Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki znak: NO/41/2006 z dnia 06.11.2006 r. (data wpływu do Urzędu 08.11.2006 r.) w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, stwierdza, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Fabryka występuje w charakterze wykonawcy projektu pod nazwą „Modernizacja źródła ciepła – Ciepłowni w kierunku redukcji zanieczyszczeń powietrza i wykorzystania biomasy” złożonego do Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, Priorytet 1, „Rozbudowa i modernizacja infrastruktury służącej wzmacnianiu konkurencyjności regionów” w działaniu 1.2 „Infrastruktura ochrony środowiska” zarejestrowanego pod nr Z/2.28/I/1.2/003/06. Zamawiającym jest "M." Sp. z o. o. Inwestycja zaplanowana została na okres 3 lat.Przedmiotem opodatkowania jest demontaż starych, dostawa i montaż nowych kompletnych kotłów typu WR-25 z rusztem i instalacjami pomocniczymi.
W interpretacji Ministerstwa Finansów zamieszczonej na stronie internetowych www.mf.gov.pl w przypadku, gdy realizowana infrastruktura towarzysząca będzie miała związek zarówno z powierzchnią mieszkaniową, jak i powierzchnią inną, na postawie posiadanych dokumentów kosztorysowych i projektowych, należy wyodrębnić część związaną z powierzchnią mieszkaniową oraz powierzchnią przemysłową i opodatkować realizowaną inwestycję zgodnie z obowiązującymi dla tych powierzchni stawkami podatku VAT. Ciepłownia jest obiektem przemysłowym i roboty budowlano-montażowe w dokumentacji kosztorysowej i projektowej nie są rozdzielone.
Problemem staje się opodatkowanie odpowiednią stawką podatku od towarów i usług infrastruktury towarzyszącej, związanej z budownictwem mieszkaniowym (można tutaj zastosować stawkę 7%) oraz pozostałej infrastruktury przemysłowej (stawka 22%).
Zdaniem podatnika, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług z dnia 11.03.2004 r. (art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a, obniżona do wysokości 7% stawka podatku VAT ma zastosowanie wyłącznie do infrastruktury towarzyszącej związanej z budownictwem mieszkaniowym. Kotłownie są obiektami przeznaczonymi do wytwarzania energii cieplnej zarówno dla budownictwa mieszkaniowego, jak i pozostałego przemysłu. Brak jest przepisów wykonawczych, w których ustawodawca określiłby tryb i sposób rozdziału infrastruktury na potrzeby rozliczeń podatkowych. Jeśli chodzi o dokonanie rozgraniczenia pomiędzy infrastrukturą związaną z budownictwem mieszkaniowym a pozostałymi obiektami przemysłowymi, to można posiłkować się metodą procentowego określenia udziału powierzchni mieszkalnej w całkowitej powierzchni obiektu i zastosować obliczony w ten sposób wskaźnik do rozliczenia wykonywanych robót. Taka metoda nie jest jednak miarodajna w przypadku "M." Sp. z o. o., gdyż precyzyjne ustalenie wskaźnika staje się niemożliwe ze względu na m.in.:
- różnorodność źródeł dostarczania energii cieplnej przez ciepłownię (źródła własne, obce oraz kotłownia gazowa);
- sezonowość dostaw energii cieplnej – w okresie zimowym do celów ogrzewania mieszkań i podgrzewania nośnika tj. wody, a w miesiącach letnich tylko do podgrzewania wody. Struktura rozdziału zużycia ciepła na powierzchnię mieszkaniową i niemieszkaniową latem jest zupełnie inna niż zimą. Proporcje w tym zakresie ze względu na płynny okres grzewczy są trudne do ustalenia;
- często zmieniające się proporcje w związku ze zmienną strukturą nowych podłączeń i odłączeń.
Ponadto Spółka nadmienia, iż sprzedaż ciepła opodatkowana jest stawką podstawową 22%.

Czy wobec uwarunkowań przedstawionych w opisanym stanie faktycznym należy podzielić stawkę VAT na 7% dla infrastruktury towarzyszącej związanej z budownictwem mieszkaniowym i 22% dla pozostałej części, czy całość inwestycji objąć stawką 22%?

W ocenie Spółki wobec braku możliwości dokładnego określenia proporcji pomiędzy nakładami ponoszonymi na modernizację źródła ciepła w infrastrukturę związaną z powierzchnią mieszkaniową i pozostałą, należy stosować stawkę 22%. Na uwagę wg Spółki zasługuje fakt, iż dokumentacja techniczno-ekonomiczna towarzysząca procedurze przetargu publicznego nie przewiduje wyraźnej dystynkcji pomiędzy stawkami VAT 7% i 22%.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz pytania Podatnika Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach stwierdza co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31.12.2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.
W myśl ust. 2 w/w artykułu, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.
Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu zdefiniowana została w art. 146 ust. 3 ustawy. Rozumie się pod tym pojęciem:
1) sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2) urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3) urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne
- jeśli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego należy rozumieć budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w PKOB: 111 – budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 – budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113 – budynki zbiorowego zamieszkania – wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje Prezydenta RP (art. 2 pkt 12 ustawy), a także wymienione w poz. 20 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) budynki zbiorowego zamieszkania, sklasyfikowane w PKOB pod symbolem ex 1130: domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych.

Jak wyjaśnia Ministerstwo Finansów na swojej stronie internetowej, w przypadku gdy realizowana infrastruktura towarzysząca będzie miała związek zarówno z budynkami mieszkalnymi jak i obiektami przemysłowymi, na podstawie posiadanych dokumentów kosztorysowych i projektowych, należy wyodrębnić część związaną z budownictwem mieszkaniowym oraz budynkami przemysłowymi i opodatkować realizowaną inwestycję zgodnie z obowiązującymi dla tych obiektów stawkami, tj. 7% dla infrastruktury towarzyszącej związanej z budownictwem mieszkaniowym i 22% dla pozostałej części.

Przepis art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wskazuje, że stawka preferencyjna odnosi się wyłącznie do infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Przepisy podatkowe nie podają jednak na jakiej podstawie należy dokonać rozdziału pomiędzy infrastrukturą związaną z budownictwem mieszkaniowym i pozostałą. Powinno się zatem dopuścić wszelkie metody, które służą ustaleniu w/w proporcji. W opisanym stanie faktycznym wnioskodawca jest tylko wykonawcą robót, tak więc zobowiązanym do ustalenia proporcji jest zamawiający (inwestor).

Jeżeli jednak, z jakichkolwiek przyczyn, wyodrębnienie infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu nie jest możliwe podatnik powinien całość wykonywanych prac budowlano-montażowych, remontów czy robót konserwacyjnych, opodatkować stawką podstawową (art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Uprawnienie do skorzystania z preferencyjnej stawki 7% ma bowiem zastosowanie po spełnieniu określonych warunków, w tym przypadku (art. 146 ust. 1 pkt 2 lit a) pod warunkiem wykazania związku infrastruktury z budownictwem mieszkaniowym i po dokonaniu odpowiedniego jej wydzielenia.