P O S T A N O W I E NI E

Na podstawie art. 216 i art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) stwierdzam, że stanowisko Spółki zawarte we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w sprawie sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego – w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – jest prawidłowe w zakresie powołanego przepisu prawnego przez Spółkę.

U Z A S A D N I E N I E

Pismem z dnia 16 marca 2007r.( data wpływu do Urzędu 20.03.2007r.), znak: N/52/07 Spółka zwróciła się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego – w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Jak wynika z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego:Spółka w związku z budową nowoczesnej linii technologicznej do produkcji granulatu w nowym zakładzie w miejscowości S., dokonała demontażu dotychczas używanej linii technologicznej. Linia technologiczna podlegająca demontażowi na moment likwidacji nie została w pełni zamortyzowana. Niezamotryzowana wartość netto likwidowanej linii technologicznej wynosiła 263.292,23 PLN i została przez Spółkę – w dacie rozpoczęcia fizycznej rozbiórki linii- zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (pozostałych kosztów operacyjnych ) jako strata w środku trwałym ( należy zaznaczyć, iż likwidacja starej linii technologicznej nie jest podyktowana zmianą rodzaju prowadzonej działalności).Likwidacja linii technologicznej wiązała się jednocześnie z powstaniem odzysków. Część urządzeń oraz materiałów odzyskanych po demontażu starej linii została przeznaczona do wykorzystania przy budowie nowej linii technologicznej, część zaś została przeniesiona na magazyn oraz przeznaczona do sprzedaży.
Dla potrzeb ustalenia wartości rynkowej elementów demontowanej linii Spółka zleciła biegłemu dokonanie ich wyceny. Po dokonanej wycenie okazało się, że łączna wartość rynkowa elementów pozostałych po likwidacji linii granulacyjnej, które zostaną wykorzystane w nowym zakładzie wynosi 422.800,00 PLN. W konsekwencji wartość rynkowa elementów pozostałych po likwidacji linii granulacyjnej przewyższa niezamotryzowaną wartość netto zlikwidowanej linii technologicznej.Z uwagi na to, że „odzyski” przedstawiają określoną znaczną rynkową wartość majątkową, podmiot zaliczył wynikające z wyceny biegłego wartości do przychodów podatkowych ( pozostałe przychody operacyjne).

Pytanie podatnika:Czy niezamotryzowana wartość likwidowanej linii technologicznej powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości na moment dokonania fizycznej likwidacji linii technologicznej ( jej demontażu ), zaś wartość rynkowa elementów pozostałych po jej likwidacji powinna zastać zaliczona do przychodów na moment dokonania tej likwidacji?
Czy konsekwencją takiego podejścia jest uznanie, że w przypadku wykorzystania niektórych elementów likwidowanego środka trwałego do wytworzenia nowej linii technologicznej na jej wartość początkową będą składać się m.in. „odzyski” wycenione po wartości rynkowej?
A może wartość netto likwidowanej linii technologicznej powinna być proporcjonalnie „ przyporządkowana” poszczególnym „ odzyskanym” elementom i w zależności od tego, co z takim elementem w okresie późniejszym się wydarzy ( czy będzie wykorzystany do wytworzenia nowego ŚT czy tez sprzedany) proporcjonalnie przyporządkowana temu elementowi część wartości netto likwidowanej linii technologicznej będzie wtedy odpowiednio: albo traktowana jako element kosztu wytworzenia nowej linii technologicznej albo uznawana za koszt uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia takiego elementu? Wówczas jednakże wartość rynkowa ”odzysków” nie będzie uznawana za przychód podatkowy.

Jeżeli żadne z powyższych rozwiązań nie znajdzie zastosowania, to w jaki sposób należałoby postąpić w takiej sytuacji?
Stanowisko podatnika :Z art. 16 ust. 1 pkt 6 updop a contario wynika, że za koszty uzyskania przychodów uważa się wszelkie straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek innych przyczyn niż zmiana rodzaju działalności podatnika.W przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi do zmiany rodzaju działalności.Likwidacji starej linii technologicznej dokonuje się w związku wytworzeniem nowej, bardziej zaawansowanej technicznie linii produkcyjnej.Spółka więc poprzez likwidację starej linii technologicznej rezygnuje jedynie z produkcji , której koszty były wyższe, na rzecz w założeniu bardziej rentownej produkcji, która ma być prowadzona za pomocą nowej linii technologicznej.Jak widać, likwidacja służy zastosowaniu lepszych rozwiązań technologicznych, jest konieczna ze względów gospodarczych i uzasadniona ekonomicznie, ma zatem w konsekwencji prowadzić do zmniejszenia kosztów działalności podatnika.W związku z powyższym, strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonej linii technologicznej może stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie dokonania likwidacji ( takie stanowisko zajmują także organy podatkowe, por. informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydaną przez Drugi Urząd Skarbowy w Gliwicach z dnia 14.09.2004r. , znak I PD1/423-5/04 oraz przez Izbę Skarbową w Warszawie w dniu 11.05.2004r., znak PD-005U-334/04/KO).

Spółka jest jednocześnie świadoma, że likwidacja linii technologicznej dokonuje się w związku z wytworzeniem nowego środka trwałego, na który składać się będą częściowo już zamortyzowane elementy demontowanej linii technologicznej.
Updop niestety nie wskazuje jednoznacznie, co w takiej sytuacji uczynić z niezamotryzowaną wartością netto likwidowanej linii technologicznej przypadającą w odpowiedniej wysokości na te elementy uzyskane po jej demontażu, które zostały przeznaczone do wykorzystania przy budowie nowej linii technologicznej. Skoro ustawodawca w updop nie postanowił wyraźnie, że wartość taka powinna zwiększyć wartość początkową nowego środka trwałego, to, zdaniem Spółki , winna ona zostać w pełnej wysokości zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na moment likwidacji linii technologicznej.Argumentem przemawiającym za takim ujęciem są również reguły ustalania wartości początkowej nowowytworzanych środków trwałych. Z przepisu art. 16 g ust. 1 pkt 2 updop wynika, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia środka trwałego.Na podstawie zaś art. 16 g ust. 4 updop „ za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się : kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania”.

W ocenie Spółki, na podstawie przepisu art. 16 g ust. 4 updop, wartość netto zlikwidowanej linii technologicznej, jako pozostały koszt operacyjny, nie powinna więc zwiększać wartości początkowej nowego środka trwałego, do wytworzenia którego zostały wykorzystane elementy pochodzące z likwidowanego ŚT.
Konkludując, wielkość straty, która winna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na moment likwidacji linii technologicznej, określona jest przez wartość netto likwidowanego składnika majątkowego(w przedmiotowym przypadku jest to wartość 263.292,23 PLN).Należy jednocześnie mieć na uwadze, że po likwidacji linii technologicznej pozostaje majątek o określonej znacznej wartości, którą –zdaniem Spółki- podatnik winien zaliczyć do przychodów.Uzasadnieniem dla takiego postępowania jest to, że pomimo iż przychód ten nie jest literalnie ujęty w katalogu źródeł przychodów zawartym w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jednak przyjmując ugruntowaną linię orzecznictwa sądów administracyjnych, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podatkowych, nie decyduje to, iż nie znalazło się ono w katalogu wartości niezliczonych przez ustawodawcę do przychodów podatkowych, ale to, że jest ono wartością u podatnika powstałą. I tak w wyroku z 14 maja 1998r. Naczelnego Sądu Administracyjnego (SA/Sz 1305/97, LEX 35950), czytamy: „ z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego(dochodu), a zatem przychodem-jako źródłem dochodu –jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa”. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego, w jakim znalazła się Spółka, należy wskazać, iż definitywnie najpierw zlikwidowane, a kolejno wycenione wg wartości rynkowej składniki majątkowe, będą stanowiły źródło przychodów.

Należy nadmienić że w powyższej sytuacji nie mamy do czynienia z odłączeniem części składowej lub peryferyjnej od środka trwałego w rozumieniu przepisu art. 16 g ust. 16 updop. Doszło bowiem do całkowitej likwidacji środka trwałego, który w poprzednim kształcie nie będzie dalej funkcjonował.
Zdaniem Spółki, odzyskane elementy zlikwidowanego środka trwałego, wycenione wg wartości rynkowej i ujęte przez Spółkę w przychodach podlegających opodatkowaniu, wykorzystane następnie do wytworzenia nowej linii technologicznej, będą składały się(w ich wartości rynkowej) na wartość początkową nowej linii technologicznej ( i staną się w konsekwencji kosztem uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne).

Naczelnik Lubelskiego Urzędu Skarbowego uwzględniając przedstawiony stan faktyczny przez podatnika stwierdza co następuje:Stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 w/w ustawy. W myśl wskazanych przepisów, aby uznać wydatek za koszt w rachunku podatkowym, musi on być poniesiony w celu uzyskania przychodu i nie może to być koszt wymieniony w katalogu negatywnym, tj. ustawowym katalogu wydatków nie uznawanych za koszt podatkowy ( art. 16ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu ( wydatku ) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie. Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem takim związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesione wydatki miało lub mogło mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednie, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalności gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.
Jak wynika ze stanu faktycznego, Spółka w związku z budową nowoczesnej linii technologicznej do produkcji granulatu w nowym zakładzie podjęła decyzję o demontażu dotychczas używanej linii technologicznej nie w pełni - na moment likwidacji zamortyzowanej. Istotnym jest, że likwidacja starej linii technologicznej nie została podyktowana zmianą rodzaju prowadzonej działalności, zatem Spółka może zaliczyć stratę w wysokości netto nie w pełni umorzonych środków trwałych – tj. wskazanej likwidowanej linii technologicznej – do kosztów uzyskania przychodów. Likwidacja starej linii technologicznej posłużyła do zastosowania lepszych rozwiązań technologicznych, była więc konieczna ze względów gospodarczych i uzasadniona ekonomicznie, co w konsekwencji ma prowadzić do zmniejszenia kosztów działalności podatnika.
Konkludując, jeśli likwidacja środka trwałego następuje bez zmiany rodzaju działalności, - a taka sytuacja występuje w sprawie
– wówczas strata z tego tytułu jest kosztem uzyskania przychodu, a w związku z tym zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 w/w ustawy niezamotryzowaną część poniesionych nakładów należy uznać za koszt uzyskana przychodów.

W kwestii dotyczącej wytworzenia nowego środka trwałego - nowej linii technologicznej – na który składać się będą częściowo już zamortyzowane elementy starej linii technologicznej ( stanowi to majątek o określonej znacznej wartości ) Naczelnik Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie, wyraża pogląd, iż na podstawie przepisu art.16g ust.4 w/w ustawy, wartość netto zlikwidowanej linii technologicznej nie powinna zwiększać wartości początkowej nowego środka trwałego, do którego zostały wykorzystane elementy pochodzące z likwidowanego środka trwałego,- jednakże wartość zdemontowanych elementów starej linii technologicznej –stanowiące majątek o określonej znacznej wartości, wyceny której dokonał biegły – podatnik winien zaliczyć do przychodów. Pomimo, iż przychód ten nie jest literalnie ujęty w katalogu źródeł przychodów zawartym w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to biorąc pod uwagę fakt, że ustawa nie zawiera definicji przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych, a wspomniany katalog źródeł przychodów nie jest zamknięty, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę w ust. 1 art. 12 wyrażenia „ w szczególności”, to winien być uwzględniany jako przysporzenie w rachunku podatkowym.

Należy nadmienić, że w powyższej sytuacji nie mamy do czynienia z odłączeniem części składowej lub peryferyjnej od środka trwałego w rozumieniu przepisu art. 16 g ust. 16 updop. Doszło bowiem do całkowitej likwidacji środka trwałego, który w poprzednim kształcie nie będzie dalej funkcjonował.
Reasumując: odzyskane elementy zlikwidowanego środka trwałego, wycenione wg wartości rynkowej i ujęte przez Spółkę w przychodach podlegających opodatkowaniu, wykorzystane następnie do wytworzenia nowej linii technologicznej, będą składały się(w ich wartości rynkowej) na wartość początkową nowej linii technologicznej ( i staną się w konsekwencji kosztem uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne).

Udzielona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Zgodnie z art. 14 b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika, inkasenta natomiast wiąże organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Na niniejsze postanowienie zgodnie z art. 236 w związku z art. 14 a § 4 Ordynacji podatkowej służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie za pośrednictwem Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie w terminie 7 dni od daty jego otrzymania.