DECYZJA

Na podstawie art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), oraz w związku z art. 4 ust. 2 i art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006r., Nr 217, poz. 1590), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 05.10.2007r. na postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/396/2007/KB w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwestii dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na zobowiązaniu się do powstrzymania się od konkurencji za wynagrodzeniem oraz w kwestii zastosowania prawidłowej stawki tego podatku, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie:

- odmawia zmiany postanowienia organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

W dniu 05.07.2007r. wpłynął do Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa Śródmieście wniosek z dnia 30.06.2007r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W powyższym piśmie Strona wystąpiła z pytaniem czy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega usługa polegająca na zobowiązaniu się do powstrzymania się od konkurencji za wynagrodzeniem i jaką stawką VAT powinna być opodatkowana rezygnacja ze świadczenia usług

Postanowieniem z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/396/2007/KB Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa Śródmieście uznał stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. Organ pierwszej instancji uznał, że na podstawie umowy zawartej z kontrahentem będącym czynnym podatnikiem VAT, świadczona usługa polegająca na powstrzymywaniu się od działalności konkurencyjnej ma charakter usługi odpłatnej. Ponadto strony umowy będzie łączył stosunek prawny, a otrzymane wynagrodzenie za powstrzymanie się od dokonywania określonych czynności stanowi ekwiwalent za konkretną usługę, której beneficjentem będzie kontrahent wypłacający wynagrodzenie. Zatem usługa polegająca na powstrzymaniu się od działalności konkurencyjnej stanowi usługę określoną w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy tj. według 22% stawki tego podatku.

Postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/395/07/KB w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego zostało doręczone w dniu 28.09.2007r., zgodnie z art. 148 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na powyższe postanowienie w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji pismem z dnia 05.10.2007r. Strona złożyła zażalenie wnosząc o jego zmianę lub uchylenie. W zażaleniu zarzucono naruszenie wielu przepisów i zasad, które zgrupowano w pięciu punktach. Mianowicie Strona zarzuciła nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego, błędną interpretację art. 14a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, błędną interpretację art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), naruszenie przepisów o doręczeniach oraz błędną interpretację art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnośnie nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego Strona uważa, że z jego wniosku z dnia 30.06.2007r. można wydzielić trzy tematy, w tym dwa tematy występujące poza tematem głównym, które powinny być brane pod uwagę przy rozpatrywaniu wniosku przez Naczelnika. Po pierwsze czy powstrzymanie się od konkurencji za wynagrodzeniem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz dwa problemy dotyczące stawki podatku od towarów i usług, gdzie w jednym przypadku Strona występuje jako podatnik VAT czynny, a w drugim jako rolnik ryczałtowy. Podatnik zauważył, że w przypadku gdy organ podatkowy nie wydał postanowienia odnośnie konkretnego problemu to w tym temacie interpretacja nie została udzielona i ma zastosowanie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. W świetle powyższego zdaniem Strony, organ pierwszej instancji wydając jedno postanowienie nr 1449/1BV/443/396/07/KB w sprawie wniosku z dnia 30.06.2007r., naruszył art. 14a § 4 w związku z art. 216 § 1 i 2, a także art. 120 i 121 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnośnie błędnej interpretacji art. 14a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, Strona zauważa, że Naczelnik Urzędu odnosząc się do kwestii stawki VAT jaką powinna być opodatkowana usługa powstrzymania się od konkurencji opisana w stanie faktycznym wniosku ograniczył się jedynie do połowy zdania. Natomiast w przypadku, gdy organ podatkowy ma zamiar podjąć odmienne stanowisko powinien swoje zdanie uzasadnić. Połowy zdania nie można w żadnym przypadku potraktować jakoby w zakresie stawki opodatkowania organ pierwszej instancji udzielił interpretacji. Takim działaniem naruszono art. 14a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, z którego wynika, że interpretacja zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Dlatego też naruszono art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnośnie błędnej interpretacji art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Strona zauważa, iż rozpatrując ten problem należało zastanowić się nad kwestią umowy, na podstawie której świadczone są usługi powstrzymania się od konkurencji, na czym polegają usługi powstrzymania się od konkurencji i jak są one opodatkowane w innych dziedzinach niż rolnictwo oraz czy usługi powstrzymania się od konkurencji winny być traktowane jako część usługi kompleksowej. W zażaleniu Strona zauważa, że usługi zaniechania mogą być świadczone na podstawie różnych umów np. na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, zaś nie ustalenie przez organ pierwszej instancji na podstawie jakiej umowy będą świadczone przedmiotowe usługi stanowi naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Dalej Strona stwierdziła, że czynności powstrzymania się od działania występują powszechnie, czego przykładem mogą być sytuacje występujące w trakcie świadczenia niektórych usług pośrednictwa finansowego. Wnioskodawca stwierdził również, że czynność polegająca na zobowiązaniu się od powstrzymania od konkurencji w zamian za otrzymanie określonej sumy pieniędzy jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednocześnie jest elementem kompleksowej transakcji opartej na pisemnej umowie i nie może istnieć samodzielnie. Usługa ta powinna być opodatkowana jako kompleksowa usługa z jedną podstawą opodatkowania, z jedną stawką podatku od towarów i usług, jednym terminem powstania obowiązku podatkowego. Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że powstrzymanie się od konkurencji przez rolnika ryczałtowego może polegać na powstrzymaniu się od wykonywania czynności wymienionych w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług dla konkurencji kontrahenta. Może polegać konkretnie na powstrzymaniu się od dostarczania produktów czy usług rolniczych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem usługa powstrzymania się konkurencji na rynku produktów rolnych opisana we wniosku jest nierozerwalnie związana z dostawami dla kontrahenta produktów i usług rolniczych.

Odnośnie naruszenia przepisów o doręczeniach, Strona zauważa, iż organ nie skorzystał z możliwości doręczenia przedmiotowego postanowienia do mieszkania adresata do rąk adresata lub rąk domownika adresata. Nie skorzystano z możliwości doręczenia za pośrednictwem poczty, czy do miejsca pracy adresata do rąk adresata. W konsekwencji organ pierwszej instancji dostarczył postanowienie do rąk jednego z około 8.000 pracowników firmy, do rąk pracownika nieupoważnionego przez Stronę do odbioru korespondencji oraz do rąk pracownika nieupoważnionego przez Zarząd firmy do odbioru korespondencji niezwiązanej z działalnością firmy. Mianowicie firma, do której dostarczono zaskarżone postanowienie posiada około 148 komórek organizacyjnych obejmujących swoim działaniem obszar całego kraju. W każdej jednostce organizacyjnej są osoby upoważnione przez Zarząd do odbioru korespondencji konkretnej firmy zgodnie z upoważnieniem. Jednakże żadna z osób w firmie nie jest upoważniona do odbioru prywatnej korespondencji Strony, gdyż mogłoby to narazić na naruszenie tajemnicy korespondencji lub tajemnicy skarbowej, zagrożonych sankcjami karnymi. Doręczenie bowiem musi nastąpić do rąk adresata i nie mogą za niego skutecznie odebrać pisma osoby upoważnione do działania w imieniu pracodawcy (zakładu pracy). W przypadku doręczania pism w miejscu pracy adresata, będącym miejscem prowadzenia przezeń działalności gospodarczej, doręczenie może nastąpić tylko do rąk osoby upoważnionej przezeń do odbioru korespondencji. Naczelnik Urzędu nie dostarczył zatem do rąk adresata postanowienia z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/396/07/KB co skutkowało tym, że Strona nie ma pewności, kiedy pismo zostało doręczone do firmy i od kiedy należy liczyć termin na złożenie zażalenia. Ponadto uniemożliwiło to pełnomocnikowi Strony zapoznanie się z postanowieniem i ustosunkowaniem się do jego treści, a w konsekwencji naruszono art. 148 § 1 i § 2 pkt 2 oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnośnie błędnej interpretacji art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa Strona zarzuca, iż z uwagi na to, że postanowienie z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/396/07/KB nie zostało Stronie skutecznie doręczone, został naruszony ww. przepis. Strona stwierdza również, że organ pierwszej instancji działał w sprawie wyjątkowo opieszale nie informując o opóźnieniach, naruszając art. 125 § 1 i 2, art. 139 § 1 -2 oraz art. 140 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Mając na uwadze zarzuty zażalenia oraz obowiązujące przepisy prawne Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zważył co następuje:

Ze stanu faktycznego zawartego we wniosku z dnia 30.06.2007r. wynika, że Strona jest podatnikiem podatku od towarów i usług, rolnikiem ryczałtowym, nie ma obowiązku rejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług czynny i może korzystać ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Będąc rolnikiem ryczałtowym Strona podpisze umowy z kontrahentem, podatnikiem VAT czynnym, na podstawie których uzyska wynagrodzenie od kontrahenta w zamian za powstrzymanie się od konkurencji w określonym w umowie zakresie. Strona wskazała, że obecnie działa jako rolnik ryczałtowy, który nie ma obowiązku rejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług czynny. Jednakże po przekroczeniu określonego obrotu, bądź z własnej woli, Strona dokona rejestracji w podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Jako czynny podatnik Strona znacząco rozszerzy swoją działalność na wszelkie możliwe czynności objęte lub nieobjęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Będąc podatnikiem podatku VAT czynnym Strona zamierza podpisywać umowy z kontrahentami będącymi zarówno podatnikami podatku VAT jak i rolnikami ryczałtowymi, na podstawie których będzie wypłacała wynagrodzenie kontrahentom w zamian za powstrzymanie się od konkurencji w określonym w umowie zakresie umowy. We wniosku z dnia 30.06.2007r. Strona jasno sformułowała pytanie: „czy opodatkowaniu podatkiem VAT podlega usługa opisana we wniosku polegająca na zobowiązaniu się do powstrzymania się od konkurencji za wynagrodzeniem i jaką stawką VAT powinna zostać opodatkowana.” Wnioskodawca zaznaczył, że usługa polegająca na powstrzymywaniu się od działalności konkurencyjnej w zamian za wynagrodzenie ma charakter odpłatny, strony łączy stosunek prawny, a otrzymane wynagrodzenie za powstrzymanie się od dokonywania określonych czynności stanowi ekwiwalent za konkretną usługę. Zdaniem Strony usługa polegająca na zobowiązaniu się do powstrzymania się od konkurencji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług i powinna być opodatkowana według stawki VAT dla usługi, od której strona powstrzymuje się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Strona poza złożeniem wniosku nie przedłożyła organowi pierwszej instancji żadnych umów zawartych z kontrahentami zaznaczając, że przedmiotowy wniosek dotyczy spraw, które zaistniały lub zaistnieją bez wątpienia w przyszłości, co jest zgodne z instrukcją Ministerstwa Finansów skierowaną do Urzędów Skarbowych nr SP1/76/8010-4/170/05/AA. Natomiast treść wniosku wskazuje jednoznacznie, że zapytanie dotyczy działań które mogą wystąpić w przyszłości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ww. ustawy). Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej;2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przyjmuje się, że świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie jest dostawą towarów. Podstawową stawkę w podatku od towarów i usług określono w wysokości 22%, jednocześnie ustawodawca przewidział obniżenie podstawowej stawki jak również zwolnienia od podatku od towarów i usług (art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług). Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca przewidział opodatkowanie nie tylko czynności wykonywanych, lecz również powstrzymanie się od dokonania pewnych czynności. Jednakże aby zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

1. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji musi być odpłatne;2. zobowiązanie to musi wynikać z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego;3. musi istnieć konkretny podmiot/strona będący bezpośrednim beneficjentem (konsumentem) tego zobowiązania.

Należy także pamiętać, że przez pojęcie zobowiązania się do zaniechania lub tolerowania czynności lub sytuacji odsyła do dwóch kategorii czynności wchodzących w to pojęcie. Mianowicie pierwsza kategoria, to sytuacja, w której podatnik zaprzestał wykonywania pewnych czynności, które przedtem wykonywał, druga zaś polega na powstrzymaniu się od określonego świadczenia, w tym również znoszenie określonego zachowania się.

W przedmiotowej sprawie z wniosku z dnia 30.06.2007r. wynika, iż Strona podpisze umowy zobowiązujące do powstrzymania się od konkurencji za wynagrodzeniem, a zatem Strona nie świadczyła wcześniej usług, których teraz zaprzestaje, lecz będzie świadczyć usługę polegającą na zaniechaniu świadczenia określonej w umowie usługi.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie organ pierwszej instancji prawidłowo potwierdził stanowisko podatnika, iż usługa polegająca na powstrzymaniu się od działalności konkurencyjnej za wynagrodzeniem spełnia definicję usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Usługa świadczona na podstawie umowy zawartej z kontrahentem będącym czynnym podatnikiem podatku VAT, polegająca na powstrzymaniu się od działalności konkurencyjnej ma charakter usługi odpłatnej. Ponadto strony umowy będzie łączył stosunek prawny, a otrzymane wynagrodzenie za powstrzymanie się od dokonywania określonych czynności stanowi ekwiwalent za konkretną usługę, której beneficjentem będzie kontrahent wypłacający wynagrodzenie.

Odnośnie zaś uznania przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście, iż przedmiotowa usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy tj. według 22% stawki tego podatku, organ odwoławczy podziela powyższe stanowisko. Uznanie bowiem zachowania biernego polegającego na zaniechaniu świadczenia bądź powstrzymywaniu się od świadczenia, jako usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie może automatycznie przesądzać o zrównaniu w zakresie opodatkowania danej usługi z zachowaniem czynnym polegającym na świadczeniu usługi. Tym samym nie można uznać, iż powstrzymanie się od świadczenia danej usługi jest tożsame pod względem podatkowym z działaniem polegającym na świadczeniu danej usługi.

Zgodnie bowiem z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych. Ustalenie odpowiedniego grupowania statystycznego jest istotne z uwagi na możliwość zastosowania preferencyjnej stawki bądź zwolnienia od podatku od towarów i usług, zaś zasadą jest opodatkowanie zdarzeń stawką podstawową, a możliwość zastosowania zwolnienia powinna wynikać z wyraźnego przepisu ustawy. Zgodnie zaś z ugruntowanym orzecznictwem sądowym w odniesieniu do przepisów dotyczących ulg i zwolnień podatkowych, zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa powinny być traktowane jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może być wynikiem wykładni rozszerzającej systemowej lub celowościowej. W związku z tym usługa polegająca na działaniu biernym – powstrzymywaniu się od świadczenia czynności na podstawie zawartej umowy, jako niewymieniona w przepisach normujących czy zwolnienia od podatku od towarów i usług czy też zastosowanie obniżonej bądź preferencyjnej stawki tego podatku, będzie podlegała opodatkowaniu z uwzględnieniem podstawowej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

Reasumując organ pierwszej instancji prawidłowo uznał, iż usługa polegająca na powstrzymaniu się od działalności konkurencyjnej stanowi usługę określoną w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy tj. według 22% stawki tego podatku, nie potwierdzając tym samym stanowiska podatnika zawartego we wniosku.

Odnosząc się do zarzutu Strony dotyczącego nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego, gdyż we wniosku z dnia 30.06.2007r. można wydzielić trzy tematy, w tym dwa tematy występujące poza tematem głównym, które powinny być brane pod uwagę przy rozpatrywaniu wniosku przez Naczelnika, organ odwoławczy uważa go za niesłuszny. Mianowicie w sprawach interpretacji przepisów prawa podatkowego organy podatkowe nie prowadzą postępowania dowodowego w celu dokonania ustaleń faktycznych. Dlatego też organ winien odpowiedzieć jedynie na postawione pytanie. Dopiero wówczas, gdy organ nie może udzielić odpowiedzi z braku danych istotnych dla interpretowanego przepisu, wzywa stronę w trybie art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa o uzupełnienie wniosku. Powinny to być jednak sytuacje wyjątkowe, bowiem celem tych przepisów jest usprawnienie obrotu gospodarczo – finansowego, a zasadą pytanie z interpretacją – odpowiedź potwierdzająca lub przecząca. Nie może być tak, że organ podatkowy ma oceniać całokształt obowiązków podatkowych Strony czy ustalać na przyszłość linię postępowania podatnika. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na powstrzymaniu się od konkurencji za wynagrodzeniem i wskazania właściwej stawki tego podatku, wyczerpywało w całości pytanie podatnika, nie naruszając stanu faktycznego wskazanego we wniosku.

Odnośnie błędnej interpretacji art. 14a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż połowy zdania nie można w żadnym przypadku potraktować jakoby w zakresie stawki opodatkowania organ pierwszej instancji udzielił interpretacji, tut. organ zauważa, iż zwięzłość wypowiedzi nie ma wpływu na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia. Należy także zauważyć, iż w niniejszej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wyczerpująco wyjaśnił sposób interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiotowej sprawie.

Odnośnie błędnej interpretacji art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż powstrzymanie się od konkurencji opisane we wniosku z dnia 30.06.2007r. jest częścią kompleksowej usługi i nie może istnieć samodzielnie, stąd też usługa powstrzymania się od konkurencji powinna być opodatkowana jak czynność od której się Strona powstrzymuje, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, iż powstrzymanie się od świadczenia danej usługi nie jest tożsame pod względem podatkowym z działaniem polegającym na świadczeniu danej usługi. Natomiast wszelkie zwolnienia od podatku czy zastosowanie preferencyjnych lub obniżonych stawek podatku od towarów i usług wynikają ze ściśle określonych przypadków. Skoro więc nie wymieniono w żadnym przepisie ustawy o podatku od towarów i usług czynności powstrzymania się od działalności konkurencyjnej, uznać należy iż podlega ona opodatkowaniu podstawową stawką tego podatku. Niesłuszne jest zdanie Strony, że kwestią mającą decydujący wpływ na ustalenie właściwej stawki podatku dla czynności powstrzymania się od działalności konkurencyjnej ma umowa, na podstawie której świadczone są te czynności, na czym polegają usługi powstrzymania się od konkurencji oraz że jest to element usługi kompleksowej. Mianowicie jak wcześniej wyjaśniono usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z wyjątkiem usług elektronicznych, która jest istotna z uwagi na możliwość zastosowania preferencyjnej stawki bądź zwolnienia od podatku od towarów i usług, zaś wszelkie preferencje podatkowe lub zwolnienia od podatku od towarów i usług powinny wynikać z wyraźnego przepisu ustawy. Skoro więc nie przewidziano zwolnienia czy obniżenia stawki podatkowej dla czynności powstrzymywania się od działalności konkurencyjnej, to nie może ona mieć stawki innej niż podstawowa, ani też nie może zależeć od umowy, na podstawie której następuje powstrzymanie się od działalności konkurencyjnej.

Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów o doręczeniach, organ odwoławczy zauważa, iż postanowienie z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/396/2007/KB zostało doręczone w dniu 28.09.2007r. do rąk pracownika upoważnionego przez zakład pracy Strony do odbioru korespondencji, o czym świadczy zwrotne potwierdzenie jego odbioru i należy uznać je za skuteczne w trybie art. 148 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie bowiem z art. 148 §1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy, przy czym pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego oraz w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. W świetle powyższego należy zauważyć, że pierwszym rzędzie doręczenie powinno nastąpić w miejscach określonych w § 1 ww. przepisu, czyli w mieszkaniu adresata lub w miejscu pracy oraz w siedzibie organu podatkowego. Z akt zgromadzonych w sprawie wynika, że w dniu 27.09.2007r. podjęto próbę doręczenia postanowienia w miejscu zamieszkania adresata przez pracowników urzędu skarbowego, jednakże nikogo nie zastano. W dniu 28.09.2007r. pracownicy Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście udali się do siedziby spółki, w której adresat jest zatrudniony. Postanowienie z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/396/07/KB zostało doręczone do rąk osoby upoważnioną do odbioru korespondencji przez pracodawcę Strony. Niesłusznym jest w ocenie organu odwoławczego argument o niedostarczeniu do rąk adresata przedmiotowego postanowienia, gdyż art. 148 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, na możliwość doręczania pism adresatom w miejscu ich pracy, osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Należy również zauważyć, że pracownicy Urzędu poczynili starania do doręczenia bezpośrednio do rąk adresata, który przebywał w zakładzie pracy, jednakże z adnotacji pracowników Urzędu Skarbowego z dnia 28.09.2007r. wynika, że poproszono pracownika ochrony o skontaktowanie się telefoniczne z wnioskodawcą, który telefonicznie odmówił zejścia do portierni i odebrania pism, więc pracownicy organu pierwszej instancji udali się do kancelarii Spółki.

Niesłuszny jest również zarzut Strony o uniemożliwieniu pełnomocnikowi zapoznanie się z przedmiotowym postanowieniem, gdyż organ pierwszej instancji nie posiadał pełnomocnictwa udzielonego przez Stronę jak również podatnik nie przedstawił żadnego dowodu na udzielenie pełnomocnictwa do reprezentowania Strony przed organem pierwszej instancji w przedmiotowej sprawie.

Odnośnie zaś błędnej interpretacji art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, z uwagi na to, że postanowienie z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/396/07/KB nie zostało Stronie skutecznie doręczone i tym samym skoro niewydano postanowienia interpretacyjnego w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, należy uznać, że organ ten jest związany stanowiskiem podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uważa go za niesłuszny. Mianowicie należy zauważyć, iż o zachowaniu trzymiesięcznego terminu wynikającego z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa decyduje data wydania postanowienia, a nie data jego doręczenia. W przedmiotowej sprawie wniosek Strony z dnia 30.06.2007r. wpłynął do organu pierwszej instancji w dniu 05.07.2007r. (zgodnie z datą pieczątki wpływu). Zatem trzymiesięczny termin do wydania postanowienia interpretacyjnego upływał z dniem 05.10.2007r. Postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście nr 1449/1BV/443/396/07/KB nosi datę 27.09.2007r., zaś zostało doręczone w dniu 28.09.2007r., zgodnie z art. 148 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zatem nie naruszono art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto należy również podkreślić, że stosowanie art. 139 § 1 i art. 140 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w przedmiotowym przypadku nie było konieczne, gdyż terminy wydawania interpretacji wynikają z art. 14b § 3 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

Postanowieniem z dnia 23.11.2007r. nr 1401/PV-IV/4407/14-8/2007/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (doręczonym w dniu 05.12.2007r.) wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie w związku ze złożonym zażaleniem. W piśmie z dnia 12.12.2007r. Strona stwierdziła, że dokonując analizy okazanych dokumentów z całą pewnością może stwierdzić ich niekompletność. Mianowicie nie okazano Stronie oryginału pisma Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście z dnia 01.10.2007r. nr 1449/1BV/448/86/07/MKO, jedynie jego kserokopię. Nie okazano również pisma z dnia 14.09.2007r. nr 1449/1BV/448/81/07/MKO, które było wskazywane w ww. piśmie, jak również brak jest w zebranym materiale duplikatu pisma nr 1449/1BV/443/396/07/KP wysłanego do Strony. Strona stwierdza także, że nie okazano dokumentów związanych ze sprawą takich jak: ponaglenie (skarga) z dnia 03.09.2007r. wraz ze sprostowaniem z dnia 07.09.2007r., postanowienia z dnia 03.10.2007r. nr 1401/RN-II/051-222/07/KSz, wniosku o uzupełnienie postanowienia z dnia 30.10.2007r. oraz korespondencji prowadzonej pomiędzy Izbą Skarbową a Trzecim Urzędem Skarbowym Warszawa – Śródmieście. Ponadto Strona odniosła się do okazanej kserokopii pisma Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście z dnia 01.10.2007r. nr 1449/1BV/448/86/07/MKO, w którym organ pierwszej instancji opisał sposób doręczenia postanowień dotyczących interpretacji. Mianowicie Strona oświadczyła, że w dniach 27 i 28 września 2007r. w jej miejscu zamieszkania, ktoś z domowników przebywał, jak również, że w bloku nie ma dozorcy, jedynie osoba sprzątająca budynek. Strona podniosła także, że w kopercie doręczonej do zakładu pracy, osobie upoważnionej przez Zakład pracy do odbioru korespondencji nie było pism nr 1449/1BV/443/395/07/KB i nr 1449/1BV/443/396/07/KB i dlatego też jedyną pewną datą doręczenia postanowień jest data doręczenia duplikatów tych pism dokonana za pośrednictwem poczty.

W piśmie z dnia 12.12.2007r. podatnik odniósł się również do pisma z dnia 23.10.2007r. nr 1449/1BV/448/476/07/KB, w którym Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa – Śródmieście, zgodnie z art. 227 ustawy Ordynacja podatkowa, odniósł się do zarzutów podniesionych w zażaleniu. Podatnik nie zgadza się z twierdzeniem organu pierwszej instancji, iż w przypadku wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji treść żądania oznacza wskazanie kwestii będącej przedmiotem wniosku, gdyż organ podatkowy był zobowiązany dokonać oceny stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa, a nie ograniczać się do pytań zawartych we wniosku. Podatnik nie zgadza się także ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu, iż skoro żaden przepis nie określa obniżonej stawki podatku VAT czy też zwolnienia usług polegających na powstrzymaniu się do konkurencji, to udzielono odpowiedzi, że usługi podlegają opodatkowaniu stawką 22%, a zwięzłość wypowiedzi nie może mieć wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia, gdyż organ podatkowy winien swoje stanowisko uzasadnić. Strona ponownie podkreśliła, iż istnieje podstawa prawna zastosowania obniżonej stawki podatku VAT na usługi opisane we wniosku oraz to, że rezygnacja ze świadczenia usług opisanych we wniosku jest częścią usługi kompleksowej, podtrzymano jednocześnie wszystkie zarzuty wskazane w zażaleniu.

Odnośnie wniosku Strony o uzupełnienie materiału zebranego w przedmiotowej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, że postępowanie w przedmiocie interpretacji bazuje na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Wnioskodawca ma obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego i tylko do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest ocena prawna, tak przez podatnika jak i organ podatkowy. W postępowaniu tym nie może zatem toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych i ich oceny, a organ ma obowiązek przyjąć taki stan, jaki podaje podatnik. Co najwyżej może w trybie art. 14a § 5 w związku z art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa żądać uszczegółowienia opisu stanu faktycznego, jeśli jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej. A zatem pełnym materiałem dowodowym w przypadku postępowania interpretacyjnego jest wniosek podatnika oraz ewentualne jego uzupełnienie, natomiast dokumenty o których uzupełnienie wnioskuje Strona nie zmieniają stanu faktycznego zawartego we wniosku ani dokonanej przez organ merytorycznej oceny.

Odnosząc się zaś ponownie do ustalenia czy i kiedy doszło do doręczenia postanowienia z dnia 27.09.2007r. nr 1449/1BV/443/396/2007/KB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, że zarówno zwrotne potwierdzenie odbioru ze wskazanym powyższym postanowieniem, jak również adnotacja pracowników organu pierwszej instancji z dnia 28.09.2007r. są wystarczające do uznania, iż doszło do doręczenia w zakładzie pracy adresata w dniu 28.09.2007r., zgodnie z art. 148 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zaznaczenia wymaga także fakt, iż w złożonym zażaleniu z dnia 05.10.2007r. podatnik podniósł dostarczenie przedmiotowej interpretacji od rąk osoby przez niego nieupoważnionej, nie podnoszono przy tym braku w kopercie interpretacji.

Jednocześnie należy zauważyć, iż Strona w piśmie z dnia 12.12.2007r. ponownie prezentuje swoje stanowisko zawarte już w zażaleniu, natomiast w niniejszej decyzji odniesiono się szczegółowo do wszystkich podniesionych argumentów.

Końcowo wyjaśnienia wymaga, że na mocy art. 1 pkt 6 w związku z art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006r., nr 217, poz. 1590), od 1 lipca 2007r. obowiązują nowe zasady udzielania interpretacji w indywidualnych sprawach. Jednakże jak stanowi przepis art. 4 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej, w sprawach zmiany lub uchylenia pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach wydanych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z tym że wygasają one z mocy prawa w razie zmiany przepisów, które były przedmiotem interpretacji.

W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.