P O S T A N O W I E NI E

Na podstawie art. 216 i art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. nr poz. 60 z późn. zm.) stwierdzam, że stanowisko Spółki zawarte we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w sprawie sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Wnioskiem z dnia 24.11.2005r. spółka zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Jak wynika z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego:Podatnik w posiadanych przez siebie środkach trwałych wykorzystuje urządzenia, które nabywa od producenta tych urządzeń (bez tego urządzenia dany środek trwały nie może funkcjonować). Producent, ustalając warunki specyfikacji technicznej urządzenia ustalił okres żywotności technicznej takiego urządzenia na 1500 godzin. Okres taki zwany jest resursem technicznym i zasadniczo oznacza maksymalny dopuszczalny okres eksploatacji tego urządzenia (okres ten określany jest w faktycznych godzinach pracy). Liczba godzin odzwierciedla więc techniczną żywotność urządzenia.Po upływie takiego okresu (gdy środek trwały "wypracuje" 1500 godzin, a więc również to urządzenie będzie wykorzystywane przez 1500 godzin.) podatnik, aby mógł ponownie wykorzystywać posiadany przez siebie środek trwały, powinien dokonać u producenta remontu zamontowanego w tym środku trwałym urządzenia (koszt remontu wynosi ok. 0,5 mln PLN). Jest to warunek konieczny do dalszej eksploatacji urządzenia (a tym samym do wykorzystywania przez podatnika środka trwałego, w którym to urządzenie jest zamontowane). Po przeprowadzeniu remontu urządzenia podatnik może urządzenie to wykorzystywać przez dalsze 1500 godzin. W związku z tym po remoncie łączny okres eksploatacji urządzenia wynosi do 3000 godzin pracy. Po upływie 3000 godzin jak wynika z obecnej specyfikacji technicznej urządzenia, podatnik jest zobowiązany wymienić urządzenie na nowe (koszt nowego urządzenia wynosi ok. 1 mln PLN).Jednakże, zdaniem podatnika oraz producenta, prawdopodobny rzeczywisty okres technicznej żywotności urządzenia jest dłuższy, co czyni zasadnym dokonanie po upływie 3000 godzin pracy kolejnego remontu urządzenia (już drugiego) oraz, uzasadnia przyznanie temu typowi urządzeń jeszcze jednego (trzeciego już) okresu eksploatacji (resursu technicznego). Miałoby to na celu wydłużenie okresu eksploatacji urządzenia o kolejne 1500 godzin pracy, a zatem łącznie do 4500 godzin pracy. Dopiero po upływie tego okresu podatnik musiałby wymienić urządzenie na nowe. W tym celu podatnik wraz z producentem podpisali umowę o współfinansowanie badań technicznych tego typu urządzeń (tzw. próby długotrwałej), które pozwolą stwierdzić, czy uzasadnione jest przyznanie takiemu typowi urządzenia trzeciego resursu technicznego (przeprowadzenie badań technicznych producent uzależnił od tego, czy podatnik będzie partycypował w kosztach przedsięwzięcia). Koszt badania tego typu urządzeń pod kątem weryfikacji ich technicznej żywotności, wynosi ok. 7,6 mln PLN. Podatnik sfinansuje połowę tych kosztów na podstawie porozumienia oraz wystawianych przez producenta faktur (3,8 mln PLN netto + 22%VAT).

Jednocześnie strony w umowie postanowiły, ze usługa przeprowadzenia badań technicznych tego typu urządzeń " dla celów określenia ich rzeczywistej żywotności technicznej dokonana zostanie w kilku etapach (składać się będzie z usług częściowych), którym to etapom odpowiadać będzie określona część wynagrodzenia, w takich też etapach usługa ta jest rozliczana (wystawiane są 4 odrębne faktury): 1) w etapie pierwszym producent dokonuje uruchomienia opracowania dokumentacji dowodowej. za co podatnik jest zobowiązany do uiszczenia ceny netto w wysokości 500 tys. PLN (styczeń 2005 r.); 2) w etapie drugim producent przygotowuje określone urządzenia oraz miejsce, w którym ma być wykonana próba długotrwała, za co podatnik jest zobowiązany do uiszczenia ceny netto w wysokości 1 mln PLN (maj 2005 r.); 3) w etapie trzecim producent dokonuje próby długotrwałej, za co podatnik jest zobowiązany do uiszczenia ceny netto w wysokości 2,1 mln PLN (listopad 2005 r.); 4) w etapie czwartym producent dokonuje opracowania wyników próby długotrwałej, za co podatnik jest zobowiązany do uiszczenia ceny netto w wysokości 200 tys. PLN (marzec 2006 r.).

W razie pozytywnego wyniku badania korzyści będą obopólne:a) po stronie Podatnika:- obniżenie kosztów - po zakończeniu drugiego resursu technicznego normalnie podatnik musiałby ponieść koszty w wysokości 1 mln PLN na zakup nowego urządzenia. W razie zaś udowodnienia, iż żywotność tego typu urządzeń wynosi trzy resursy techniczne (4500 godzin pracy) podatnik - po 3000 godzin pracy, zamiast kupować nowe urządzenie za 1 mln PLN - poniesie koszty związane tylko z remontem tego urządzenia już drugim) w wysokości 0,5 mln PLN. W skali kilkunastu środków trwałych posiadanych przez podatnika, przy pozytywnym wyniku próby, podatnik zaoszczędzi, co najmniej 3,7 mln PLN w okresie kilku najbliższych lat, zaś w skali kilkunastu, czy kilkudziesięciu lat korzyści te są nie do wycenienia.Następstwem, więc stwierdzenia dłuższego możliwego okresu eksploatacji tego typu urządzeń (udowodnienia, iż łączny okres eksploatacji urządzenia wynosi nie 3000 godzin, lecz 4500 godzin pracy), jest docelowo długookresowe znaczne obniżenie kosztów prowadzonej przez podatnika działalności, a tym samym zwiększenie wysokości uzyskiwanego dochodu w latach następnych (podatnik rzadziej będzie ponosił w przyszłości koszty związane z zakupem nowych urządzeń, poddając dotychczas wykorzystywane urządzenia drugiemu remontowi).b) po stronie Producenta:- współfinansowane przez podatnika badania, dowiodą, że uzasadniona jest dłuższa trwałość urządzenia, co uczyni je bardziej konkurencyjnym na rynku.W razie negatywnego wyniku badania producent zobowiązuje się do dostarczenia podatnikowi 5 sztuk tego rodzaju urządzeń po odpowiednio niższej cenie uwzględniającej koszty ponoszone przez podatnika na przedmiotowe badania.

Pytanie podatnika: Jak przedmiotowe wydatki podatnik winien ująć dla potrzeb ustalenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym?Czy wydatki poniesione przez podatnika na współfinansowanie badań technicznych tego typu urządzeń można potraktować jako koszty uzyskania przychodów?A jeśli tak, to czy można je zaliczyć do kosztów w momencie poniesienia tych kosztów, tj. w dacie poszczególnych faktur wystawionych z tytułu wykonania poszczególnych usług częściowych- (tzn. uznać, iż są to koszty bieżącego okresu)?

Stanowisko podatnika: Zdaniem podatnika, poniesione wydatki, chociaż bezpośrednio prowadzą do obniżenia kosztów eksploatacji urządzeń, a w konsekwencji kosztów świadczonych przez podatnika usług, to jednak pośrednio prowadzą do uzyskania przychodów (są ze wszech miar uzasadnione względami ekonomicznymi). Związane są one ściśle z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą i nie zostałyby poniesione, gdyby nie fakt, że podatnik zajmuje się zawodowo świadczeniem usług z wykorzystaniem środków trwałych, w których montowane są przedmiotowe urządzenia. Są to więc de facto wydatki w celu zachowania istniejącego źródła przychodów. Ponadto obniżenie kosztów z natury rzeczy (prowadzi w efekcie do podwyższenia przychodów w przyszłości). W przedmiotowym przypadku wydatki takie umożliwiają wykorzystywanie dotychczasowych urządzeń przez dodatkowy okres, co normalnie nie byłoby możliwe i wiązałoby się faktycznie z koniecznością zakupu nowych i kosztownych urządzeń.W świetle powyższego wydatki na weryfikację okresu technicznej użyteczności tego typu urządzeń, prowadzą bezpośrednio do obniżenia kosztów podatnika, jednocześnie są ponoszone przez podatnika w celu zachowania istniejącego źródła przychodów oraz ich zwiększenia. W związku z tym charakter tych wydatków wypełnia dyspozycję art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie nie ma podstaw do zastosowania w tym przypadku, któregokolwiek z punktów art. 16 ust. 1 tej ustawy, ustalających katalog wydatków wyłączanych z kosztów uzyskania przychodów.W związku z powyższym uzasadnione jest zaliczenie analizowanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.Jeśli chodzi o kwestię, w jaki sposób należy zaliczyć przedmiotowe wydatki (czyli koszty usług częściowych) do kosztów uzyskania przychodów, to - zdaniem podatnika - należy to uczynić jednorazowo w tym roku, w którym poszczególne wydatki zostały przez podatnika poniesione. Za przyjęciem takiego stanowiska przemawiają następujące względy:1) wydatki na przeprowadzenie badań w zakresie ustalenia rzeczywistego okresu żywotności technicznej urządzenia nie można uznać za ulepszenie posiadanych przez podatnika środków trwałych na podstawie art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż w żaden sposób wydatki te nie wpływają na ich dotychczasowe właściwości, a jedynie prowadzą do dokładnego sprecyzowania (dookreślenia) właściwości już posiadanych. Ponadto nie są to wydatki dotyczące weryfikacji żywotności technicznej konkretnej sztuki danego urządzenia, lecz badania te obejmują określony typ urządzeń produkowanych przez producenta, a nabywanych przez podatnika,2) wydatków powyższych nie można także uznać po stronie podatnika za koszty prac rozwojowych, które w razie pozytywnego wyniku podlegałyby amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy Jest tak, gdyż badania te de facto są prowadzone nie przez podatnika, lecz przez producenta. Ponadto prace zmierzające do ustalenia rzeczywistego okresu żywotności technicznej określonego typu urządzeń nie stanowią prac rozwojowych. Pracami rozwojowymi, bowiem w myśl art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2004 r. Nr 238, poz. 2390) są; "prace wykorzystujące dotychczasową wiedzę, prowadzone w celu wytworzenia nowych lub udoskonalenia istniejących materiałów, wyrobów, urządzeń, usług, procesów, systemów lub metod" Taka sytuacja w przypadku współfinansowanych przez podatnika badań w zakresie ustalenia rzeczywistego okresu żywotności technicznej danego typu urządzeń nie zachodzi, ponieważ w ich efekcie nie dochodzi do udoskonalenia posiadanych przez podatnika urządzeń, ani do przedłużenia ich żywotności tylko do stwierdzenia już istniejących cech tego rodzaju urządzeń, ustalenia rzeczywistej żywotności tychże urządzeń bez jej fabrycznego wydłużania przez producenta.3) podobnie nieuzasadnione jest traktowanie tychże wydatków jako wydatków z tytułu uzyskania innych wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności praw autorskich i wynalazczych do wyników przeprowadzonych badań (art. 16 ust. 1 pkt 4 updop.). Zgodnie z umową podatnik nie nabywa żadnych praw dotyczących własności intelektualnej rezultatów przeprowadzonych badań.Konkludując; zdaniem podatnika, przedmiotowe wydatki powinny zostać zaliczone do kosztów jednorazowo. m.in. dlatego, że nie podlegają zaliczeniu ani do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych.Jeśli chodzi o to, w jakim okresie rozliczeniowym należy takie wydatki zaliczyć do kosztów. to zdaniem podatnika należy to uczynić w tym roku podatkowym, w którym wydatki te zostały przez podatnika poniesione (trzy faktury z roku 2005 są kosztem roku 2005, jedna faktura z 2006 r. będzie kosztem roku 2006). Stanowisko takie należy uzasadnić tym, że nie jest możliwym przyporządkowanie przedmiotowych kosztów do żadnych konkretnych, identyfikowalnych przychodów, które po przeprowadzeniu badań podatnik uzyska w przyszłości. W związku z brakiem możliwości określenia okresu, do którego można by przyporządkować przedmiotowe wydatki, koszty te powinny zostać potrącone w tym roku, w którym zostały przez podatnika faktycznie poniesione.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz.U. z 2000r r. nr 54 poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1.Artykuł 15 ust. 1 zd. 1 zawiera ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów. Koszty, o jakich mowa w tym przepisie, to pojęcie obejmujące przede wszystkim wydatki (nakłady) poczynione przez podatnika, tj. środki materialne przekazane przez niego innym podmiotom i osobom w dowolnej formie (pieniężnej, rzeczowej, jako nieodpłatne świadczenia). W niektórych przypadkach występują również koszty niebędące w ogóle wydatkami lub niebędące nimi w momencie poniesienia. Zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów warunkuje cel, jakiemu służyło jego poniesienie. Wydatki muszą by poniesione w celu, którym jest uzyskanie przychodu. Oznacza to, że określony wydatek powinien okazać się dla uzyskania przychodów niezbędny, a przynajmniej pożyteczny w sensie potencjalnej możliwości na wygenerowanie przychodu. Wykładnia gramatyczna art. 15 ust 1 i art. 16 ust 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., nr 54 poz. 654 z późn. zm.) wskazuje, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, oraz ze ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów.

Z art. 15 ust 1 ustawy o podatku dochodowym czytamy, że ustawodawca wiąże wyraźnie ze sobą dwie kategorie kosztów: koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów cel ten musi być zdefiniowany, a ponoszone koszty powinny go bezpośrednio realizować lub co najmniej powinny go zakładać jako realny.W powołanym powyżej przepisie art. 15 ust 1 użyto zwrotu "w celu" oznacza to, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem i uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy między wydatkiem i przychodem tego typu, żeby poniesienie wydatku mogło mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów.

Jeżeli podatnik w momencie podejmowania decyzji o poniesieniu konkretnego wydatku oceni, że obiektywnie przyczyni się do osiągnięcia przychodu z działalności gospodarczej tego podatnika, co nie oznacza, że przychód ten rzeczywiście zostanie osiągnięty, należy uznać zasadność poniesionego wydatku.Orzecznictwo NSA i praktyka Ministerstwa Finansów przyjmują, że powiązanie wydatku z osiągniętym lub osiąganym przez podatnika przychodem nie musi posiadać cech bezpośredniości.

W piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 26.04.2002 PB3-8214-99/WK/02 czytamy, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów o ile pozostają one w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Są to, więc koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskanym przychodem oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy.

Udzielona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.Organ podatkowy nie dokonywał oceny dokumentacji związanej z przedmiotowym kosztem. Zgodnie z art. 14 b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika, inkasenta natomiast wiążę organy podatkowe i organy kontroli skarbowej właściwe dla wnioskodawcy- do czasu jej zmiany lub uchylenia. Na niniejsze postanowienie zgodnie z art. 236 w związku z art. 14 a § 4 Ordynacji podatkowej służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie za pośrednictwem Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie w terminie 7 dni od daty jego otrzymania.