POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. Nr 8 z 2005r., poz. 60 z późniejszymi zmianami) po rozpatrzeniu wniosku Pana ... zamieszkałego w Gdańsku przy ul. ... z dnia 09 lutego 2007 roku uzupełnionym w dniu 08 marca 2007 roku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie opodatkowania sprzedaży ekspektatywy.

stwierdzam, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Pan ... pismem z dnia 09 lutego 2007 roku uzupełnionym w dniu 08 marca 2007 roku wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z wnioskiem o udzielenie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z pisma wynika, że dnia 13 września 2006r. Pan ... wraz z żoną podpisał umowę o budowę lokalu mieszkalnego w celu ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu i w związku z tym przysługuje mu ekspektatywa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. W dniu 15 grudnia 2006r. została podpisana przedwstępna umowa sprzedaży tego prawa. Końcową umowę sprzedaży ekspektatywy Państwo ... podpisali dnia 29 stycznia 2007r. a należność ze sprzedaży otrzymali 05 lutego 2007r.

Sprzedaży dokonano za kwotę 124.160,00 zł (w tym zadatek w wysokości 17.600,00 zł otrzymany dnia 15 grudnia 2006r.) natomiast kwota 51.856,00 zł stanowiła zwrot przelanego na konto spółdzielni wkładu własnego.

Wątpliwości Pana ... dotyczą czy sprzedaż ekspektatywy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego powinna być traktowana jako sprzedaż nieruchomości czy sprzedaż nakładów poniesionych na wybudowanie lokalu mieszkalnego.

Podatnik stoi na stanowisku, że w/w przychód uzyskany ze sprzedaży ekspektatywy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego powinna być traktowana jako sprzedaż nieruchomości i być opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 10% lub też dać możliwość wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży na cele mieszkaniowe w ciągu dwóch lat bez płacenia podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000r. z późniejszymi zmianami), źródłem przychodu jest między innymi odpłatne zbycie:

- nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

- spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

- prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Katalog praw majątkowych zawarty w w/w przepisie jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że jedynie w enumeratywnie wymienionych przypadkach, gdy następuje odpłatne zbycie ściśle wykazanych w nim praw majątkowych, uzyskane z tego tytułu przychody podlegają opodatkowaniu na zasadach szczególnych, określonych w art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z zastosowaniem zryczałtowanego 10% podatku dochodowego – dotyczy to jednak tylko tych nieruchomości bądź praw nabytych do dnia 31 grudnia 2006r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) od przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w art. 28 w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r.

Na podstawie art. 28 ww. ustawy przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł, a podatek ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Obowiązek zapłaty podatku w terminie 14 dni od dnia zbycia nie dotyczy podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy z dnia 26.07.1991r., ustawodawca zwolnił od podatku dochodowego przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" – "c" tj.:

a. w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

- na nabycie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego

- na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

- na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

e. w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 2a przepis powyższy (tj. ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają od dochodu na podstawie art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy a nabytych po 01 stycznia 2007r. stosuje się nowe zasady opodatkowania, które określa art.30e.

Zgodnie z przepisem art. 30e ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000r. z późniejszymi zmianami)

1. Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
2. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
3. W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust.2.
4. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
5. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
6. Przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:
7. budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności działalności gospodarczej podatnika,
8. przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Zasady te nie dotyczą jednak transakcji przeniesienia prawa do zakupu mieszkania od dewelopera czy spółdzielni mieszkaniowej.

Przepisy mówiące o 10% zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych czy o 19% podatku od dochodu dotyczą odpłatnego zbycia nieruchomości, które już stanowią własność zbywającego. Podobnie jest z prawami spółdzielczymi, tu też nie wystarcza tzw. ekspektatywa prawa do lokalu. Dokonując cesji umowy ze spółdzielnią czy deweloperem zazwyczaj przenoszone jest tylko prawo do nabycia (ekspektatywa), a nie prawo własności.

Ekspektatywa to inaczej "oczekiwanie prawne" (wierzytelność przyszła) jest to sytuacja, w której niektóre wymogi prawne dotyczące powstania wierzytelności zostały częściowo spełnione. Warunkami tymi mogą być m.in.:

- wykonanie pewnych czynności przez osoby trzecie,

- upłynięcie terminu przewidzianego prawem,

- wystąpienie wypadku ubezpieczeniowego.

Istnieje możliwość scedowania ekspektatywy wierzytelności na inne podmioty. (umowa przyrzeczona zbywalna).

Może być dziedziczona i może być przedmiotem egzekucji (np. za długi).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jednolity Dz. U. z 2003r. Nr 119, poz. 1116) z członkiem spółdzielni ubiegającym się o ustanowienie odrębnej własności lokalu spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu.

Ekspektatywa odrębnej własności lokalu stanowi roszczenie o ustanowienie odrębnej własności lokalu.

Umowa, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu, a ponadto powinna zawierać:

- zobowiązanie członka spółdzielni do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jego lokal przez wniesienie wkładu budowlanego oraz do uczestniczenia w innych zobowiązaniach spółdzielni związanych z budową,

- określenie zakresu rzeczowego robót realizowanego zadania inwestycyjnego, które będzie stanowić podstawę ustalenia wysokości kosztów budowy lokalu,

- określenie zasad ustalania wysokości kosztów budowy lokalu,

- określenie rodzaju, położenia i powierzchni lokalu oraz pomieszczeń do niego przynależnych,

- inne postanowienia określone w statucie.

Z chwilą zawarcia takiej umowy powstaje roszczenie o ustanowienie odrębnej własności lokalu, zwane dalej "ekspektatywą odrębnej własności lokalu".

Ekspektatywa odrębnej własności lokalu jest zbywalna wraz z wkładem budowlanym albo jego częścią, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji.

Zbycie może następować przy zachowaniu formy aktu notarialnego (pod rygorem nieważności) i staje się skuteczne z chwilą złożenia deklaracji członkowskiej przez nabywcę.

Spółdzielnia nie może odmówić przyjęcia nabywcy ekspektatywy w poczet członków. Dotyczy to także spadkobiercy, zapisobiercy i licytanta, chyba że nabywcą prawa jest osoba prawna, a statut wyłącza lub ogranicza członkostwo osób prawnych w spółdzielni (por. art. 23 ustawy).

Deklaracja członkowska musi mieć formę pisemną i zawierać:

1. imię i nazwisko nabywcy,
2. miejsce zamieszkania,
3. nazwę i siedzibę, jeżeli przystępujący jest osobą prawną,
4. podpis,
5. liczbę zadeklarowanych udziałów.

Zbywca może, wraz z rozporządzeniem ekspektatywą odrębnej własności lokalu, zadysponować na rzecz nabywcy swoimi prawami do udziałów.

Zbycie ekspektatywy odrębnej własności lokalu obejmuje również wniesiony wkład budowlany lub jego część i staje się skuteczne z chwilą złożenia deklaracji członkowskiej przez nabywcę lub nabywców.

Umowa zbycia ekspektatywy odrębnej własności lokalu powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Ponadto umowa ze spółdzielnią kreująca ekspektatywę odrębnej własności lokalu nie wymaga dla swej skuteczności wpisu (roszczenia) do księgi wieczystej; wymaga jednak, aby spółdzielnia była właścicielem lub wieczystym użytkownikiem gruntu, na którym ma zostać zrealizowane zadanie inwestycyjne oraz aby spółdzielnia uzyskała zezwolenie na budowę. Zobowiązanie także członka do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jego lokal (wnoszenia wkładu budowlanego - zaliczek na wkład) oraz do uczestnictwa w innych zobowiązaniach spółdzielni związanych z budową wynika z ustawy.

Uprawnienie do nabycia mieszkania to swego rodzaju prawo majątkowe. Jest przedmiotem obrotu i ma swoją wartość a gdy je sprzedajemy uzyskujemy przychód z praw majątkowych. Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia te prawa w art. 18, ale jest to katalog otwarty i mieszczą się w nim również prawa do nabycia mieszkania. Natomiast sprzedać nieruchomość w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. możemy dopiero wtedy, gdy jesteśmy jej właścicielem.

Tak więc dochód ze sprzedaży ekspektatywy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi dochód z cesji prawa do lokalu mieszkalnego i jest opodatkowany na zasadach ogólnych, co oznacza, że trzeba go zsumować z innymi dochodami i obliczyć podatek według skali podatkowej. Podatek obliczany jest od dochodu, czyli od różnicy, którą wylicza się od przychodu pomniejszonego o koszty uzyskania.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić w oparciu o przedstawiony stan faktyczny sprawy i powołane przepisy prawa podatkowego, iż stanowisko Pana nie jest prawidłowe.