INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2012 r. (data wpływu 27 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie udziałów spółki kapitałowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie udziałów spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą prawną (dalej: Spółka), będzie udziałowcem w spółce z o.o. (dalej: Spółka zależna). W celu zapewnienia Spółce zależnej odpowiednich środków planowane jest jej dokapitalizowanie przez Spółkę. W związku z powyższym planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki zależnej, które nastąpi poprzez objęcie przez Spółkę nowych udziałów wyemitowanych przez Spółkę zależną w zamian za wkład pieniężny. Objęcie przez Spółkę nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zależnej nastąpić ma po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, tj. wartość nominalna nowych udziałów wyemitowanych przez spółkę zależną będzie znacznie mniejszą niż kwota faktycznie wpłacona przez Spółkę (jako wkład pieniężny) do Spółki zależnej.

Nadwyżka kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej stanowić będzie nadwyżkę ponad wartość nominalną dokonanego podwyższenia kapitału zakładowego (tzw. agio). Nadwyżka ta, zgodnie z przepisami prawa spółek handlowych, będzie przekazana na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Spółka nie wyklucza sytuacji, w której w przyszłości dokona zbycia udziałów w Spółce zależnej (np. w formie sprzedaży, aportu, etc).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, w przypadku odpłatnego zbycia (np. w formie sprzedaży lub aportu) przez Spółkę udziałów w Spółce zależnej, kosztem uzyskania przychodów Spółki dotyczącym tej transakcji, będzie kwota łącznych wydatków, jakie Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. wartość kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej w związku z opisanym w stanie faktycznym planowanym objęciem przez Spółkę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwoty stanowiącej tzw. agio przelanej na kapitał zapasowy Spółki zależnej...

We własnym stanowisku w sprawie Spółka wskazała, że w analizowanym stanie faktycznym zdarzenia przyszłego, w przypadku gdy Spółka dokona zbycia udziałów w Spółce zależnej, kosztem uzyskania przychodów Spółki dotyczącym tej transakcji, będzie kwota łącznych wydatków, jakie Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. wartość kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej w związku z opisanym w stanie faktycznym planowanym objęciem przez Spółkę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwoty stanowiącej tzw. agio, przelanej na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m. in. wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji.

Pojęcie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych. W praktyce organów podatkowych ugruntowane jest jednak stanowisko, iż użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza, że do kosztów - jakkolwiek dopiero z chwilą sprzedaży udziałów - zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem, jak np. opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, itp.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lutego 2010 r. (sygn. IPPB3/423-848/09-2/JB), w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym „pojęcie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce mającej osobowość prawną nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce organów skarbowych ugruntowane jest stanowisko, iż pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie lub objęcie udziałów, tj. takie bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów nie byłoby możliwe.” Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „niewątpliwie bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodu ze zbycia udziałów będą: cena zakupu udziałów, opłaty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych. Podobnie kosztem bezpośrednio warunkującym nabycie udziałów są w opinii Spółki wydatki na opłaty sądowe poniesione w celu zabezpieczenia wykonania umowy zakupu udziałów oraz koszty wynagrodzenia za powiernicze zarządzanie środkami E przez S i związanego z tym rachunku bankowego.”
• Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 marca 2009 r. (sygn. ITPB3/423-4/09/PS zgodnie z którą „użycie przez ustawodawcę określenia - wydatki na nabycie - oznacza, że do kosztów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji - zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne nabycie udziałów lub akcji. Takie wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że spełniają ogólne przesłanki zaliczenia ich do kosztów podatkowych wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów lub akcji zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów lub akcji oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (opłaty, notarialne, prowizje biura maklerskiego itp.).”;
• Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2008 r. (sygn. ILPB3/423-447/08-2/MM) w której stwierdzono, że „użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji - zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. Takimi wydatkami są np. cena zakupu udziałów (akcji), opłaty notarialne, prowizja biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych, związane z ich zakupem.”

W świetle przepisu art. 154 § 3 ustawy - Kodeks spółek handlowych z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Wskazany przepis statuuje zasadę, zgodnie z którą udziału w spółce z o.o. nie można obejmować poniżej jego wartości nominalnej, jakkolwiek dopuszczalna jest sytuacja, w której udział objęty będzie po cenie wyższej od jego wartości nominalnej.

W związku z powyższym, planuje się, że zgodnie z odpowiednim oświadczeniem Spółki o wniesieniu wkładu pieniężnego do Spółki zależnej cena nabycia nowych udziałów w Spółce zależnej określona zostanie w kwocie (znacząco) wyższej od ich wartości nominalnej, a nadwyżka ponad tę wartość zostanie przelana do kapitału zapasowego Spółki zależnej. Powyższe zostanie potwierdzone we właściwym oświadczeniu Spółki o objęciu nowych udziałów, jak również w odpowiedniej uchwale o zmianie umowy Spółki zależnej.

Zapłacona przez Spółkę cena nabycia nowych udziałów w Spółce zależnej (na którą złoży się m.in. suma wartości nominalnej tych udziałów oraz agio), zgodnie ze scenariuszem przedstawionym w stanie faktycznym, składać się będzie na łączną kwotę wydatków, jakie Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej.

Mając na uwadze powyższe regulacje, zdaniem Spółki, w analizowanym stanie faktycznym, w przypadku gdyby Spółka dokonała w przyszłości zbycia udziałów w Spółce zależnej, kosztem uzyskania przychodów Spółki dotyczącym tej transakcji, będzie kwota łącznych wydatków, jakie Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. wartość kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej w związku z opisanym w stanie faktycznym planowanym objęciem przez Spółkę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwoty stanowiącej tzw. agio, przelanej na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Spółka chciałaby podkreślić, iż stanowisko tożsame ze stanowiskiem Spółki zostało uznane za prawidłowe w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 4 sierpnia 2010 r., sygn. IPPB3/423-295/10-2/AG, w której potwierdzono, że „zapłacona przez Spółkę cena nabycia nowych udziałów w Spółce zależnej (na którą złoży się m.in. suma wartości nominalnej tych udziałów oraz agio), zgodnie ze scenariuszem przedstawionym w stanie faktycznym składać się będzie na łączną kwotę wydatków, jakie Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej.” Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, iż „w przypadku gdyby Spółka dokonała w przyszłości zbycia części udziałów w Spółce zależnej, kosztem uzyskania przychodów Spółki dotyczącym tej transakcji, będzie w odpowiedniej części kwota wydatków, jakie Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. wartość kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej w związku z opisanym w stanie faktycznym planowanym objęciem przez Spółkę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwoty stanowiącej tzw. agio, przelanej na kapitał zapasowy Spółki zależnej.”

Spółka pragnie wskazać, że stanowisko tożsame ze stanowiskiem Spółki zostało zaprezentowane również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który w wydanej w dniu 12 czerwca 2012 r. interpretacji indywidualnej nr ILPB3/423-89/12-2/AO potwierdził, że gdyby Spółka dokonała w przyszłości zbycia udziałów w Spółce zależnej, kosztem uzyskania przychodów Spółki dotyczącym tej transakcji, będzie kwota łącznych wydatków, jakie Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej, obejmująca m.in. wartość kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej w związku z opisanym w stanie faktycznym planowanym objęciem przez Spółkę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym również kwoty stanowiącej tzw. agio, przelanej na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu" należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy, w szczególności przychodu, a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo, np. osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od obiektywnej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Jednocześnie stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Użycie przez ustawodawcę określenia - wydatki na objęcie lub nabycie - oznacza, że do kosztów - ale dopiero z chwilą zbycia udziałów lub akcji - zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie, objęcie tych udziałów lub akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne ich nabycie, objęcie. Takie wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że spełniają ogólne przesłanki zaliczenia ich do kosztów podatkowych wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Do typowych kosztów warunkujących nabycie, objęcie udziałów lub akcji zaliczyć należy zapłaconą cenę, czy wartość wnoszonego wkładu pieniężnego w przypadku objęcia udziałów w drodze aportu.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka planuje zbyć wcześniej objęte w zamian za wkład pieniężny udziały w spółce kapitałowej. Podatnik przewiduje, że wartość wkładu pieniężnego będzie większa od wartości nominalnej nabywanych udziałów, dojdzie więc do powstania tzw. agio, które będzie przekazane na kapitał zapasowy spółki kapitałowej.

Mając na względzie powyższe należy wskazać, że stosownie do treści art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji zbycia nabytych w związku aportem pieniężnym udziałów spółki kapitałowej, Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całą wartość wkładu pieniężnego, za który nabył wskazane udziały.

Zaznaczyć należy jednak, że prawidłowe zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem przez podatnika jego celowości i związku z przychodem jak i prawidłowym ich udokumentowaniem. To na podatniku bowiem ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy, ponieważ to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia obciążenia podatkowego. Ponadto w sytuacji gdy spółka kapitałowa, o której mowa spełnia warunki uznania jej za podmiot, o którym mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to opisywana transakcja, może również być rozpatrywana w kontekście tego przepisu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.