Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 14 a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 25.10.2005 r. (otrzymanego w dniu 26.10.2005 r.) w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stwierdza, że przedstawione we wniosku stanowisko jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka działając na podstawie art. 551 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zwanej dalej ksh, zamierza wszcząć procedurę zmiany formy prawnej spółki zależnej, działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w spółkę komandytową. Wspólnikiem spółki przekształcanej pozostaje Spółka, która następnie stanie się wspólnikiem spółki komandytowej. Na mocy art. 553 § 3 ksh, wszyscy wspólnicy spółki przekształcanej staną się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Przekształcenie nie spowoduje zmiany w wartości wkładów posiadanych przez wspólników, ani struktury udziałów. Spełnione zostaną warunki wynikające z art. 551 § 4 ksh, tj. przekształcana spółka nie będzie znajdować się w stanie likwidacji, ani też upadłości. Wypełnione zostaną też wymogi natury formalnej związane z omawianym przekształceniem.

Podatnik zwraca się z zapytaniem, czy w opisanym stanie faktycznym przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową jest po stronie wspólników spółki przekształcanej czynnością neutralną podatkowo, w szczególności nie prowadzi do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Zdaniem podatnika opisane przekształcenie nie rodzi konsekwencji podatkowych po stronie udziałowców/wspólników będących osobami prawnymi. W szczególności w wyniku przekształcenia nie powstanie po stronie wspólników; przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ani też inny przychód o którym mowa w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej updop.

Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego wyjaśnia, co następuje:

Zgodnie z art. 551 § 1 ksh, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejonowy z urzędu wykreśla spółkę przekształconą (dzień przekształcenia - art. 552 ksh). Na mocy art. 553 ksh spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.
Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów ksh powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Skutki prawno-podatkowe przekształceń podmiotów gospodarczych uregulowane zostały w art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z treścią tego artykułu osoba prawna powstała w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej, przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przepis ten stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej lub spółki kapitałowej.

Tak więc przekształcenie spółki kapitałowej (z ograniczoną odpowiedzialnością), w spółkę handlową (komandytową) jest kontynuacją działalności w innej formie prawnej (w której opodatkowani są wspólnicy spółki komandytowej).

Spółka przekształcana z dniem wykreślenia z rejestru kończy swoją działalność w dotychczasowej formie prawnej. Wiąże się to z koniecznością zamknięcia ksiąg rachunkowych i złożenia zeznania podatkowego.Wynika to z treści art. 8 ust. 6 updop zgodnie, z którym "jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych (...)". Z kolei, art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 ze zm.) stanowi, że księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, czyli w dniu poprzedzającym wpis spółki przekształconej do rejestru. Konsekwentnie, zgodnie z art. 27 updop koniec roku podatkowego nakłada na podatników obowiązek złożenia w urzędzie skarbowym zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić należny podatek dochodowy albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Z pisma wynika, że w spółce przekształcanej może wystąpić zysk po opodatkowaniu, który nie został przekazany na podwyższenie kapitału zakładowego, ani też nie został wypłacony w formie dywidendy. Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty nierozdysponowanych zysków staną się składową częścią kapitału podstawowego spółki komandytowej (przekształconej).Zdaniem podatnika, zyski te nie będą, u wspólników przekształcanej spółki kapitałowej, stanowić przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 6 updop, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej i przejmowanego na skutek podziału.

Z powyższego wynika, że wspólnicy spółki z o.o. nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, albowiem majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi wspólnikom, lecz jest majątkiem przekształconej spółki (komandytowej).

Reasumując, omawiane przekształcenie zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego nie jest traktowane jako likwidacja spółki kapitałowej, bowiem likwidacja nie jest w żadnym momencie częścią procedury przekształceniowej. Przekształcenie spółki handlowej w inną spółkę handlową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji.

Spółka kapitałowa sporządza, zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz ustawy o rachunkowości sprawozdanie finansowe, na podstawie którego ustalany jest dochód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko spółki zawarte w piśmie jest słuszne.