DECYZJA

Na podstawie art. 14b §5 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 22.04.2005 r. Fundacji „E” na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany z dnia 12.04.2005 r. Nr 1432/I PDG1/423/11/AT/05

orzeka

odmówić zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany z dnia 12.04.2005 r. Nr 1432/I PDG1/423/11/AT/05 w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Uzasadnienie

Fundacja „E” zwróciła się wnioskiem z dnia 9.03.2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany o udzielenie interpretacji w trybie art. 14a/ Ordynacji podatkowej. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Fundacja korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z przeznaczeniem dochodu na statutową działalność społecznie użyteczną.
W 2005 r. Fundacja nabyła obligacje Skarbu Państwa, które zamierza wnieść jako aport do spółki kapitałowej. Fundacja uważa, że na podstawie art. 17 ust. 1c w/w ustawy nabycie obligacji Skarbu Państwa może korzystać ze zwolnienia, jeżeli dochód jest przeznaczany i wydatkowany, bez względu na termin, na cele m. in. określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Zdaniem Podatnika przedmiotowe zwolnienie od podatku rozciąga się również na wniesienie przez Fundację obligacji Skarbu Państwa jako aportu do spółki kapitałowej, gdyż czynność ta nie jest „wydatkowaniem” w rozumieniu art. 17 ust. 1a pkt 2 w/w ustawy – pod jednym warunkiem, że dochód związany z posiadaniem udziałów Spółki lub dochód ze zbycia tych udziałów Fundacja przeznaczy na cele wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.
Przepis art. 17 ust.1a pkt 2 ustawy stanowi, że omawiane zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie dotyczy (...) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach, ale w ocenie Fundacji wniesienie aportu do spółki kapitałowej nie jest dokonaniem przez wnoszącego jakiegokolwiek wydatku. W przeciwieństwie do wnoszącego wkład pieniężny, który jest zobowiązany do zapłaty określonej kwoty pieniędzy, w przypadku wniesienia aportu, a więc wkładu niepieniężnego, przedmiotem świadczenia jest przeniesienie prawa własności przedmiotu aportu. Zatem w argumentacji Podatnika, w przypadku wniesienia aportu do spółki kapitałowej jako negatywna przesłanka powodująca utratę przedmiotowego zwolnienia nie zostaje spełniona.

Postanowieniem z dnia 12.04.2005 r. Nr 1432/I PDG1/423/11/AT/05, Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany uznał stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku, za nieprawidłowe.

W zażaleniu z dnia 22.04.2005 r. Fundacja podtrzymuje swoje stanowisko, że wniesienie aportu do spółki kapitałowej, który stanowią obligacje Skarbu Państwa jest zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Czynność ta nie jest „wydatkowaniem” w rozumieniu art. 17 ust. 1a pkt 2 tej ustawy, które ogranicza to zwolnienie. Podatnik uważa, że interpretacja przepisów podatkowych w tym zakresie została dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany w sposób zawężający, a ponadto Naczelnik nie ustosunkował się do ważnej kwestii, tj. czynności „wydatkowania”. Fundacja zwraca uwagę, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „wydatkowanie” i podaje, że według definicji słownikowej, „wydatek to suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś ”, natomiast „wydatkować” oznacza „wydać pieniądze na coś, ponieść wydatki”.
Dla przykładu, dr A . Mariański w opracowaniu „Ulga dla fundacji” (Glosa 2003/1/5) twierdzi, że „wydatkowaniem (...) będzie fizyczne przeniesienie własności środków pieniężnych w celu zapłacenia za towar, usługi itp.”. Reasumując powyższe, w ocenie Podatnika należy uznać, że Fundacja wnosząc aport nie ponosi wydatku, lecz wręcz przeciwnie – uzyskuje przychód podatkowy równy nominalnej wartości udziałów objętych za wkład niepieniężny. To oznacza, że Fundacja zachowuje prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego.
W dalszej części zażalenia Fundacja zauważa, że w doktrynie podatkowej zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest związane z jednoczesnym „przeznaczeniem” i „wydatkowaniem” dochodu, a nie wyłącznie z „wydatkowaniem”. Inaczej mówiąc, dochód przeznaczony i wydany na cele statutowe nie traciłby przymiotu dochodu zwolnionego – jako że jego przeznaczenie nie było związane z jego bezpowrotną „konsumpcją”, a co za tym idzie niemożnością jego wydania na cele statutowe, wprost przeciwnie – z przeznaczeniem tego dochodu jedynie na czasową lokatę w ramach realizacji celów statutowych Fundacji oraz z rozsądnym zarządzaniem jej majątkiem. Idąc dalej, wniesienie aportu nie oznacza realizacji „innego celu”, o którym mowa w art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy. Przeciwnie – wniesienie aportu jest jedynie środkiem do osiągnięcia celu, a nie celem samym w sobie, a lokując wolne środki finansowe w źródło przyczyniające się do ich pomnożenia, a następnie przeznaczając tak pomnożone środki na cele statutowe Fundacja wykonuje de facto działanie zmierzające do realizacji celu statutowego. W przypadku Fundacji, „lokowanie” w odróżnieniu od „wydatkowania”, jest swego rodzaju zabezpieczeniem, oszczędzaniem, pomnażaniem zgromadzonych środków finansowych, dokonywanym w celu późniejszej ich redystrybucji – wydatkowania w celu wspierania i finansowania społecznie użytecznych działań. Stąd wnosząc aport do spółki Fundacja nie traci przywileju zwolnienia. Na zakończenie wywodu, Fundacja stwierdza, że stanowisko Naczelnika budzi wątpliwości na tle precedensowej uchwały SN z dnia 13.03.2002 r. (sygn. akt IIIZP/01), w której skład siedmiu sędziów wskazał – w aspekcie tego, że wykładnia literalna nie pozwala na jednoznaczne ustalenie znaczenia normy prawnej określonej w art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1b oraz art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy – jak istotny jest aspekt celowościowy, jaki przyświecał ustawodawcy przy wprowadzeniu zwolnienia z art. 17 ust. 1 ustawy.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego i prawnego w przedmiotowej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że :

zgodnie z art. 1 ustawy z 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach, fundacje mogą być ustanawiane dla realizacji zgodnych z interesami RP celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, takich jak: ochrona zdrowia, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska i zabytków. Warunki i zasady zwolnienia od podatku dochodowego są określone w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z punktu widzenia stosowania tego przepisu zasadnicze znaczenie ma podział zwolnień na – bezwarunkowe i warunkowe. Zwolnienie warunkowe polega na tym, że podatnik uzyskuje prawo do zwolnienia tylko w przypadku wydatkowania uzyskanych dochodów na ściśle wyznaczony cel – statutowy lub inny określony w tym przepisie. W sytuacji, gdy podatnik nie dopełni tego warunku – będzie ciążyło na nim zobowiązanie podatkowe.

Przedmiotowy spór dotyczy zwolnień z kategorii warunkowych. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa. Według definicji słownikowych „lokować” to umieszczać, rozmieszczać, sadowić kapitał, pieniądze w przedsięwzięciu, zabezpieczać kapitał, pieniądze przez nabycie czegoś.Oznacza to, że samo lokowanie dochodów Fundacji poprzez nabycie obligacji Skarbu Państwa jest zwolnione od podatku, co wynika wprost z treści przepisów ustawy i nie budzi wątpliwości. Natomiast lokowanie dochodów poprzez nabycie obligacji Skarbu Państwa przez Fundację, a następnie wniesienie ich jako aportu do spółki kapitałowej, zdaniem organu odwoławczego, wykracza poza zakres tego zwolnienia.
Podzielając, co do zasady stanowisko, że nie zawsze wykładnia językowa wystarczy do dekodowania woli ustawodawcy wyrażonej w normie prawnej, Dyrektor Izby Skarbowej uważa, że niedopuszczalne jest poprawianie, czy też korygowanie treści aktu prawnego przez wykładnię systemową lub też celowościową, jeżeli wykładnia językowa pozwala na ustalenie normy prawnej na podstawie obowiązujących przepisów.
Dodać należy, że ulgi podatkowe, do których w myśl art. 3 pkt 6 Ordynacji podatkowej zalicza się również zwolnienia przedmiotowe są wyjątkiem od zasady powszechności i równości opodatkowania, będącej wyrazem zasady sprawiedliwości podatkowej wynikającej z art. 2, 84 i 217 Konstytucji RP. Dlatego przepisy zawierające ulgi podatkowe muszą być interpretowane w sposób ścisły i precyzyjny, a przy ich stosowaniu nie można się kierować ani wykładnią rozszerzającą, ani zawężającą. W ocenie organu odwoławczego, gdyby intencją ustawodawcy było wskazanie innego celu niż wymienione w ustawie, warunkującego zwolnienie z podatku dochodowego – racjonalny ustawodawca wyraźnie wyartykułowałby ten cel w tym przepisie. Dotyczy to także kwestii gospodarowania majątkiem fundacji, nie wyłączając decyzji o jego lokowaniu (inwestowaniu) w udziały (akcje) poprzez wniesienie aportu do spółki kapitałowej.