Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.: Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki otrzymanego dnia 16.10.2006 r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko Podatnika jest w prawidłowe w zakresie pytań nr 1, 2 i 4 ,
a nieprawidłowe w zakresie pytań nr 3 i 5.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku złożonym przez Spółkę w dniu 16.10.2006 r., wynika, iż Spółka na podstawie Zezwolenia z dn. 04.09.2006 r. uzyskała możliwość prowadzenia działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Starachowice” podstrefa „Końskie”. Podstrefa ta została utworzona na terenie istniejącego, czynnego zakładu produkcyjnego. Zezwolenie na prowadzenie działalności w podstrefie obejmuje działalność produkcyjną spółki wykonywaną przez spółkę przed utworzeniem SSE.

W przedstawionym wniosku Spółka pyta:
1. Czy w sytuacji gdy:
   a) Spółka przed utworzeniem strefy nie produkowała wcześniej takich wyrobów;
   b) przed utworzeniem strefy Spółka wytwarzała takie produkty, ale w inny sposób i na małą skalę przy wykorzystaniu innych środków niż powstałe w wyniku tej inwestycji. Jak kwalifikować tę inwestycję ? Czy jest to inwestycja dokonana w strefie ? Czy przychody ze sprzedaży tego produktu są przychodami uzyskanymi z działalności w strefie ?
2. Czy w sytuacji gdy linia produkcyjna funkcjonująca przed utworzeniem strefy zostaje rozbudowana o nowe elementy, to czy taka inwestycja może zostać zaliczona do nakładów dokonanych w strefie ? Jak zaliczyć przychód ze sprzedaży produktów po modernizacji linii do przychodu osiągniętego w strefie w całości lub w części ?
3. Jak kwalifikować nakłady na inwestycje w nową infrastrukturę firmy poniesione na terenie strefy, gdy z infrastruktury tej korzysta się również przy wytwarzaniu produktów, których produkcję rozpoczęto po ustanowieniu strefy? Czy taka inwestycja ma wpływ na uznanie przychodów ze sprzedaży produktów wytwarzanych poza strefą za przychody uzyskane w strefie ?
4. produkt był wytwarzany na starej linii produkcyjnej (poza strefą). Po wybudowaniu w strefie nowej linii produkt ten będzie produkowany na nowej linii. Czy przychody z jego sprzedaży będą w całości przychodami uzyskanymi w strefie ?
5. Produkt X był i jest wytwarzany poza strefą. W ramach działalności w strefie wykonano inwestycję polegającą na budowie linii do wytwarzania półproduktu, który wykorzystujemy do produkcji X. Czy przychody ze sprzedaży produktu X są przychodami w strefie (w całości lub w części) ?

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz pytania Spółki, Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach stwierdza, co następuje:

Zasady i zakres zwolnień od podatku dochodowego podmiotów podejmujących po dniu 01.01.2001 r. działalność gospodarczą na terenie specjalnych stref ekonomicznych wynikają z przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zmianami) oraz właściwego dla każdej ze stref, rozporządzenia Rady Ministrów ustanawiającego tę strefę. Przepisem wykonawczym do ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, regulującym powstanie i funkcjonowanie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „Starachowice” jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie starachowickiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 222 poz. 2253 ze zm.).

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, dochody uzyskane przez osoby prawne lub osoby fizyczne z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazane w powyższym przepisie zasady zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej osób prawnych, określone zostały w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), który stanowi, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie to przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Stosownie do postanowień § 5 ust. 3 tego rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie starachowickiej specjalnej strefy ekonomicznej zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Ad. 1) Zgodnie z ww. § 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie starachowickiej specjalnej strefy ekonomicznej, zwolnienia od podatku dochodowego przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy.

Natomiast zgodnie z § 5 ust. 1. rozporządzenia, zwolnienie z podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

W przedstawionym stanie faktycznym, podatnik pisze o inwestycji „częściowo sfinansowanej przed utworzeniem strefy”. Wobec powyższego momentem decydującym o możliwości zaliczenia określonych wydatków do wydatków poniesionych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest moment uzyskania możliwości prowadzenia działalności na terenie tej strefy. Jak wynika z wniosku Podatnika, zezwolenie nr 79/2006 zostało wydane dnia 04 września 2006 roku.

W myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na:

1. zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze, z wyłączeniem środków transportu nabywanych przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, pod warunkiem zaliczenia ich - zgodnie z odrębnymi przepisami - do składników majątku podatnika,
2. rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych
   - zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Wobec powyższego jedynie część wydatków inwestycyjnych poniesionych po dacie określonej w wydanym Zezwoleniu (na prowadzenie działalności na terenie SSE), można uznać za poniesione na terenie strefy.

Powyższe będzie miało zastosowanie również do zasady określania przychodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie strefy.

Odnosząc się natomiast do sytuacji II opisanej w pkt 1 wniosku z dnia 13.10.2006 r., Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach wyjaśnia, że ani przepisy normujące zasady funkcjonowania specjalnych stref ekonomicznych, w tym również starachowickiej specjalnej strefy ekonomicznej, ani przepisy ustaw podatkowych nie uzależniają zwolnienia dochodu z opodatkowania od tego, czy produkty tego samego rodzaju, jak produkowane obecnie w strefie ekonomicznej były produkowane przez tego samego podatnika poza strefą, czy też nie. Wprawdzie celem ustanowienia strefy ekonomicznej może być m.in. rozwój określonych dziedzin działalnosci gospodarczej, rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej, rozwój eksportu, zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług (art. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych), jednakże stosownie do przepisów § 3 ust. 1–8 rozporządzenia w sprawie starachowickiej specjalnej strefy ekonomicznej, warunkiem udzielenia pomocy regionalnej w formie zwolnień podatkowych jest ponoszenie kosztów nowej inwestycji, oraz tworzenie nowych miejsc pracy.

Biorąc pod uwagę powyższe, Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach podziela stanowisko Spółki w tym zakresie.

Ad.2) Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na: rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego przedmiotowa inwestycja jest to, inwestycja poniesiona już na terenie strefy” i w świetle ww. przepisów inwestycja polegająca na rozbudowie istniejącej linii produkcyjnej poniesiona na terenie strefy może zostać zaliczona do nakładów dokonanych w strefie.

Podobne zasady należy zastosować w stosunku do kwalifikacji przychodów uzyskiwanych w strefie lub poza nią. Wobec powyższego momentem decydującym o możliwości zaliczenia określonych przychodów ze sprzedaży do przychodów uzyskanych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest moment uzyskania możliwości prowadzenia działalności na terenie strefy. Jak wynika z wniosku Podatnika zezwolenie nr 79/2006 zostało wydane dnia 04 września 2006 roku.

Ad.3) Jak wynika z przepisów wymienionych w odpowiedziach na pytania nr 1 i 2, do określenia limitu pomocy publicznej, od wysokości którego zależy wielkość zwolnienia od podatku dochodów osiąganych z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, przedsiębiorca może zaliczyć wydatki poniesione na inwestycje w nową infrastrukturę, która będzie wykorzystywana zarówno do prowadzenia działalności objętej zezwoleniem, jak też do działalności nie ujętej w zezwoleniu.

Określając wielkość dochodu podlegającego zwolnieniu podatnik może brać pod uwagę jedynie przychody i koszty uzyskania przychodów, które dotyczą działalności objętej zwolnieniem - prowadzonej w strefie.

Jak wynika bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zwolnienie w podatku dochodowym ograniczone jest jedynie do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia.

Jednocześnie zgodnie z § 5 ust 3 i 4 rozporządzenia w sprawie starachowickiej specjalnej strefy ekonomicznej, zwolnienia o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Przy ustalaniu wysokości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie strefy za pośrednictwem jednostki organizacyjnej, o której mowa w ust. 3, przepisy art. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych albo art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio.

Oznacza to zatem, iż przedsiębiorca powinien prowadzić księgi rachunkowe w sposób pozwalający na odrębne rozliczenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów dla działalności prowadzonej w strefie jak i poza nią. Rozdzielenie takie dotyczy również kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych od wskazanej infrastruktury oraz kosztów związanych z jej użytkowaniem. W sytuacji, gdy rozdzielenia takiego nie można dokonać według rzeczywistych cen, podatnik powinien zastosować regułę takiego podziału, określoną przepisem art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W kwestii podziału kosztów uzyskania przychodów w przypadku działalności Oddziału Spółki w specjalnej strefie ekonomicznej Naczelnik tut. Urzędu podziela pogląd wyrażony przez Łódzki Urząd Skarbowy w informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego II-2/423/249/JB/158/04 z dnia 22.10.2004 r., gdzie czytamy:
„Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę ustalania kosztów przytoczoną wyżej stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio, o czym mówi przepis art. 15 ust. 2a ustawy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą ma zastosowanie w sytuacjach wyjątkowych, jedynie do niektórych kosztów Spółki dotyczących działalności na terenie strefy ekonomicznej i działalności poza strefą (np. kosztów ogólnych zarządu), ponieważ zwolnienie podatkowe, wprowadzone przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w przepisie art.16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych, a nie z tytułu wszystkich uzyskiwanych dochodów z działalności.

Podkreślić należy jednak, że pierwszym i głównym dyspozytorem zaliczenia określonych wydatków do kosztów związanych z uzyskanym przychodem ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz innych źródeł jest podatnik. Każde zdarzenie winno być rozpatrywane przez Spółkę indywidualnie w oparciu o zakładowy plan kont zatwierdzony przez kierownika jednostki.

Jednocześnie na podstawie przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik obowiązany jest do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.”

Ad. 4) Do pytania Podatnika, czy można zaliczyć do przychodów osiągniętych na terenie strefy, przychody ze sprzedaży produktu wytworzonego na terenie strefy, który będzie produkowany na nowej linii produkcyjnej położonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, mimo, iż wcześniej był on wytwarzany poza strefą ?, ma zastosowanie wyjaśnienie zawarte w odpowiedzi na pytanie 1 – sytuacja II. Jak wskazano wyżej, przepisy normujące zasady funkcjonowania specjalnych stref ekonomicznych, ani przepisy ustaw podatkowych nie uzależniają zwolnienia dochodu z opodatkowania od tego, czy produkty tego samego rodzaju, jak produkowane obecnie w strefie ekonomicznej były produkowane przez tego samego podatnika poza strefą.

Biorąc pod uwagę powyższe, Naczelnik podziela stanowisko Spółki w tym zakresie.

Ad. 5) Stosownie do postanowień wynikających z § 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie starachowickiej specjalnej strefy ekonomicznej, zwolnienia o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż „produkt X jest wytwarzany na linii produkcyjnej poza strefą”. Wobec takiego stanu faktycznego oraz w świetle przytoczonych wyżej przepisów należy stwierdzić, iż przychodów ze sprzedaży tego produktu nie można zaliczyć do przychodów osiąganych na terenie strefy. Do przychodów takich można zaliczyć jedynie wartość półproduktów wytworzonych na terenie strefy, przy czym stosownie do przepisu § 5 ust 4 rozporządzenia w sprawie starachowickiej strefy ekonomicznej, do rozliczeń między zakładami Podatnika (tj. pomiędzy zakładem w Strefie i zakładem poza Strefą należy stosować metody szacowania cen transakcyjnych między podmiotami powiązanymi, określone w przepisie art. 11 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (analogiczny pogląd w sprawie podobnego stanu faktycznego wyraził m.in. Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w postanowieniu z dnia 19.04.2004 r. znak: ZD/423-84/04 w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego).

Wobec powyższego Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach stwierdza, iż stanowisko przedstawione we wniosku podatnika jest prawidłowe w części dotyczącej pytania nr: 1,2 i 4, natomiast jest nieprawidłowe w zakresie pytań nr: 3 i 5.