Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki otrzymanego dnia 21.04.2006 r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko podatnika jest nieprawidłowe.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka będąca spółką prawa handlowego w ramach wykonywanej działalności eksportuje własne wyroby w postaci odkuwek, wałów napędowych silników okrętowych itp. Przed wysłaniem do odbiorców zagranicznych gotowe produkty poddawane są badaniom technicznym i jakościowym oraz certyfikacji. Badania techniczne oraz certyfikacja wykonywane są w siedzibie podatnika przez wyspecjalizowane podmioty zagraniczne. Przejście badań i certyfikacja jest warunkiem koniecznym do zaakceptowania towaru przez nabywcę. Koszty badań technicznych i jakościowych są ponoszone przez podatnika. Zagraniczni usługodawcy wystawiają faktury VAT za świadczone usługi, zaś płatność tych faktur realizowana jest przez podatnika na rzecz podmiotów mających siedzibę poza terytorium RP.

W przedstawionym wniosku Spółka pyta: „Czy świadczenie polegające na wykonaniu badań technicznych, jakościowych oraz certyfikacji wyrobów wykonane na rzecz podatnika przez podmiot nie mający siedziby ani zarządu na terytorium RP podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...”
Spółka stoi na stanowisku, iż ww. usługi nie mieszczą się w ramach świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym wypłacane przez podatnika wynagrodzenia za świadczenie usług certyfikacji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz pytania Spółki, Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Z kolei w art. 21 ustawy z dnia 15.02.1992 r. wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. przepisy art. 21 ust. 1 tej ustawy określające zakres opodatkowanych w Polsce ryczałtem należności uzyskiwanych przez nierezydentów mają zastosowanie wtedy, kiedy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta przez Polskę z krajem rezydencji podatkowej osoby zagranicznej uzyskującej należność, nie stanowi inaczej.

W świetle art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. należy wyróżnić sytuację, w której polski podatnik dokonuje wypłat z tytułu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terenie kraju, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz sytuację gdy płatność następuje na rzecz podmiotu będącego rezydentem kraju, z którym Polska takiej umowy nie zawarła.
Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłaty należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992r. na rzecz podmiotu zagranicznego (nierezydenta), mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polski nie łączy umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, to ma on obowiązek potrącić od wypłacanych z tego tytułu przychodów zryczałtowany podatek w wysokości 20% tych przychodów.
Z kolei, gdy polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r. na rzecz podmiotu zagranicznego (nierezydenta), mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu to pierwszeństwo mają przepisy umowy międzynarodowej.

W przypadku, kiedy wbrew przepisowi ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz w związku z postanowieniami właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody podmiotu zagranicznego zakwalifikowane do kategorii zysków z przedsiębiorstwa lub innych dochodów nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, to w konsekwencji przepisów takiej umowy, płatnik (podmiot polski dokonujący wypłaty należności) nie jest zobowiązany do poboru podatku dochodowego od wypłacanej podmiotowi zagranicznemu należności. Warunkiem niepobrania wspomnianego podatku jest jednak uzyskanie przez tego płatnika od odbiorcy należności, certyfikatu jego rezydencji podatkowej, wystawionego przez administrację podatkową tego odbiorcy potwierdzającego, że jest on w danym kraju podatnikiem podatku dochodowego podlegającym w tym kraju opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce (kraj) ich uzyskania.

Analizując art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r. należy stwierdzić, iż ustawodawca wskazuje, że:
• opodatkowaniu podlegają określeni w art. 3 ust. 2 podatnicy,
• od przychodów powstałych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej,
• z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

W kwestii oceny czy "usługi badań technicznych i certyfikacji wyrobów” mieszczą się w dyspozycji przedmiotowej art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r. tut. Organ podatkowy stwierdza, iż przepis ten znajduje zastosowanie do przychodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej przez podatników o ograniczonym obowiązku podatkowym z tytułu wymienionych w nim świadczeń oraz "świadczeń o podobnym charakterze".
Należy zaznaczyć, iż o tym czym czy usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym decyduje treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.
Nie można jednoznacznie stwierdzić, iż usługi badań technicznych, jakościowych i certyfikacji wyrobów swym charakterem nie są podobne do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r. Cechą usług w rodzaju certyfikacji wyrobów i badań technicznych jest ich niematerialny charakter, bowiem ich istotą nie jest wytworzenie określonego dobra o charakterze niematerialnym.

Naczelnik tut. Urzędu wskazuje również, iż celem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r. jest uszczelnianie polskiego systemu podatkowego przed wyprowadzaniem bez opodatkowania zysków osiągniętych na terytorium Polski przez podmioty mające siedzibę lub miejsce zamieszkania w kraju, z którym nie łączy Polski umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego uznać należy, iż usługi badań technicznych, jakościowych oraz certyfikacji wyrobów mieszczą się w dyspozycji przedmiotowej art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r., który znajduje zastosowanie do przychodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej przez podatników o ograniczonym obowiązku podatkowym z tytułu wymienionych w nim świadczeń oraz "świadczeń o podobnym charakterze".