INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2008 r. (data wpływu 7 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów aportu nieruchomości jako środka obrotowego oraz w piśmie z dnia 03.06.2008 r. (data nadania 05.06.2008 r., data wpływu 09.06.2008 r) uzupełniającym braki formalne na wezwanie IPPB1/415-399/08-2/TS z dnia 26.05.2008 r. (data nadania 27.05.2008 r., data doręczenia 30.05.2008 r.) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów aportu nieruchomości jako środka obrotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest wspólniczką firmy „L…Sp. J. Drugim wspólnikiem jest mąż Wnioskodawczyni, z którym posiada rozdzielność majątkową. Spółka jest firmą deweloperską, prowadzi uproszczoną księgowość w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Spółka została zawiązana umową z 24 lipca 2006 r. i wpisana do KRS 17 sierpnia 2006 r.. W wyniku wygrania przetargu ogłoszonego przez komornika i dopełnieniu formalności sądowych z tym związanych Wnioskodawczyni wraz z mężem stała się współwłaścicielką działki gruntu o numerze ewidencyjnym A/6, powierzchni 4821 m2, wartość 675.000,00 zł. Po nabyciu ziemi Wnioskodawczyni postanowiła przeznaczyć ją na potrzeby prowadzonej - w formie spółki jawnej - działalności gospodarczej. Mąż Wnioskodawczyni postąpił tak samo. W tym celu 2 maja 2007 r. wnieśli grunt aportem do spółki (w formie aktu notarialnego) jednocześnie zmieniając wartość i proporcje udziałów. Remanent sporządzony 2 maja 2007 r. (wg stanu na dzień 1 maja) przed wniesieniem aportu wykazywał wartość 162.013,14 zł. Remanent początkowy sporządzony według stanu na dzień 2 maja 2007r (po wniesieniu aportu) wykazuje wartość 837.013,14 zł. tj. wartość wcześniejszego remanentu + wartość wniesionego aportu.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego Wnioskodawczyni podała, iż:

Prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów Wnioskodawczyni zleciła biuru rachunkowemu, które dokonuje zapisów w porządku chronologicznym na podstawie dowodów, o których mowa w § 12-16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z dnia 29 sierpnia 2003 r. Nr 152, poz. 1475 z póz. zm.).

Zgodnie z załącznikiem Nr 1 do w/w rozporządzenia w kolumnie 2 podatkowej księgi przychodów i rozchodów biuro wpisuje dzień miesiąca wynikający z dokumentu stanowiącego podstawę dokonywania wpisu. Za dokumenty, które mogą stanowić podstawę dokonania wpisów biuro przyjmuje te, które są określone we wspomnianych § 12-16 rozporządzenia.

Koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Jednocześnie zgodnie z art. 22 ust. 6b. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów biuro uważa dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawidłowo postępuję ujmując w remanencie początkowym aport w postaci ziemi wniesiony do spółki jawnej...

Jeśli nie, to jak prawidłowo (data, kolumna księgi rodzaj dokumentu) dokonać wpisu aportu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów...

Zdaniem Wnioskodawczyni ziemię wniesioną aportem do spółki jawnej z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży po wybudowaniu na niej domów i mieszkań zakwalifikować należy nie jako majątek (środek) trwały lecz jako majątek (środek) obrotowy spółki.

Przy sprzedaży poszczególnych nieruchomości ziemia będzie kosztem uzyskania przychodów. Wysokość kosztu będzie równa udokumentowanym wydatkom poniesionym na nabycie ziemi.

2 maja 2007 r. należy uznać za dzień rozpoczęcia działalności spółki w związku z osiągnięciem z tą datą pierwszego przychodu z różnic kursowych. Sporządzony na ten dzień remanent początkowy w rozumieniu paragrafu 27 ustęp 1 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z dnia 29 sierpnia 2003r. (Nr 152, poz. 1475 późn. zm.)

Za dodatkowy argument przemawiający na korzyść przedstawionego toku rozumowania Wnioskodawczyni uważa fakt, że nie ma innego sposobu ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów środków obrotowych wniesionych aportem. Kolumna 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów służy - zgodnie z objaśnieniami stanowiącymi załącznik do wspomnianego Rozporządzenia - do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu, co w tym przypadku nie ma miejsca.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W przepisie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy wskazano, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów.

Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Powołany przepis nie będzie miał jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż z racji specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej, grunty zakupione na sprzedaż stanowić będą towar handlowy. W związku z tym, wydatki ponoszone na ich nabycie stanowić będą koszt uzyskania przychodów.

O kwalifikacji danego składnika majątku do środków trwałych lub towarów (Wnioskodawczyni używa określenia „majątek obrotowy”) winien zdecydować podatnik wnoszący majątek do przedsiębiorstwa. Decyzja w tym zakresie nie może mieć jednak charakteru dowolnego. Decydujące znaczenie dla kwalifikacji przedmiotowego gruntu ma jego przeznaczenie. Jeżeli Wnioskodawczyni zamierza grunt w przyszłości faktycznie zbyć i z takim zamiarem go nabyła, winna zakwalifikować go jako towar.

Na podstawie art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników tj. prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu – art. 22 ust. 6b ww. ustawy.

Sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm., zwane dalej rozporządzeniem w sprawie prowadzenia księgi).

Zgodnie z Objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawartymi w rozporządzeniu w sprawie prowadzenia księgi, kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Prawidłowe zatem będzie księgowanie wydatków na pozyskanie przedmiotowych gruntów w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, tj. zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu w dacie zakupu.

Ceną zakupu jest cena, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększona o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżona o rabaty opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku - wartość odpowiadająca cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika;

Należy nadmienić, że zgodnie z § 17 ust. 1 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

Jeżeli na koniec roku podatkowego, w którym podatnik zakupił grunty (towary handlowe) nie osiągnął przychodu z ich zbycia jest on zobowiązany do ujęcia tych gruntów w spisie z natury na koniec roku zgodnie z § 27 ww. rozporządzenia.

Sposób sporządzenia spisu i jego wycenę regulują przepisy § 28 i 29 ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

Zgodnie bowiem z § 27 ww. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego (w tym przypadku), a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności. Podatnicy mogą także sporządzać spis z natury w innym terminie niż wskazany w § 27 ww. rozporządzenia. W takim przypadku ciąży na nich obowiązek zawiadomienia o zamiarze sporządzenia spisu właściwego naczelnika urzędu skarbowego (§ 28 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Zgodnie § 29 ust. 1 ww. rozporządzenia podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia; spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania. W myśl ust. 3 ww. § 29 przy działalności usługowej i budowlanej produkcję niezakończoną wycenia się według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

W związku z powyższym u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niesprzedane towary poprzez różnice remanentowe powiększają kwotę dochodu podlegającego opodatkowaniu za dany rok podatkowy.

W świetle powyższego, u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, niesprzedane towary (w tym niesprzedane grunty), poprzez różnice remanentowe, powiększają kwotę dochodu podlegającego opodatkowaniu za dany rok podatkowy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawczynię i ww. przepisy należy stwierdzić, iż wartość gruntu stanowić będzie koszt w momencie przeniesienia własności na nabywcę tj. spółkę w dniu sporządzenia aktu notarialnego i należy ją wpisać w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.