INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2008r. (data wpływu 14 stycznia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych premii pieniężnych (bonusów) - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2008r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych premii pieniężnych (bonusów).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawiera umowy handlowe, na podstawie których dokonuje zakupów towarów produkowanych i/lub sprzedawanych przez dostawców. Z postanowień umów wynika często, że Wnioskodawca - za dokonanie zakupów towarów w ustalonej przez strony wysokości - otrzymywał będzie określoną procentowo premię pieniężną lub bonus. Wysokość przyznawanego Spółce bonusu jest zatem zmienna w zależności od ilości zakupionych towarów u kontrahenta. Bonus nie jest związany z konkretną dostawą towarów dokonaną przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy, ale jest rezultatem wszystkich wyników osiągniętych przez podatnika w określonym czasie (np.: w danym miesiącu, kwartale, roku). Dodatkowym warunkiem przyznania premii pieniężnej lub bonusu może być również w niektórych przypadkach terminowa spłata należności przez podatnika. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest w żaden sposób zobowiązany do zakupu towarów w określonej ilości w konkretnym odstępie czasowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymanie bonusu rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług i w jaki sposób Spółka powinna udokumentować otrzymanie bonusu tj. czy konieczne będzie w opisanym stanie faktycznym wystawienie faktury przez nabywcę towarów czy też właściwym dokumentem jest nota księgowa, czy też może podatnik powinien otrzymać fakturę korygującą od sprzedawcy...

Zdaniem Wnioskodawcy, ocena prawna skutków udzielanych premii pieniężnych i bonusów jest aktualnie dokonywana przez Spółką na podstawie wykładni dokonanej przez Ministra Finansów (w trybie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej) w piśmie nr PP3-812-1222/2004/AP/4026 z dnia 30 grudnia 2004r. W konsekwencji - z uwagi na fakt otrzymywania premii, które nie są powiązane z konkretną dostawą czy też dostawami -Spółka kwalifikuje tego typu zdarzenia jako świadczenie przez siebie usług na rzecz dostawcy i wystawia fakturę VAT.

Postępowanie takie - pomimo, że wyraźnie zostało wskazane Spółce przez organy podatkowe - jest jednak zdaniem Spółki nieprawidłowe, a dodatkowo od 1 stycznia 2008r., w związku ze zmianą przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, będzie wyjątkowo niekorzystne z punktu widzenia dostawców udzielających premii i bonusów. Wynika to z faktu, że zmiany art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów, w zasadzie uniemożliwiają dostawcom w praktyce odliczenie podatku VAT wykazanego na fakturze wystawianej przez podatnika. Ponadto Spółka jest zmuszona do zapłaty podatku VAT, pomimo faktycznego braku obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu otrzymania bonusu od dostawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że istota niniejszej sprawy sprowadza się zasadniczo do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy zakup przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, za co podatnik otrzyma bonus stanowi czynność wymienianą w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Istotne jest więc ustalenie, czy czynność zakupu przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, spełnia definicję świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 lub dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów. Wnioskodawca powołał się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów.

Z powołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres - nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Z punktu widzenia zaistniałej sytuacji istotne jest to, że art. 8 ust. 1 jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów przez dostawę towarów, o której mowa rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Bonus otrzymywany przez Wnioskodawcę związany jest ściśle z dokonywanymi od kontrahenta dostawami towarów (mimo, że nie można go powiązać z żadną konkretną dostawą). Zatem czynność ta, jako dostawa towarów już podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (po stronie dostawcy). Podkreślenia wymaga tutaj fakt, iż nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, która stanowiłaby zarówno dostawę towarów, jak i świadczenie usług.

Zakup przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, stanowi już więc dostawę towarów, ponieważ jest niewątpliwie efektem dokonywanych przez podatnika zakupów towarów od kontrahenta. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy - zrealizowania na rzecz kontrahenta określonego pułapu obrotu, za świadczenie usług, gdyż ewidentnie na uzyskanie określonego pułapu obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Zatem, zakup przez Stronę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, nie może stanowić świadczenia usług, gdyż opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towarów, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towarów), drugi jako zakup (świadczenia usług) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji.

Ponadto w umowach zawieranych przez Wnioskodawcę, osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowego spełnienia świadczeń pieniężnych, za które wypłacana jest premia pieniężna, nie stanowi zobowiązania Spółki i podatnik dokonuje zakupów dobrowolnie (nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości). Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Dodatkowo potwierdza to, że zakupy dokonywane przez podatnika nie stanowią żadnego zobowiązania, a tym nie mogą zostać potraktowane jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że otrzymany przez Wnioskodawcę bonus za osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W konsekwencji jego prawidłowe udokumentowanie powinno nastąpić przy pomocy noty księgowej.

Odpowiadając natomiast na pytanie w jaki sposób udokumentować przekazanie/otrzymanie bonusu stwierdzić należy, iż nota księgowa jako uniwersalny dokument księgowy służący dokumentowaniu transakcji dla których nie przewidziano odrębnych formularzy jest dokumentem prawidłowym dla udokumentowania otrzymania przez Stronę bonusu.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytoczył wyroki: NSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007r. (sygn. I FSK 94/06), 6 czerwca 2007r. (I FSK 94/06) oraz 28 sierpnia 2007 r. (sygn. I FSK 1109/06), a także w wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007r. (III SA/Wa 4080/06).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionym stanie faktycznym uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa

– zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Postanowienia uzależniające przyznanie bonusu od wielkości dokonanych zakupów w danym okresie wskazują, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z premią pieniężną, która nie odnosi się do żadnej konkretnej dostawy towarów, lecz stanowi świadczenie odrębne, które jest przyznawane za spełnienie określonych warunków. Należy uznać, iż w tej sytuacji wypłacenie premii pieniężnej jest ściśle uzależnione od określonego zachowania kupującego (Wnioskodawcy). Otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej stanowi zatem rodzaj wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Zachowanie nabywcy należy uznać w tym przypadku jako świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę podatnik otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej. W świetle powyższego zachowanie podmiotu otrzymującego premię (tj. Wnioskodawcy) polegające na osiągnięciu określonego obrotu należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca otrzymywał będzie - za dokonanie zakupów towarów w ustalonej przez strony wysokości - określoną procentowo premię pieniężną lub bonus. Wysokość przyznawanego Spółce bonusu będzie zmienna w zależności od ilości zakupionych przez podatnika towarów u kontrahenta. Bonus nie jest związany z konkretną dostawą towarów dokonaną przez kontrahenta na rzecz Spółki, ale jest rezultatem wszystkich wyników osiągniętych przez podatnika w określonym czasie (np.: w danym miesiącu, kwartale, roku).

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymany przez Spółkę bonus za osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, gdyż zakup przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, stanowi już dostawę towarów, ponieważ jest efektem dokonywanych przez podatnika zakupów towarów od kontrahenta. Nie można więc zdaniem Wnioskodawcy, uznać w stanie faktycznym sprawy - zrealizowania na rzecz kontrahenta określonego pułapu obrotu, za świadczenie usług, gdyż ewidentnie na uzyskanie określonego pułapu obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Zatem Wnioskodawca stwierdza, iż czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi.

W odpowiedzi na powyższe stwierdzić należy, iż otrzymanie premii pieniężnej jest powiązane z określonym świadczeniem (zachowaniem) kontrahentów. Warunki otrzymania premii pieniężnych zazwyczaj uregulowane są umową cywilnoprawną, więc wypłata premii nie ma charakteru dobrowolnego. W razie spełnienia przez Wnioskodawcę określonych wymogów kontrahent (sprzedawca) jest zobligowany do dodatkowego świadczenia pieniężnego wynikającego z zawartego porozumienia. Tym samym brak jest możliwości potraktowania jej jako rabat (upust), który zmniejszałby podstawę opodatkowania u dostawcy – wypłacającego premię. Premia nie pełni w takim przypadku funkcji rabatu, a jedynie jej wysokość określana jest poprzez odwołanie się do wcześniej dokonanych przez kupującego zakupów.

Zatem należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy (Wnioskodawcy) w stosunku do sprzedającego i stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę nabywca (Wnioskodawca) otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej.

W świetle powyższego zachowanie Wnioskodawcy polegające na osiągnięciu określonego w umowie obrotu należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Ponadto, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku z powyższym w przedmiotowej sytuacji otrzymanie przez Wnioskodawcę premii pieniężnej podlega opodatkowaniu według 22% stawki podatku VAT, oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę – Wnioskodawcę - faktury VAT na rzecz nabywcy usługi – kontrahenta Wnioskodawcy wypłacającego premię pieniężną.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie należy zauważyć, iż tutejszy organ w niniejszej interpretacji nie wypowiedział się w kwestii wskazanego w poz. 52 wniosku unormowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, bowiem Wnioskodawca nie sformułował zapytania w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki: NSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007r. (sygn. I FSK 94/06), 6 czerwca 2007r. (I FSK 94/06) oraz 28 sierpnia 2007r. (sygn. I FSK 1109/06), a także w wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007r. (III SA/Wa 4080/06) są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.