Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu Państwa wniosku z dnia 22.05.2007 r. (data wpływu 23.05.2007 r.) w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest prawidłowe.

Z treści pisma Spółki wynika, że w dniu 15.12.2006 r. podpisała ona umowę zbycia wierzytelności własnych na rzecz innego podmiotu, którego przedmiotem działalności jest ściąganie długów. Zbyte wierzytelności uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zarachowane w Spółce jako przychody należne. Wynagrodzenie z tytułu podpisanej powyższej umowy Spółka otrzymała w dniu 26.01.2007 r. Stratę ze zbycia wierzytelności na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 39 w/w ustawy ujęła w kosztach uzyskania przychodów w 2006 r. Biegły rewident badający sprawozdanie finansowe Spółki za 2006 r. zakwestionował zasadność ujęcia straty w kosztach 2006 r., wskazując jako właściwy 2007 r. będący jednocześnie rokiem zapłaty dla Spółki wynagrodzenia. Spółka skorygowała rozliczenie podatku za 2006 r. i wpłaciła na rzecz urzędu skarbowego należny podatek wraz z odsetkami, zgodnie z zaleceniem biegłego rewidenta.

Spółka zapytała, czy strata ze zbycia wierzytelności uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 w/w ustawy zarachowanych jako przychody należne, stanowi koszty uzyskania przychodów 2006 r., czy też 2007 r.

Zdaniem Spółki, strata ze zbycia wierzytelności uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 w/w ustawy zarachowanych jako przychody należne, stanowi koszty uzyskania przychodów 2006 r. Potwierdzają to prezentowane poniżej interpretacje urzędów skarbowych i Izby Skarbowej w Warszawie.

Izba Skarbowa w Warszawie w dniu 24.10.2003 r. na zapytanie podatnika o moment powstania przychodu w przypadku zbycia wierzytelności własnej stwierdza, że: „(...) zgodnie z treścią przepisu art. 12 ust. 3a pkt 1 ustawy, za datę powstania przychodu w przypadku zbycia wierzytelności uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym nastąpiło zbycie praw majątkowych (zbycie wierzytelności). (...)”

Podobne stanowisko zajął Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu z dnia 3.06.2005 r. sygn. 1472/ROPI/420-148-123/05/AJ wyjaśniając: „zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny. Jak stanowi wskazany art. 12 ust. 3, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jak wynika z wniosku Spółki, przedmiotowe wierzytelności zostały zaliczone zgodnie z cytowanym przepisem jako przychód należny.”

Tak też tę kwestię wyjaśnił Drugi Urząd Skarbowy w Katowicach w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych, w piśmie z dnia 25.02.2004 r. sygn. 2417-DPII-415-9-2004, w którym napisano: „zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio na podstawie art. 14 została zarachowana jako przychód należny. Jeżeli zatem wierzytelność stanowiła uprzednio przychód należny w rozumieniu art. 14, to Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów straty poniesione z tytułu sprzedaży tej wierzytelności w momencie dokonania sprzedaży. (...)”

Spółka przytoczyła wyrok NSA w Lublinie z dnia 9.10.1998 r. (sygn. I SA/Lu 361/1997) stwierdzający jednoznacznie, że: „przez użyty w art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot sprzedaż, należy rozumieć wyłącznie sprzedaż w zakresie unormowanym w art. 535 k. c., a nie jakąkolwiek inną czynność cywilnoprawną o podobnym charakterze.” Art. 535 k. c. jednoznacznie stwierdza, że „przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę”.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz stanowiska Wnioskodawcy, Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach na podstawie przepisów podatkowych obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia gospodarczego, tj. w grudniu 2006 r., informuje:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W myśl art. 7 ust. 2 cyt. ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Na mocy art. 14 ust. 1 w/w ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 39 w/w ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny. Zgodnie z art. 12 ust. 3 cyt. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na mocy art. 12 ust. 3a w/w ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

1. wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2. wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3. otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia – w pozostałych przypadkach.

Z przytoczonych przepisów wynika, że sprzedaż wierzytelności kwalifikowana jest do przychodów z odpłatnego zbycia praw majątkowych, zaś wysokość tych przychodów określa umowa zawarta z kontrahentem. Podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów straty poniesione na sprzedaży wierzytelności, pod niezbędnym warunkiem, że uprzednio wierzytelności te zostały zarachowane jako przychody należne w rozumieniu zacytowanego wyżej art. 12 ust. 3 w/w ustawy. Za moment dokonania zbycia praw majątkowych (sprzedaży wierzytelności) uważa się dzień wystawienia faktury lub zawarcia umowy, nie później niż ostatni dzień miesiąca, w którym zbyto prawa majątkowe, bez względu na dzień otrzymania faktycznej zapłaty.

Z treści pisma Spółki jednoznacznie wynika, że umowę zbycia wierzytelności własnych zawarto w dniu 15.12.2006 r., zaś wynagrodzenie z tego tytułu otrzymano w dniu 26.01.2007 r. Zbyte wierzytelności były uprzednio zarachowane jako przychody należne.

Oznacza to, że Spółka miała prawo w ciężar kosztów uzyskania przychodów ująć stratę ze zbycia wspomnianych wierzytelności pod datą zawarcia umowy z kontrahentem, tj. dnia 15.12.2006 r., nie później niż ostatni dzień grudnia 2006 r. Nie ma tu znaczenia data otrzymania zapłaty za zbycie w/w wierzytelności.

W związku z powyższym, strata ze zbycia w/w wierzytelności uprzednio na podstawie art.12 ust. 3 cyt. ustawy zarachowanych jako przychody należne, stanowi koszty uzyskania przychodów 2006 r., a nie 2007 r.