Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 4 ust. 1 oraz art. 7 ustawy z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), oraz art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku Z. S.A. z dnia 31.05.2007r. (data wpływu do tut. Urzędu 04.06.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki w 2007r. dodatkowych odpisów na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych - Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanawia uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko Spółki zawarte we wniosku jest :

• nieprawidłowe w części dotyczącej uznania za koszt uzyskania przychodów w 2007r. odpisu dodatkowego na ZFŚS za 2006 rok pomimo wpłaty równowartości tego odpisu na rachunek Funduszu w 2007r.,
• prawidłowe w części dotyczącej uznania za koszt uzyskania przychodów w 2007r. odpisu dodatkowego na ZFŚS za 2007 rok.

Przedstawiając we wniosku stan faktyczny Podatnik podaje, iż w związku z prywatyzacją Spółki i zakupem 80-procentowego pakietu akcji Spółki, C. S.A. zagwarantował, że Spółka w każdym roku zasili ZFŚS odpisem dodatkowym w wysokości nie mniejszej niż 40% odpisu podstawowego. Stosowne postanowienie zawarte zostało w Pakiecie Gwarancji Socjalnych, który stanowi załącznik do umowy zbycia akcji Spółki zawartej pomiędzy C. S.A. a N. S.A. Sam pakiet, który został podpisany przez przedstawicieli związków zawodowych działających w Spółce oraz przedstawicieli C. S.A., zawiera stosowny zapis:

Gwarancje Socjalne:

1. Inwestor (C. S.A.) gwarantuje, że Spółka będzie tworzyć Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych zgodnie z ustawą oraz regulaminem ZFŚS uzgodnionym ze związkami zawodowymi.
2. Inwestor gwarantuje, że Spółka w każdym roku zasili ZFŚS odpisem dodatkowym w wysokości nie mniejszej niż 40% odpisu podstawowego.

Stosowne zapisy z Pakietu zostały przeniesione do zakładowego układu zbiorowego pracy w formie protokołu dodatkowego nr 16 z dnia 16.01.2007r. Protokół ten został zarejestrowany przez Państwową Inspekcję Pracy, Okręgowy Inspektorat Pracy w Rzeszowie w dniu 01.02.2007r. Transakcja zakupu przez C. S.A. akcji została zrealizowana w dniu 20.12.2006r. W księgach 2006r. Spółka dokonała odpisu dodatkowego na ZFŚS w wysokości 40% odpisu podstawowego, nie uznając tego odpisu za koszty uzyskania przychodów 2006 roku. Środki stanowiące równowartość tego odpisu zostały przekazane na rachunek ZFŚS w dniu 24.05.2007r. Natomiast odpis dodatkowy w wysokości 40% odpisu podstawowego dotyczący 2007r. dokonany zostanie w księgach 2007r. i równocześnie zostanie przekazany na rachunek ZFŚS.

Pytanie wnioskodawcy brzmi następująco: czy dokonane w 2006 i 2007 roku dodatkowe odpisy na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych, których środki zostały przekazane na rachunek ZFŚS:

• w przypadku odpisu za 2006r. w dniu 24.05.2007r.,
• natomiast w przypadku odpisu za 2007r. zostaną również przekazane w 2007r.,

stanowić będą w 2007 roku koszty uzyskania przychodów?

Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie Spółka podaje, iż biorąc pod uwagę przepisy art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 4 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, odpisy dodatkowe na ZFŚS dokonane w księgach 2006 i 2007 roku w wysokości określonej w Pakiecie i zakładowym układzie zbiorowym pracy należy uznać za koszt uzyskania przychodów w dacie przekazania na konto Funduszu w 2007r.

Ponadto Spółka powołuje się na stanowisko Ministerstwa Finansów z dnia 30.07.1997r. nr PO 3-4852/722-491/WK/97, w którym stwierdzono, iż pracodawcy, którzy skorzystali z możliwości wynikających z art. 4 ustawy o ZFŚS i dowolnie ukształtowali, w oparciu o układy zbiorowe pracy, wysokość odpisu na Fundusz - to odpis ten i jego zwiększenia (nawet w wysokości wyższej od określonego w art. 5 ustawy) stanowić będzie koszt uzyskania przychodów. Warunkiem jest jednak, aby środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz pytanie Spółki postawione we wniosku Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdza, co następuje.

Według art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b w/w ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Ponadto przepis art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 4.03.1994r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jednolity Dz. U. z 1996r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.) stanowi:

• w pkt 1, iż odpisy i zwiększenia, o których mowa w art. 3-5 i 6a, oraz kwoty wypłaconych świadczeń urlopowych, o których mowa w art. 3, obciążają koszty działalności pracodawcy;
• w pkt 2, iż równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych zgodnie z art. 5, 13 i 14 na dany rok kalendarzowy pracodawca przekazuje na rachunek bankowy Funduszu w terminie do dnia 30 września tego roku, z tym że w terminie do dnia 31 maja tego roku przekazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów, o których mowa w art. 5 ust. 1-3.

Art. 4 ust. 1 w/w ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych stanowi, że u pracodawców, o których mowa w art. 3 ust. 1, układ zbiorowy pracy może dowolnie kształtować wysokość odpisu na Fundusz; może również postanawiać, że Fundusz nie będzie tworzony. Ponadto art. 4 ust. 2 w/w ustawy stanowi, iż u pracodawców określonych w art. 3 ust. 1, których pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy, postanowienia w sprawach, o których mowa w ust. 1, może zawierać regulamin wynagradzania.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż jeżeli pracodawcy skorzystali z możliwości wynikających z art. 4 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, tj. ustalili odpis z zachowaniem wymaganej przez ustawę formy zmiany, czyli poprzez układ zbiorowy lub regulamin pracy, odpis w pełnej wysokości, nawet przekraczającej wysokość ustaloną według zasad ustawowych (określonych w art. 5 ustawy), stanowi koszt podatkowy. Warunkiem jest jednak, aby środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Jak wynika z art. 241 § 1 ustawy z dnia 26.06.1974r. Kodeks pracy (tekst jednolity Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) zmiany do układu zbiorowego pracy wprowadza się w drodze protokołów dodatkowych. Zmiana dotycząca zwiększonych odpisów na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych została wprowadzona przez Spółkę protokołem dodatkowym nr 16 z dnia 16.01.2007r., który to protokół dodatkowy został zarejestrowany w dniu 01.02.2007r. przez Państwową Inspekcję Pracy, Okręgowy Inspektorat Pracy w Rzeszowie. Tak więc, zgodnie z przesłankami zawartymi w przytoczonych wyżej przepisach art. 4 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, dodatkowy odpis na ZFŚS w wysokości 40% odpisu podstawowego – zgodnie z protokołem dodatkowym nr 16 z dnia 16.01.2007r. – będzie można uznać za prawnie skuteczny, a tym samym za koszt uzyskania przychodów dopiero począwszy od roku 2007, pod warunkiem, że równowartość tych odpisów zostanie przekazana w tym roku na odrębny rachunek ZFŚS.

W tym miejscu należy przypomnieć, iż przepis art. 6 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych nakłada na pracodawców obowiązek przekazywania na odrębny rachunek bankowy równowartości dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych zgodnie z art. 5, 13 i 14 na dany rok kalendarzowy w terminie do dnia 30 września tego roku. Niedokonanie w wymaganym terminie wpłat na rachunek Funduszu nie powoduje utraty prawa do zaliczenia odpisu do kosztów uzyskania przychodów. Odpis taki będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dopiero z chwilą faktycznego przekazania środków na konto bankowe Funduszu.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż dodatkowy odpis na ZFŚS w wysokości 40% odpisu podstawowego dokonany przez Podatnika w roku 2006 nie będzie stanowił dla Spółki kosztu uzyskania przychodów pomimo wpłaty równowartości tego odpisu na rachunek Funduszu w 2007r. ze względu na brak zachowania formy zmiany układu wymaganej przez przepis art. 4 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w związku z art. 241 § 1 ustawy Kodeks pracy, tj. brak dokonania zmian w 2006r. w układzie zbiorowym pracy. Natomiast w przypadku odpisu dodatkowego dokonanego w roku 2007 – będzie on stanowił koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy jeżeli będzie zgodny z zapisem w układzie zbiorowym pracy oraz Spółka dokona wpłaty równowartości tego odpisu na rachunek Funduszu w roku 2007.