Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach, działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 2007-06-28 w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654, ze zm.), stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko w zakresie zawartego we wniosku pytania jest prawidłowe.

Z przedstawionego przez spółkę wniosku wynika, iż w dniu 19 grudnia 2006 r. nabyła od Spółdzielni Mieszkaniowej lokal mieszkalny wraz z udziałem we współwłasności części wspólnych budynku i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali oraz z takim samym udziałem, w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu, na której ten budynek się znajduje. Ponadto Spółdzielnia Mieszkaniowa zobowiązała się przenieść na spółkę współwłasność garażu wielostanowiskowego w części odpowiadającej jednemu miejscu postojowemu .

Spółka prosi o wyjaśnienie:

• czy wkład budowlany lokalu mieszkalnego oraz wkład budowlany miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym stanowi środek trwały, czy też wartość niematerialną i prawną w rozumieniu przepisów prawa podatkowego ?

Zdaniem Wnioskodawcy , zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości za środki trwałe uznawane są w szczególności nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego.

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowy wkład budowlany lokalu mieszkalnego, w sytuacji, gdy ustanowiona jest odrębna własność lokalu mieszkalnego oraz udział we współwłasności garażu – stanowi środek trwały w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz zapytania Spółki, Naczelnik tut. Urzędu wyjaśnia, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, ze zm.) za środki trwałe uważa się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki, w szczególności nieruchomości, w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego.

Natomiast za wartości niematerialne i prawne – na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 14 w/w ustawy – uważa się nabyte przez jednostkę , zaliczane do aktywów trwałych, prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki, a w szczególności: autorskie prawa majątkowe, prawa pokrewne, licencje, koncesje, prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych oraz zdobniczych.

Zastosowana w ustawie definicja wartości niematerialnych i prawnych stanowi przykładowe wyliczenie zaliczanych do nich składników, natomiast nie określa ich cech. Według MSR nr 38 – wartości niematerialne to składniki majątku dające się zidentyfikować jako aktywa niepieniężne nie mające postaci fizycznej ( rzeczowej ), utrzymywane w celu wykorzystania w procesie produkcji lub sprzedaży dóbr, usług, w celach administracyjnych, bądź też przeznaczone do wynajęcia. W bilansie wartości niematerialne dzieli się na: koszty zakończonych prac rozwojowych, wartość firmy, inne wartości niematerialne i prawne (m. in. autorskie prawa majątkowe, patenty, licencje ).

Porównując dotychczasowe rozwiązania z obecną treścią ustawy o rachunkowości, należy stwierdzić, iż do wartości niematerialnych i prawnych nie zalicza się : prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu użytkowego, albowiem wymienione elementy traktowane są jako nieruchomości zaliczane, w zależności od celu ich nabycia, do rzeczowego majątku trwałego lub inwestycji.

Wyłączenie z wartości niematerialnych i prawnych prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz własnościowego prawa do lokalu jest przykładem stosowania zasady „wyższości treści nad formą”. Według tej zasady operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych i w sprawozdaniach finansowych zgodnie z ich treścią ekonomiczną, a nie wyłącznie zgodnie z formą prawną.

Analizując zapisy ustawy o rachunkowości stwierdzić należy, że wprowadzona tą ustawą definicja środków trwałych nie zawiera warunku, aby stanowiły one własność lub współwłasność jednostki, oraz że do nieruchomości zalicza się wyłączone z wartości niematerialnych i prawnych lub nie ujmowane dotychczas: prawa wieczystego użytkowania gruntów, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz, że do środków trwałych nie zalicza się nieruchomości nabytych w celach „spekulacyjnych”, gdyż ujmuje się je jako inwestycje.

Zgodnie natomiast z przepisami art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywalnym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze.

Można więc stwierdzić, że zasady klasyfikacji i zakres środków trwałych są częściowo odmienne w prawie podatkowym i w ustawie o rachunkowości (Komentarz do ustawy o rachunkowości, pod redakcją T. Kiziukiewicz, Lexis Nexis, Warszawa 2006, komentarz do art. 3 ust. 1 pkt. 14 i 15, s. 38 – 44 ).

Niemniej jednak częściowe różnice pomiędzy w/w ustawami nie stanowią przeszkody, by uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe i przyjąć, iż lokal mieszkalny oraz miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym stanowi środek trwały, dlatego też orzeczono , jak w sentencji.