nie jest w żadnym momencie częścią procedury przekształceniowej. Przekształcenie spółki prawa handlowego w inną spółkę prawa handlowego to proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji. Tym samym u udziałowca przekształcanej spółki kapitałowej nie powstanie w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od niepodzielonych zysków, a zakumulowanych na kapitale zapasowym. Środki spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które staną się z chwilą przekształcenia majątkiem spółki jawnej przypadające na wspólnika, będą zaś podlegały opodatkowaniu w momencie wyjścia tego wspólnika ze spółki osobowej, jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Od dnia 1 stycznia 2001 r. instytucję spółki jawnej regulują przepisy k.s.h. Termin „udział” występuje w kilku przepisach dotyczących spółki jawnej lecz nie został przez ustawodawcę zdefiniowany. I tak w art. 51 § 2 i § 3 k.s.h mówi się o udziale wspólnika w zyskach i stratach, natomiast w art. 50, 52 § 2 i 53 k.s.h. pojawia się pojęcie „udział kapitałowy”, przez, który rozumie się „wyrażoną w złotych i zapisaną na koncie danego wspólnika w księgach handlowych spółki pewną umowną wartość (sumę), będącą sui generis ekwiwalentem wkładu wniesionego przez tego wspólnika do spółki. Jak stanowi art. 50 k.s.h. udział kapitałowy wspólnika jest równy wartości wkładu określonej w umowie spółki. Tak więc określenie udział należy uznać za synonim wkładu. Jednak najczęściej za udział w spółce osobowej rozumie się ogół praw i obowiązków wspólnika takiej spółki o charakterze nadrzędnym w stosunku do poszczególnych uprawnień spółki, takich jak np. udział w majątku spółki, prawo do zysku, do odsetek od udziału kapitałowego, uprawnienia organizacyjnoprawne. Tak pojmowany udział może objąć inna osoba, która wniesie wkład. Operacja taka winna być potwierdzona podpisaniem lub zmianą umowy spółki. Przepisy art. 31 do 54 ustawy z dnia 25 lutego 1954 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 r., Nr 9, poz. 59 ze zm.) określają sytuację prawną małżonków, w odniesieniu do ich majątku, nabytego zarówno przez każdego z nich przed zawarciem małżeństwa, jak i nabytego przez oboje i każdego z nich w czasie trwania związku małżeńskiego. Jeżeli między małżonkami istnieje wspólność ustawowa – to na majątek małżonków składają się trzy masy majątkowe:
Skoro więc udziały w spółce jawnej – jako prawa majątkowe – należą do majątku osobistego małżonków może dojść do ich zbycia między małżonkami nawet w sytuacji, gdy istnieje między nimi wspólność majątkowa. Dla małżonka zbywającego swoje udziały przychód uzyskany z tego tytułu będzie przychodem z praw majątkowych. Zgodnie z art. 18 updof za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. W piśmiennictwie prawo majątkowe jest definiowane jako prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku ekonomicznym z interesem uprawnionego. Jest to określone uprawnienie podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Z uwagi więc na to, że katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty zasadne jest zaliczenie do niego również innych praw majątkowych, nie wymienionych wprost ww. artykule, w tym również sprzedaż osobom trzecim przez wspólnika spółki jawnej udziałów z tytułu uczestnictwa w spółce. Tak więc, jeżeli Wnioskodawczyni odkupi od męża udziały w spółce jawnej (a nie w spółce przychód ograniczoną odpowiedzialnością) przychód z ich sprzedaży stanowił będzie dla niego przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego tytułu będzie różnica pomiędzy przychodem osiągniętym z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółce, a kosztami uzyskania przychodów. Dochód uzyskany z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego opodatkowanymi według skali podatkowej. W stosunku do Wnioskodawczyni przychód w związku z odkupieniem udziałów męża w spółce jawnej nie powstanie.
Zgodnie z art.1 ust. 1 pkt 1 lit k) i art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zwanej dalej upcc, podatkowi podlegają umowy spółki (akty założycielskie) oraz zmiany tych umów jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
nbspnbspnbspnbspa) rzeczywisty ośrodek zarządzania albo nbspnbspnbspnbspb) siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium żadnego z państw członkowskich (t. j. zgodnie z art. 1a państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym), a jeżeli ośrodek znajduje się na terytorium takiego państwa, gdy umowa spółki nie podlega podatkowi kapitałowemu w tym państwie. Za zmianę umowy spółki osobowej na gruncie upcc uważa się przekształcenie, podział lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego. Z treści opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z przekształceniem spółki Wnioskodawczyni odkupi od męża część udziałów w spółce. W wyniku ww. transakcji wysokość kapitału i wartość majątku spółki pozostaną bez zmian, dlatego stwierdzić należy, iż nie wystąpi unormowana przepisami upcc zmiana umowy spółki.
Stawka podatku od umowy sprzedaży innych praw majątkowych, niż nieruchomości, rzeczy ruchome, prawa użytkowania wieczystego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, została określona w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) upcc i wynosi 1%. Podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. Referencje
|
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.