INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2007r. (data wpływu 15 października 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wydania ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w postaci olejów smarowych zwolnionych z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie, w zamian za wierzytelność - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie wydania ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w postaci olejów smarowych zwolnionych z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie, w zamian za wierzytelność.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza podpisać umowę z polskim kontrahentem, na podstawie której będzie sprowadzał do Polski (z innych państw UE) w imieniu kontrahenta oleje smarowe oznaczone symbolem PKWiU 23.20.18-06.10 i kodem CN 2710 19 99 00. Przedmiotowa umowa polegać ma na wewnątrzwspólnotowym nabyciu ww. olejów smarowych do składu podatkowego, ich magazynowaniu, a następnie – na podstawie złożonego przez kontrahenta oświadczenia – wydaniu ich jako wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie. Nabycie wewnątrzwspólnotowe nastąpi po zgłoszeniu o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym oraz po złożeniu przez Spółkę zabezpieczenia akcyzowego (bez przeniesienia na nią prawa własności sprowadzanych olejów). Nabycie nastąpi w procedurze zawieszonego poboru akcyzy na podstawie dokumentów handlowych (faktura gdzie płatnikiem będzie kontrahent, a odbiorcą O. skład podatkowy). Po dokonaniu kontroli w ramach stałego nadzoru podatkowego oraz zajęciu złożonego zabezpieczenia, Spółka zamierza wydać przedmiotowe wyroby (na podstawie dokumentu WZ) jako zwolnione na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Przedmiotowe wyroby mają być bowiem przez ich nabywcę (kontrahenta Spółki) wykorzystane do celów uprawniających do zastosowania zwolnienia. Wydanie przedmiotowych wyrobów ma nastąpić w zamian za wierzytelność.

Za przedmiotową wierzytelność, w zamian za która miałby zostać wydany wyrób, Spółka uznaje wierzytelność powstałą na podstawie zawartej z kontrahentem umowy magazynowania sprowadzonych olejów smarowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w zamian za wierzytelność może korzystać ze zwolnienia z akcyzy na podstawie § 13 ust. 1 pkt. 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zwalnia się od akcyzy sprzedaż olejów smarowych (oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18 i kodem CN 2710 19 71-2710 19 99), przeznaczonych do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników. Przepisy rozporządzenia wskazują, że zastosowanie zwolnienia jest determinowane tym, ze sprzedaż wyrobów musi być dokonana ze składu podatkowego uprawnionemu nabywcy /…/. Uprawnionym nabywcą jest z kolei (m.in.) podmiot dokonujący zakupu wyrobów, który zużywa je do celów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt. 5 i złoży stosowne oświadczenie, w którym potwierdzi, ze wyroby zostaną przez niego zużyte do tych właśnie celów (objętych zwolnieniem). Oleje smarowe maja być:
- wydane ze składu podatkowego,
- wydane na podstawie stosownego oświadczenia,
- wykorzystane przez kontrahenta (faktycznego nabywcę) do celów wskazanych w cyt. przepisie.

W ocenie Spółki, wszelkie przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia z akcyzy w stosunku do wyprowadzanych ze składu wyrobów akcyzowych pozostają spełnione. Należy jednak zwrócić uwagę, że przepisy § 13 ust. 1 pkt 5 oraz ust. 2a (dające podstawę i jednocześnie określające warunki zastosowania zwolnienia) posługują się pojęciem „sprzedaży”.

Zdaniem Spółki punktem wyjścia interpretacji przepisów prawa oraz zakreślenia granic możliwego sensu użytych w przepisach słów jest wykładnia językowa. Zgodnie z orzecznictwem NSA dokonując wykładni językowej przepisów prawa podatkowego należy zawsze brać znaczenie użytych w przepisach słów w rozumieniu powszechnie przyjętym w języku polskim, chyba, że ustawodawca nada tym słowom specyficzną treść odmienną od języka potocznego. Ustawodawca określając zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem akcyzowym, wskazał, iż opodatkowaniu podlega m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. W myśl natomiast art. 4 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym za sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju uważa się również wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelność. Należy wobec tego przyjąć, że skoro istnieje definicja legalna pojęcia sprzedaży, to zdaniem podatnika, pod pojęciem sprzedaży, o której mowa w § 13 ust. 1 pkt 5 należy rozumieć wszystkie czynności wymienione w punktach 1 -10 ust. 2 art. 4 ustawy akcyzowej, w tym wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelności. Celem ustawodawcy było bowiem zwolnienie z obowiązku objęcia akcyzą sprzedaży (w rozumieniu ustawowym) olejów, które zostaną wykorzystane do celów innych niż napędowe, opałowe, jako domieszki do paliw silnikowych /…/. Ponadto – skoro czynności wydania wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelność zostały zrównane ze sprzedażą przy okazji określenia przedmiotu opodatkowania brak jest racjonalnych przesłanek dla których czynności te nie miałyby być również zrównane ze sprzedażą, przy interpretacji przepisów traktujących o zwolnieniu sprzedaży z akcyzy. Innymi słowy możliwe jest zastosowanie zwolnienia z akcyzy również w sytuacjach, kiedy olej smarowy nie będzie przedmiotem umowy sprzedaży, ale zostanie wydany w zamian za wierzytelność. Wierzytelnością kontrahenta (w zamian za którą wyroby akcyzowe maja zostać wydane ze składu podatkowego Spółki) może być natomiast wierzytelność powstała na gruncie zawartej umowy o magazynowanie. Na podstawie wskazanej umowy kontrahent będzie zobowiązany do zapłaty określonej ceny w zamian za świadczenie ze strony Spółki polegające na: sprowadzeniu olejów smarowych, przyjęciu ich na swój skład podatkowy oraz magazynowaniu, a następnie wydaniu. Zatem wyroby akcyzowe będą wydawane niejako w zamian za wierzytelność o wydanie wyrobu. W opinii Spółki takie postępowanie jest prawidłowe. Nie ulega bowiem wątpliwości, że dopóki Spółka nie wyda należących do kontrahenta olejów smarowych na podstawie umowy o magazynowanie, to ma on względem niej wierzytelność o ich wydanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepisy dotyczące podatku akcyzowego zostały zawarte w ustawie z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Zgodnie z art. 1 ww. ustawy przedmiotem regulacji jest opodatkowanie wyrobów podatkiem akcyzowym, zwanym dalej akcyzą, oraz określenia zasad i trybu wprowadzania do obrotu wyrobów objętych akcyzą i oznaczania niektórych wyrobów znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 2 pkt 1-2, pkt. 12 ww. ustawy użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) wyroby akcyzowe – wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy;
2) wyroby akcyzowe zharmonizowane – paliwa silnikowe, oleje opałowe i gaz, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 2 do ustawy;
12) skład podatkowy – miejsce określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego, podlegające szczególnemu nadzorowi podatkowemu na podstawie przepisów o służbie celnej, w którym wyroby akcyzowe zharmonizowane są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy i mogą być poddane czynnościom zgodnie z ustalonymi warunkami.

Pojęcie „obowiązku podatkowego zostało zdefiniowane w art. 4 Ordynacji podatkowej (tj. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Natomiast w myśl art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlegają:

1. produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych;
2. wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego;
3. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju;
4. eksport i import wyrobów akcyzowych;
5. nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa.
   
   

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy za sprzedaż wyrobów na terytorium kraju uważa się również wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelność.Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu, chyba że ustawa stanowi inaczej.Art. 11 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że podatnikami podatku akcyzowego są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu.Przepis art. 26 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy precyzuje, iż pobór akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest zawieszony, jeżeli wyroby te są produkowane, przetwarzane lub magazynowane w składzie podatkowym. Pobór akcyzy, od wyrobów o których mowa wyżej, jest również zawieszony jeżeli wyroby te są zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub dostarczane nabywcom upoważnionym do nabycia zwolnionego od akcyzy wyrobu.W myśl § 13 ust. 1 pkt 5, ust. 2a i 2b pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tj. Dz.U. z 2006r. Nr 72, poz. 500 ze zm.) zwalnia się od akcyzy sprzedaż olejów smarowych, oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18 i kodem CN 2710 19 71 – 2710 19 99 przeznaczonych do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub lejów smarowych do silników. Powyższe zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem sprzedaży tych wyrobów dokonywanej ze składu podatkowego na terytorium kraju uprawnionemu nabywcy lub dokonywanej przez podmiot, o którym mowa w ust. 2b pkt 2 § 13 ww. rozporządzenia.Uprawnionym nabywcą, o którym mowa w ust. 2a, jest podmiot dokonujący zakupu wyrobów który zużywa wyroby do celów, o których mowa w ust. 1 pkt 5, i złoży oświadczenie stwierdzające, że wyroby te zostaną zużyte do celów objętych zwolnieniem.Natomiast przypadki zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy ustawodawca określił w art. 28 i 29 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy w przypadku wyprowadzenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy obowiązek podatkowy powstaje w dniu wyprowadzenia tych wyrobów poza teren składu podatkowego.

W myśl delegacji ustawowej zawartej w art. 28 ust. 2 ww. ustawy Minister Finansów w § 24f pkt 1 rozporządzenia z 23 kwietnia 2004r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz.U. Nr 89, poz. 849 ze zm.) określił moment zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy przy wyprowadzeniu ze składu podatkowego wyrobów określonych w §13 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień, wyprowadzanych do podmiotów zużywających je do celów określonych tym przepisem. Zgodnie z powyższym w przypadku zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy, następuje z chwilą wyprowadzenia tych wyrobów ze składu podatkowego do podmiotu, o którym mowa w w § 13 ust. 2b pkt. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego tj. do podmiotu, zużywającego je do celów określonych w § 13 ust. 1 pkt 5 tego rozporządzenia. Warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest złożenie oświadczenia stwierdzającego, że wyroby zostaną zużyte do celów objętych zwolnieniem. Oświadczenie to powinno zawierać co najmniej dane zawarte w § 13 ust. 2e ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego jest dokonanie czynności sprzedaży. W myśl art. 535 Kodeksu Cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przedstawiona definicja sprzedaży jest definicją ogólną, która dla potrzeb podatku akcyzowego została rozszerzona o przypadki enumeratywnie wymienione w art. 4 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, które ustawodawca nakazuje zrównać ze sprzedażą. Zatem w rozumieniu ustawy o podatku o podatku akcyzowym pod pojęciem sprzedaży należy rozumieć również:

1. przekazanie lub zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
2. przekazanie przez podatnika wyrobów akcyzowych na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
3. zamianę wyrobów akcyzowych oraz wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za inne czynności podlegające opodatkowaniu;
4. wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelności;
5. wydanie wyrobów akcyzowych w miejsce świadczenia pieniężnego;
6. darowiznę wyrobów akcyzowych;
7. wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za czynności niepodlegające opodatkowaniu;
8. świadczenie usług polegających na wytwarzaniu wyrobów akcyzowych w ramach umowy o dzieło lub innej umowy;
9. zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej;
10. zużycie wyrobów akcyzowych niezgodne z ich przeznaczeniem, w przypadku gdy do wyrobów tych zastosowano zwolnienie lub obniżono stawki akcyzy.
    
    

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że właścicielem wprowadzanych do składu podatkowego Wnioskodawcy olejów smarowych oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18-06.10 i kodem CN 2710 19 99 00 jest kontrahent. Magazynowane w składzie podatkowym oleje smarowe będą przez kontrahenta odbierane ze składu podatkowego. Pomiędzy składem podatkowym, a kontrahentem zostanie zawarta umowa dotycząca magazynowania obejmująca również czynności dotyczące sprowadzania olejów smarowych z krajów członkowskich, przyjęcia ich na swój skład oraz ich wydania. W zamian za świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę jego kontrahent będzie zobowiązany do zapłaty określonej ceny.

Wydanie rzeczy oznacza przeniesienie jej posiadania. Przeniesienie posiadania rzeczy prowadzi z kolei do przejścia na kupującego własności rzeczy na mocy art. 155 § 2 Kodeksu Cywilnego. Stąd tez wydanie towaru rozstrzyga o spełnieniu zobowiązania sprzedawcy i tym samym decyduje o wykonaniu przez niego umowy. Wykonanie zobowiązania z chwilą wydania towaru powoduje nabycie przez sprzedawcę z tą sama chwilą prawa do domagania się, aby kupujący spełnił swoje zobowiązanie wzajemne wynikające z treści art. 535 Kodeksu Cywilnego polegające na zapłacie ceny towaru.

W przedmiotowej sprawie zwrócić należy uwagę, iż właścicielem magazynowanych w składzie podatkowym olejów smarowych, jest kontrahent Spółki. Spółka zatem nie dokonuje sprzedaży wyrobów, a jedynie dokonuje wyprowadzenia tychże wyrobów na zlecenie właściciela. Nie posiada ona wierzytelności w stosunku do magazynowanych i wydanych wyrobów. Spółka otrzymuje jedynie zapłatę za świadczenia objęte umową polegające na wprowadzeniu na skład podatkowy towarów, ich magazynowaniu i wydaniu. Zatem nie można uznać, że kontrahent występuje tutaj jako ”kupujący” od Spółki przedmiotowy wyrób. Kontrahent bowiem jest cały czas właścicielem towaru. Spółka natomiast świadczy jedynie usługę przechowywania przedmiotowego wyrobu w procedurze zawieszonego poboru podatku akcyzowego w swoim składzie podatkowym.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym kontrahent Spółki wykorzystywać będzie zakupione oleje smarowe objęte symbolem PKWiU 23.20.18-06.10 i kodem CN 2710 19 99 00, które po wprowadzeniu na magazynowy skład podatkowy Wnioskodawcy zostają z niego, na zlecenie kontrahenta wyprowadzone, do celów uprawniających do zwolnienia z akcyzy na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Zatem uznać należy, iż kontrahent wykorzystuje je na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji stwierdzić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku występuje przypadek, o którym mowa w art. 4 ust. 2 pkt 9 ww. ustaw o podatku akcyzowym – zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej – tj. czynność zrównaną ze sprzedażą wyrobów akcyzowych Zatem Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego, oczywiście po spełnieniu warunków przedstawionych powyżej uprawniających do zastosowania zwolnienia.

W miejscu tym należy także zwrócić uwagę, iż w przypadku gdy do przedmiotowych wyrobów zastosowano zwolnienie z akcyzy, ale nastąpiło ich zużycie niezgodnie z przeznaczeniem, wyroby te w myśl art. 4 ust. 2 pkt 10 ustawy akcyzowej podlegają podatkowi akcyzowemu.

Zauważyć należy, iż stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku, co do możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego oparto na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym. Podczas gdy w ocenie tut. organu korzystanie ze zwolnienia w przedmiotowej sprawie jest możliwe lecz na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 9 cyt. ustawy. Niezależnie od powyższego, stwierdzić jednak należy, iż Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z akcyzy, dotyczące wyrobów będących przedmiotem wniosku, po spełnieniu przedstawionych wyżej warunków.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.