Działając na podstawie art. 14a, art. 216 i art. 217 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 06.03.2006r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty - w świetle przepisów ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności zrealizowała kontrakt z firmą mającą siedzibę w Danii, zarejestrowaną w Danii dla celów podatku od wartości dodanej. W ramach przedmiotowego kontraktu Spółka wyprodukowała różnego rodzaju części do maszyn i urządzeń, które następnie zostały wyeksportowane poza terytorium Wspólnoty Europejskiej. Wywóz wspomnianych części maszyn i urządzeń nastąpił w miesiącach sierpniu i wrześniu 2004r. statkiem poprzez port w Hamburgu. Zgłoszenie przedmiotowych towarów do wywozu nastąpiło w Urzędzie Celnym w Piotrkowie Trybunalskim. Ostatnim urzędem celnym przed opuszczeniem przez towary terytorium Wspólnoty był urząd celny w Hamburgu (Niemcy). Towary zostały dostarczone do portu w Hamburgu transportem drogowym bez wykorzystania karnetu TIR. Terytorium Wspólnoty towary opuściły transportem morskim. W dokumentach celnych jako eksporter wskazana była Spółka, a nie duński kontrahent. Ponieważ Spółka nie dysponowała potwierdzonymi dokumentami wywozowymi, opodatkowała wykonaną dostawę stawką podstawową (krajową) - na podstawie art. 41 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Do dnia dzisiejszego Spółka nie uzyskała potwierdzonych dokumentów SAD (karta 3) z urzędu celnego w Hamburgu. Podatnik wystąpił do Urzędu Celnego w Piotrkowie Trybunalskim o wydanie decyzji potwierdzającej wyprowadzenie przedmiotowych towarów poza terytorium Wspólnoty. Urząd Celny w Piotrkowie Trybunalskim i Izba Celna w Łodzi odmówiły wszczęcia postępowania w sprawie potwierdzenia wyprowadzenia towarów poza terytorium Wspólnoty, wskazując, iż w prawie celnym brak jest przepisów, które pozwalałyby na wydanie w tym zakresie rozstrzygnięcia w postaci decyzji. Spółka posiada oryginał oświadczenia kontrahenta duńskiego o przyjęciu w/w części na statek celem wysyłki, karty z magazynu spedycji, kopie dokumentów transportu morskiego (konosamentów), faktury dostawy, niepotwierdzone przez urząd celny w Hamburgu kopie zgłoszeń eksportowych.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Spółka zadała pytanie, czy w opisanym przypadku, mimo braku potwierdzonych przez urząd celny w Hamburgu kart SAD 3, jest uprawniona do zastosowania do wykonanej dostawy stawki podatku 0 % właściwej dla eksportu towarów (art. 41 ust. 4 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług).

Podatnik uważa, iż w opisanym stanie faktycznym, na gruncie art. 41 ust. 4 i art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, przysługuje mu prawo do zastosowania stawki podatku 0 %. Zdaniem Podatnika istnieje podstawa do uznania, iż nastąpił wywóz w/w części do maszyn i urządzeń poza terytorium Wspólnoty.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego stwierdza co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym przed 01.06.2005r., eksportem towarów był potwierdzony przez urząd celny wyjścia wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz dokonywany był przez:
dostawcę lub w jego imieniu, lub
nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub w jego imieniu.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 01.06.2005r., eksportem towarów jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz jest dokonywany przez:
a. dostawcę lub na jego rzecz, lub
b. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz.

Art. 19 ust. 6 w/w ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed 01.06.2005r. stanowił, iż w eksporcie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą potwierdzenia przez urząd celny wyjścia wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty.

W świetle art. 19 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 01.06.2005r., w eksporcie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty.

Ponadto przepis art. 41 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w eksporcie towarów stawka podatku wynosi 0 %. Stawkę tę stosuje się jednak pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty - art. 41 ust. 6 w/w ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0 %, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed złożeniem deklaracji podatkowej za ten okres. W razie nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Na podstawie art. 41 ust. 9 ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed 01.06.2005r., otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 7 upoważniało podatnika do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej, w której wykazał dostawę towarów.

W świetle art. 41 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 01.06.2005r., otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (zarówno w brzmieniu obowiązującym przed 01.06.2005r., jak i począwszy od tej daty) nie definiują dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, ani nie precyzują formy w jakiej właściwy urząd celny dokonuje potwierdzenia wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty. W tym zakresie należy więc posiłkować przepisami celnymi, które regulują te zagadnienia.

Zgodnie z art. 793 ust. 2 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 02.07.1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 253 z 11.10.1993r., str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, Roz. 2, t. 6, str. 3), urzędem celnym wyprowadzenia (urzędem właściwym w zakresie potwierdzania faktu wywozu towarów) jest:
a. w przypadku towarów wywożonych koleją, pocztą, drogą powietrzną lub drogą morską, urząd celny właściwy dla miejsca, w którym towary są przejmowane w ramach umowy przewozu w celu transportu do państwa trzeciego przez towarzystwo kolejowe, organy pocztowe, towarzystwo lotnicze, bądź towarzystwo żeglugowe;
b. w przypadku towarów wywożonych rurociągami i w przypadku energii elektrycznej, urząd wyznaczony przez Państwo Członkowskie, w którym znajduje się siedziba eksportera;
c. w przypadku towarów wywożonych w inny sposób lub w okolicznościach nie objętych lit. a i b, ostatni urząd celny przed opuszczeniem przez towary obszaru celnego Wspólnoty.

A zatem, w przypadku wywozu towarów dokonanego w taki sposób, iż do portu w Hamburgu towary zostały dostarczone z Polski transportem drogowym (bez zastosowania karnetu TIR), natomiast terytorium Wspólnoty opuściły przez port w Hamburgu transportem morskim (przy czym przyjęcie towarów do transportu morskiego i przeładowanie na statek nastąpiło w Hamburgu), urzędem celnym, który powinien potwierdzić fakt wywozu, jest urząd celny w Hamburgu.

Dokumentem, na którym następuje potwierdzenie eksportu towarów, stosowanym w przypadku przepływu towarów pomiędzy Wspólnotą Europejską, a państwami trzecimi (tj. państwami spoza Unii Europejskiej) jest Jednolity Dokument Administracyjny (SAD) - na podstawie art. 205 ust. 1 w/w Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 02.07.1993r.

Zgodnie z art. 793 ust. 3 w/w rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93, urząd celny wyjścia upewnia się, czy przedstawione towary są towarami zgłoszonymi oraz nadzoruje ich fizyczny wywóz. Fakt fizycznego wywozu towarów właściwy urząd celny potwierdza na odwrotnej stronie egzemplarza SAD 3. Potwierdzenie wywozu przyjmuje formę pieczęci (która jest urzędowo określona w każdym z państw członkowskich) z nazwą urzędu celnego wyprowadzenia i datą tego wyprowadzenia.

W obliczu powyższego należy stwierdzić, iż skoro wspólnotowe przepisy celne szczegółowo określają tryb wydawania przez urzędy celne potwierdzeń wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, to za dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniający do zastosowania stawki 0 %, można uznać tylko taki dokument, który został wystawiony i potwierdzony zgodnie ze wskazanymi w tych przepisach zasadami, a nie każdy dokument, z którego w jakiś sposób wynika, iż towary opuściły Wspólnotę. Dla zastosowania stawki 0 % właściwej dla eksportu towarów, konieczne jest więc dysponowanie dokumentem celnym SAD nr 3, na którym urząd celny wyjścia przez zastosowanie odpowiednich adnotacji i pieczęci potwierdził fakt wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty.

W konsekwencji, posiadane przez Podatnika dokumenty wymienione we wniosku nie uprawniają (i nie uprawniały) Podatnika do zastosowania stawki podatku 0 % (właściwej dla eksportu towarów) do wykonanej w sierpniu i wrześniu 2004r. dostawy części do maszyn i urządzeń. Ponieważ Podatnik nie dysponuje dokumentami SAD karta 3, potwierdzonymi przez urząd celny w Hamburgu, w opisanym stanie faktycznym nie jest możliwe zastosowania stawki podatku 0 %, o której mowa w art. 41 ust. 4,6 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na koniec, należy wskazać, iż zgodnie ze stanowiskiem Departamentu Ceł zamieszczonym na stronach internetowych Ministerstwa Finansów w dziale Służba Celna RP, w przypadku zagubienia karty SAD nr 3 za dokument celny potwierdzający eksport (a zatem dokument spełniający wymogi art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług) można jednak uznać zaświadczenie potwierdzające wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty wystawione przez właściwy urząd celny na podstawie art. 793 w/w Rozporządzenia Komicji (EWG) nr 2454/93 w oparciu o posiadaną przez służby celne dokumentację (w tym dane zawarte w Systemie Obsługi Deklaracji CELINA, który m.in. rejestruje nadane numery PWZ). Wymogi art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług będzie więc spełniało zaświadczenie o dokonaniu wywozu towarów wystawione dla Podatnika przez urząd celny, który był właściwy do potwierdzenia na dokumencie SAD nr 3 wywozu towarów poza obszar Wspólnoty (urząd celny w Hamburgu), jednakże pod warunkiem, że Podatnik będzie jednocześnie dysponował uwierzytelnionym przez urząd celny, w którym zgłoszono towary do wywozu (tj. Urząd Celny w Piotrkowie Trybunalskim) odpisem zgłoszenia celnego SAD pozostającego w dyspozycji tego urzędu celnego (karta SAD nr 1), z którego będzie wynikała tożsamość towaru zgłoszonego do procedury wywozu z towarem, którego wywóz został potwierdzony przez urząd celny wyprowadzenia w zaświadczeniu i na którego podstawie będzie można zidentyfikować transakcję, którą objęto towar (przez wskazanie na odpowiednią fakturę). Ewentualnie za dokument potwierdzający eksport można uznać w/w zaświadczenie wystawione przez urząd celny, w którym towary zgłoszono do wywozu (Urząd Celny w Piotrkowie Trybunalskim). Fakt, iż wyżej opisane zaświadczenia spełniają wymogi art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, potwierdza też przepis art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

Reasumując, stanowisko przedstawione przez Podatnika we wniosku zgodnie z którym jest on uprawniony do zastosowania stawki podatku 0 % (właściwej dla eksportu towarów) do opisanych dostaw części maszyn i urządzeń, jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku.
Interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.