Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 20.12.2006 r. (data wpływu do Urzędu 27.12.2006 r.) w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest prawidłowe.

Pracownikom zatrudnionym w Zakładzie na stanowiskach przedstawicieli handlowych oraz kierowców, którzy w umowach o pracę jako miejsce pracy mają wskazany teren całego kraju Spółka nie wypłaca diet z tytułu odbycia podróży służbowych na terenie kraju. Zwraca im natomiast wydatki za nocleg, parkingi, autostrady itp. Pracownicy ci odbywając podróż służbową poza terytorium kraju rozliczani są na warunkach ogólnych. Zdarza się, iż niektóre wydatki są dokumentowane przez pracowników paragonami.

Spółka uzupełnia paragony o następujące dane:

• dane spółki jako podmiotu dokonującego zakupu,
• opis operacji,
• podpis pracownika.

Mają miejsce także sytuacje, gdzie pracownik nie dostarcza rachunku czy paragonu na udokumentowanie poniesionych przez niego wydatków. W takim przypadku Spółka zobowiązuje pracownika do złożenia oświadczenia, z którego wynika, gdzie, kiedy, w jakim celu poniósł określony wydatek.

Pracownicy Spółki wyjeżdżają także za granicę w celach służbowych. Zdarza się, że jeżeli pracownicy wyjeżdżają za granicę samochodami służbowymi, stanowiącymi własność Spółki, to ze względów ekonomicznych i praktycznych poruszają się po mieście (stanowiącym cel podróży) środkami komunikacji miejscowej. Spółka zwraca tym pracownikom koszty poniesione przez nich na przejazdy środkami komunikacji miejscowej.

Spółka pyta:

1. Czy udokumentowanie wydatków takich jak opłaty za autostradę, parking i przejazd taksówką, poniesionych podczas krajowej podróży służbowej, paragonem, na którym dodatkowo umieszczono brakujące dane wymagane przez przepisy ustawy o rachunkowości, niezbędne dla uznania dokumentu księgowego za prawidłowy (nie dotyczy to paragonów za przejazd płatną autostradą), daje możliwość zakwalifikowania wydatków w kwocie brutto do kosztów uzyskania przychodów ?
2. Czy udokumentowanie wydatków za nocleg, autostradę i paliwo, ponoszonych podczas zagranicznej podróży służbowej, paragonem, na którym umieszczono brakujące dane wymagane przez przepisy ustawy o rachunkowości, niezbędne dla uznania dokumentu księgowego za prawidłowy, daje możliwość zakwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów ?
3. Czy w przypadku braku możliwości udokumentowania wydatku poniesionego przez pracownika podczas podróży służbowej złożenie oświadczenia przez tego pracownika o wysokości i rodzaju poniesionego wydatku pozwala na zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów ?
4. Czy pracownikom odbywającym zagraniczną podróż służbową samochodem służbowym można zwrócić wydatki związane z poruszaniem się środkami komunikacji miejscowej udokumentowane rachunkami np. za taksówkę
Czy wydatki te stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów ?

Ad. 1 i ad. 2) Zdaniem Spółki ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera regulacji dotyczących dokumentowania kosztów uzyskania przychodów. W zasadzie, jeżeli podatnik udowodni na podstawie wszelkich dowodów fakt poniesienia kosztu oraz jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, to może zaliczyć taki wydatek do kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak przyjmuje się, że koszt uzyskania przychodów powinien być udokumentowany dowodem księgowym określonym w ustawie o rachunkowości.

Spółka stoi na stanowisku, iż jeżeli wydatki na autostrady, parkingi i taksówki, poniesione przez pracownika w trakcie podróży służbowej, zarówno krajowej jak i zagranicznej, zostaną udokumentowane paragonem, a Spółka następnie umieści na tym paragonie brakujące dane wymagane przepisem art. 21 ustawy o rachunkowości, to będzie miała prawo uznać przedmiotowe wydatki za koszty uzyskania przychodów, gdyż paragon taki stanie się właściwym dowodem księgowym. Kosztem będzie w tym przypadku kwota brutto wskazana na paragonie, ponieważ na podstawie przepisu art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z paragonów, w związku z czym, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 46a uopdop podatek naliczony będzie stanowił koszt uzyskania przychodów.

Jednocześnie Spółka uważa, że w przypadku paragonów z tytułu opłat za przejazd autostradą nie jest konieczne uzupełnianie ich o niezbędne dane, jeżeli paragony uznane zostaną za fakturę VAT zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (...). Wówczas Spółka będzie uprawniona do uznania za koszty uzyskania przychodów kwoty netto poniesionego wydatku, a podatek naliczony będzie podlegał odliczeniu.

Ad. 3) Zdaniem Spółki zwrócone pracownikom wydatki mogą być pod pewnymi warunkami zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, także wtedy gdy pracownik nie przedstawi dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków. Kosztem uzyskania przychodu, zdaniem Spółki są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Podstawą do zaliczenia wydatku do kosztów może być oświadczenie pracownika co do poniesionego podczas podróży wydatku. Oświadczenie takie powinno być traktowane jako dowód zastępczy, o którym mowa w przepisach ustawy o rachunkowości.

Ad. 4) Jeżeli pracownik odbywa podróż służbową samochodem służbowym, przewidziany w rozporządzeniu ministra pracy i polityki społecznej z dnia 19.12.2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, pracownikowi nie przysługuje ryczałt na dojazdy środkami komunikacji miejscowej. Zdaniem Spółki celem w/w rozporządzenia była wyłącznie ochrona pracowników przed nieuczciwymi pracodawcami. Dlatego ustawodawca zapewnił pracownikom pewne minimum zwrotu kosztów, które zwyczajowo są w podróżach służbowych ponoszone. Nie ma więc przeszkód, aby pracodawca zwracał pracownikom koszty dojazdów w większej wysokości. W rezultacie zwrócone pracownikom wydatki na dojazdy środkami komunikacji miejscowej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że są powiązane z wykonywaniem zadania służbowego przez pracownika i uzasadnione było wykorzystanie środków komunikacji miejscowej zamiast udostępnionego pracownikowi samochodu służbowego.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz pytań Podatnika Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach stwierdza co następuje:

Ad. 1 i ad. 2) Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1991 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Tymi odrębnymi przepisami są przepisy ustawy o rachunkowości z dnia 29.09.1994 r. (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). Stosownie do przepisów art. 20 i 21 ustawy o rachunkowości podstawą wpisu do księgi jest dowód księgowy, który poza innymi koniecznymi warunkami musi wskazywać przedmiot operacji gospodarczej, wiarygodne określenie stron uczestniczących w tej operacji, określenie jej wartości i innych danych pozwalających na zidentyfikowanie tego zdarzenia gospodarczego. Regulacja powyższych przepisów w powiązaniu z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje na to, że dla celów podatku dochodowego wprowadzona została zasada szczegółowego dokumentowania zdarzeń gospodarczych. Zgodnie jednak z utrwaloną linią orzecznictwa NSA (wyrok NSA z dnia 14.07.1995 r. sygn. SA/Rz 151/94, wyrok NSA z dnia 28.11.1996 r. sygn. SA/Ka 1646/95) samo uchybienie przepisom o rachunkowości nie pozbawia podatnika możliwości wykazania, że sporne wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku, tj. na dzień 20.12.2006 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Dlatego też jeżeli wydatki poniesione przez Spółkę faktycznie miały miejsce, mają związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodu i nie mają do nich zastosowania wyłączenia z art. 16 ust. 1, to można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. W oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż opłaty za autostradę, parking i przejazd taksówką poniesione podczas krajowej podróży służbowej udokumentowane paragonem uzupełnionym o dodatkowe dane zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, zaliczyć należy do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Także wydatki na nocleg, autostradę, parking i paliwo ponoszone przez pracownika podczas zagranicznej podróży służbowej udokumentowane w ten sam sposób stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W związku z tym, że zakupy, o których mowa we wniosku udokumentowane są paragonami Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia. Ponadto w myśl art. 88 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku naliczonego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych (...) oraz usług noclegowych i gastronomicznych. W związku z powyższym podatek od towarów i usług zawarty w tych paragonach będzie stanowił koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku gdy paragony za przejazdy autostradą zawierają dane, o których mowa w § 20 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), tj. są uznawane za fakturę VAT, wówczas do kosztów uzyskania przychodów Spółka może zaliczyć kwotę netto wskazaną na paragonie.

Ad. 3. W myśl przytoczonych w pkt 1 i 2 przepisów oraz powołanego orzecznictwa należy uznać za koszt uzyskania przychodów wydatki poniesione przez pracownika podczas podróży służbowej udokumentowane złożonym przez niego oświadczeniem o wysokości i rodzaju tych wydatków. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymagają, aby poniesiony wydatek został w szczególny sposób udokumentowany i odsyłają do odrębnych uregulowań tj. do ustawy o rachunkowości. Uchybienie przepisom o rachunkowości w tym zakresie, jak już wyjaśniono powyżej, nie prowadzi do odmowy uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu. Jednak należy mieć na uwadze fakt, że dokumentowanie wydatków dokumentami wewnętrznymi (dowodami zastępczymi) jest wyjątkiem od reguły i nie powinno być przez Spółkę nadużywane. W każdym przypadku stosowania takiej uproszczonej metody dokumentowania musi istnieć możliwość wykazania związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a przychodem.

Sytuacja opisana przez Spółkę we wniosku, z której wynika iż pracownik zgubił paragon za przejazd autostradą, a przejazd ten był jedyną racjonalną drogą do miejsca docelowego, ponadto wcześniejsze paragony potwierdzają iż trasa ta jest jedyną trasą, którą transport tradycyjnie się odbywa jest sytuacją wyjątkową, w której oświadczenie pracownika stanowić może podstawę do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Warunkiem jest jednak, aby wydatek ten miał związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu i nie miały do niego zastosowania wyłączenia z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 4. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem za koszty podatkowe uznawane są wydatki, które zostały poniesione w celu uzyskania przychodów, w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz zostały odpowiednio udokumentowane (szczegółowe uzasadnienie w tym zakresie przedstawiono w pkt 1 i 2). Jeżeli wydatki związane z poruszaniem się po mieście środkami komunikacji miejscowej udokumentowane np. rachunkami za taksówkę w ramach odbywanej przez pracownika zagranicznej podróży służbowej spełniają powyższe wymagania Spółka może je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.