P O S T A N O W I E NI E

Na podstawie art. 216 i art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity, Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm. ) stwierdzam, że stanowisko Spółki zawarte we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w sprawie sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 07.04.2006r. Spółka zwróciła się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych( pismo Spółki znak L. dz..E K/073-12/2006 z dnia 06.04.2006r. )

Jak wynika z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego:

Spółka jest producentem biogazu, który następnie wykorzystuje do wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnego źródła. Energia ta jest odsprzedawana ZE na podstawie odczytów miesięcznych, z zastosowaniem średniej ceny sprzedaży energii elektrycznej na rynku konkurencyjnym w poprzednim roku kalendarzowym, ogłaszanej przez Prezesa URE na podstawie art. 23 ust. 2 pkt 18b Ustawy - Prawo Energetyczne.Oprócz sprzedawanej energii Spółka odpłatnie przenosi na ZE prawa maŹjątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia energii uzyskiwanych od Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki, poświadczających fakt uzyskania przez Spółki energii elektrycznej z tzw. odnawialnych źródeł energii otrzymanych zgodnie z art. 9e Ustawy - Prawo Energetyczne poprzez zawieranie dedykowanych na ZE. transakcji pozasesyjnych na Towarowej Giełdzie Energii. Prezes URE wystawia świadectwa pochodzenia za okres 3-miesięczny, zgodny z okresem wytworzenia energii, po upływie ww. okresu. Uzyskany certyfikat, tj. świadectwo pochodzenia zapisuje się w rejestrze prowadzonym przez Towarową Giełdę Energii. Z tą chwilą powstaje zbywalne prawo majątkowe przysługujące jego posiadaczowi, tj. Spółka. Od tego momentu prawo to może być przedmiotem swobodnego obrotu, zarówno na specjalnie utworzonym rynku giełdowym.Spółka sprzedaje świadectwa pochodzenia na rzecz ZEw ramach pozasesyjnych transakcji dedykowanych.Fakt dokonania sprzedaży świadectw pochodzenia na rzecz Spółki. Spółka dokumentuje poprzez wystawienie faktur VAT z zastosowaniem ceny umownej l kWh określonej przez strony, tj. Spółka. i ZE oraz ilości kWh energii wynikających ze świadectw pochodzenia.Przychód ze sprzedaży energii uzyskiwanej z odnawialnego źródła nie pokrywa kosztów poniesionych przez Spółkę do jej wytworzenia; pokrycie takie zapewnia dopiero łączny przychód ze sprzedaży energii uzyskiwanej z odnawialnego źródła i ze sprzedaży świadectw pochodzenia".

Spółka prosi o zajęcie stanowiska w następującej kwestii:

Czy w związku z dokonywaną sprzedażą energii elektrycznej produkowanej ze źródeł odŹnawialnych należy przychód podatkowy rozpoznać zgodnie z art. 12 ust. 3d pkt l updop, a koszty uzyskania tego przychodu ustalić poprzez pomnożenie kwoty kosztów wytworzenia ww. energii w rachunku miesięcznym przez wskaźnik udziału ceny sprzedaży l kWh enerŹgii w łącznej cenie sprzedaży l kWh energii i l kWh określonej dla świadectwa pochodzenia tj.cena za 1 kWh za sprzedaż energii elektrycznej( netto) x koszt wytworzenia energii elektrycznejcena za 1 kWh za sprzedaż energii elektrycznej( netto) (w rachunku miesięcznym)+cena za 1kWh określona dla świadectwa pochodzenia( netto)

natomiast w przypadku sprzedaży świadectw pochodzenia przychód podatkowy rozpoznać w dacie wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż świadectw pochodzenia, tj. zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt l updop, a koszt uzyskania tego przychodu ustalić poprzez pomnożenie kwoty kosztów wytworzenia energii produkowanej ze źródeł odnawialnych za okres 3 mieŹsięcy przez wskaźnik udziału ceny sprzedaży l kWh określonej dla świadectwa pochodzeŹnia w łącznej cenie sprzedaży l kWh energii i l kWh określonej dla świadectwa pochodzeŹnia tj.cena za 1 kWh określona dla świadectwa pochodzenia (netto) x koszt wytworzenia energii elektrycznej cena za 1 kWh za sprzedaż energii elektrycznej (netto) zgodny z okresem wytworzenia energii +cena za 1 kWh określona dla świadectwa pochodzenia( netto) określonym w świadectwie pochodzenia ( za okres 3 m-cy)

Zdaniem Spółki "Przychód z tytułu sprzedaży świadectw pochodzenia należy rozpoznać w dacie wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż praw majątkowych zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt l updop. W celu określenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży świadectw pochodzenia należy pomniejszyć ww. przychody o koszt wytworzenia energii elektrycznej wyliczonej zgodnie z ww. proporcją.Przychód z tytułu sprzedaży energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych należy rozpoznać zgodnie z art. 12 ust. 3d pkt l updop. W celu określenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych należy pomniejszyć ww. przychody o koszt wytworzenia energii elektrycznej wyliczony zgodnie z ww. proporcją.

Ustosunkowując się do przedstawionych wyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Zgodnie z art 9e ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 1997 r. Nr 54, poz. 348 ze zm.) potwierdzeniem wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii jest świadectwo pochodzenia tej energii, zwanej dalej "świadectwem pochodzenia". Stosownie do treści ust. 6 i 7 w/w art., prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia są zbywalne i stanowią towar giełdowy, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit.d ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych. Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia powstają z chwilą zapisania świadectwa, na podstawie informacji o wydanych świadectwach pochodzenia, o której mowa w ust. 17, po raz pierwszy na koncie ewidencyjnym w rejestrze świadectw pochodzenia prowadzonym przez podmiot, o którym mowa w ust. 9, i przysługują osobie będącej posiadaczem tego konta. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt. 2 d ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 103, poz. 1099 z późn. zm.) przez towary giełdowe rozumie się dopuszczone do obrotu na danej giełdzie towarowej prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości oznaczonych co do gatunku rzeczy, określonych rodzajów energii, mierników i limitów wielkości produkcji lub emisji zanieczyszczeń.

Prawa majątkowe mogą być zbywane za pośrednictwem Towarowej Giełdy energii, po cenie ustalonej przez Giełdę, lub w transakcjach pozasesyjnych na podstawie umów cywilnoprawnych - konkretnemu odbiorcy po cenie umownej. W każdym przypadku w sprzedaży praw majątkowych pośredniczy biuro maklerskie, pobierając za usługi stosowne wynagrodzenie.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ww. ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. ) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis art. 12 ust. 3a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe (...).

Zatem, zgodnie z wyżej wymienionymi przepisami, w przypadku sprzedaży praw majątkowych przez Spółkę momentem uzyskania przychodu będzie dzień wystawienia faktury, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym zbyto prawo majątkowe. Natomiast art. 12 ust. 3d pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że w przypadku rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub gazu przewodowego za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury termin płatności, a jeżeli termin nie jest określony, ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę. W kwestii dotyczącej zasad rozliczania kosztów związanych ze sprzedażą energii i świadectw pochodzenia tut. organu stwierdza jak niżej.

Definicja kosztów uzyskania przychodów została zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jak wynika z powyższego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami. Są to więc koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem. Koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy, przy czym koszty, których nie można bezpośrednio lub pośrednio powiązać z uzyskanym przychodem, podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich faktycznego poniesienia. W celu zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów - ustawodawca w art.15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymienił trzy sytuacje umożliwiające potrącanie kosztów w roku podatkowym, którego dotyczą, tj.: � koszty poniesione w danym roku i wiążące się z przychodem tego roku, � koszy uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego. Są to tzw. wydatki poniesione z góry - odnoszące się do okresów przyszłych i nie wiążące się z przychodami roku ich poniesienia. Odliczenie tych wydatków jest możliwe w roku podatkowym, w którym podatnik uzyskał przychód, � koszty określone co do rodzaju i kwoty, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego.

W zakresie prawidłowego przyporządkowania kosztów podatkowych do konkretnego przychodu zarówno z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, jak i sprzedaży praw majątkowych, a tym samym do ustalenia dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych mają zastosowanie przepisy art. 15 ust. 1 i 4 w związku z art. 12 ust. 3a pkt 1, ust. 3d pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, poniesione wydatki, które można powiązać z przychodami należnymi podlegać będą zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie osiągnięcia przychodu. Momentem, w którym należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty wytworzenia energii elektrycznej jest moment wykazania dla celów podatkowych przychodu należnego z tytułu sprzedaży tej energii. I odpowiednio, momentem, w którym należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty ściśle związane ze sprzedażą prawa majątkowego jest moment wykazania dla celów podatkowych przychodu należnego z tytułu sprzedaży świadectw pochodzenia. Natomiast wydatki, których nie można bezpośrednio powiązać z uzyskanym przychodem będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia.

Udzielona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Zgodnie z art. 14 b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika, inkasenta natomiast wiąże organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia. Na niniejsze postanowienie zgodnie z art. 236 w związku z art. 14 a § 4 Ordynacji podatkowej służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie za pośrednictwem naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie w terminie 7 dni od daty jego doręczenia.