D E C Y Z J A

Na podstawie art. 14 b § 2 oraz art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60) - Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnicy z dnia 31.03.2005 r. Nr PP/443/1/05 wydane na wniosek Miasta X w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie - i stwierdza, że stanowisko podatnika w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług odszkodowania za bezumowne zajmowanie nieruchomości jest prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 19 stycznia 2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

W przedmiotowej sprawie pytanie dotyczyło następującej kwestii:

- czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należności z tytułu odszkodowania za bezumowne zajmowanie nieruchomości w związku z zerwaniem umowy dzierżawy (najmu)lub jej nie przedłużeniem...

Zdaniem wnioskodawcy należności z tytułu odszkodowania za bezumowne zajmowanie nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego po przeanalizowaniu wniosku Strony, postanowieniem z dnia 31.03.2005 r. nr PP/443/1/05 stwierdził, iż stanowisko podatnika jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia, organ podatkowy przedstawił wykładnię przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) wyjaśniając, iż definicja „świadczenia usług” jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej, zgodnie z ogólnym założeniem, że opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oleśnicy stwierdził, iż otrzymanie przez wydzierżawiającego (wynajmującego) należności nazwanej przez niego „odszkodowaniem za bezumowne zajmowanie nieruchomości” w związku z zerwaniem umowy dzierżawy (najmu) bądź jej nie przedłużeniem, w szczególności gdy wydzierżawiający (wynajmujący) występuje na drogę postępowania egzekucyjnego lub sądowego, nie stanowi w istocie odszkodowania, gdyż z takowym będziemy mieć do czynienia dopiero w przypadku określenia przez sąd wysokości szkody i wiążących się z tym świadczeń odszkodowawczych. Przy tak przedstawionym przez stronę stanem faktycznym, organ podatkowy I instancji uznał, iż otrzymanie przez wydzierżawiającego (wynajmującego) należności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Miasto X nadal świadczy usługę dzierżawy (najmu) na rzecz podmiotu, z którym rozwiązano umowę dzierżawy (najmu) lokalu, jeżeli podmiot ten nadal korzysta z przedmiotu dzierżawy (najmu) i nie oddał go do dyspozycji właściciela.

Dokonując oceny udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w X interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu działając w trybie nadzoru na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej wszczął postępowanie w celu zmiany przedmiotowej interpretacji.

Przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że interpretacja udzielona przez organ podatkowy I instancji, jak również ocena jej poprawności dokonana niniejszym rozstrzygnięciem dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego od dnia sporządzenia wniosku do dnia wydania niniejszej decyzji.

W świetle będącego przedmiotem oceny stanu faktycznego w powiązaniu z mającymi zastosowanie w sprawie przepisami prawa stwierdzić należy, iż wydana interpretacja jest nie prawidłowa.

Podstawę niniejszego rozstrzygnięcia stanowić będą przepisy art. art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Odpowiadając na przedmiotowe pytanie, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o PTU opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. I tak:

1. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,
2. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumie

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o PTU - podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl przepisu art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jednakże na podstawie § 8 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 970) zwalnia się z podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z przedstawionego przez stronę stanu faktycznego – Miasto X - zawiera umowy dzierżawy (najmu) z różnymi podmiotami. W trakcie trwania tych umów wystawia faktury VAT i odprowadza należny podatek do urzędu skarbowego. W sytuacji jednak, gdy egzekucja należności jest bezskuteczna, umowa zostaje zerwana, bądź nie przedłużona na kolejny okres. Jeśli podmiot nadal zajmuje bez tytułu prawnego lokal bądź nieruchomość – właścicielowi przysługuje, na podstawie uchwały Nr XXX Rady Miasta X z dnia 26.06.2001 r. w sprawie zasad gospodarowania nieruchomościami, odszkodowanie za bezumowne zajmowanie nieruchomości w wysokości 200% dotychczasowego czynszu (po uprawomocnieniu się nowej uchwały w tej sprawie kwota odszkodowania będzie wynosiła 100% dotychczasowego czynszu). Kwota ta jest odszkodowaniem dla właściciela nieruchomości Miasta X, za to że jego nieruchomość jest zajmowana pomimo rozwiązania umowy, czyli bez podstawy prawnej.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego – odszkodowanie za bezumowne zajmowanie nieruchomości jest naliczane wówczas, gdy dochodzi do bezskutecznej egzekucji należności, a właściciel Miasto X w trakcie naliczania odszkodowania za bezumowne zajmowanie nieruchomości podejmuje prawem przewidziane czynności w celu odzyskania należnych jej kwot.

Kwestie bezumownego korzystania z cudzej własności regulują przepisy art. 224, art. 225 oraz art. 674 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). W warunkach określonych normą art. 224 i art. 225 k. c. właścicielowi przysługuje roszczenie o wynagrodzenie za korzystanie z jego rzeczy.

Zgodnie z art. 659 k. c. – „rzez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju” Z kolei - jak wynika z art. 693 k. c. - "przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju”.

W sytuacji zatem rozwiązania umowy najmu/dzierżawy ustaje łączący strony stosunek najmu/dzierżawy, co powoduje po stronie najemcy/wydzierżawiającego obowiązek oddania przedmiotu najmu/dzierżawy. Do chwili wydania tegoż przedmiotu zachodzi po stronie byłego najemcy/dzierżawcy tzw. bezumowne korzystanie z rzeczy. Zapłata w tym przypadku określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej dla właściciela rzeczy szkody z tytułu bezprawnego używania rzeczy. Żądane wynagrodzenie (roszczenie pieniężne) stanowi w istocie odszkodowanie.

Odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości obejmuje spodziewane korzyści z tytułu umowy najmu czy dzierżawy, która zostałaby zawarta gdyby nieruchomość nie została zajęta. Przepisy prawa przyznają właścicielowi prawo do roszczenia o odszkodowanie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel by uzyskał gdyby rzecz wynajął. Utratą korzyści jest w szczególności szkoda polegająca na nie uzyskaniu pożytków cywilnych (czynszu z najmu, dzierżawy), które rzecz przynosi.

Odszkodowanie nie jest żadną z czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który określa przedmiot opodatkowania. Nie można traktować go ani jako dostawy, czy świadczenie usługi. Dlatego uzyskane odszkodowanie od osób zajmujących bezprawnie lokal nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, co uniemożliwia dokumentowanie odszkodowania fakturą VAT.

Izba Skarbowa we Wrocławiu podkreśla, iż od bezumownego korzystania z rzeczy należy odróżnić tzw. milczące przedłużenie umowy najmu. W myśl art. 674 k. c., jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nieoznaczony (odpowiednio art. 695 dot. dzierżawy – dzierżawę zawartą na czas dłuższy niż trzydzieści lat poczytuje się po upływie tego terminu za zawartą na czas nieoznaczony).

W przypadku milczącego przedłużenia umowy najmu, o którym mowa wyżej mamy do czynienia ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z pisma Miasta Oleśnicy należności otrzymane od tzw. bezumownych użytkowników stanowią odszkodowanie. Charakter tych należności nie może być jednak oceniany przez pryzmat prawa podatkowego, które może być przedmiotem tzw. wiążących interpretacji. Jeśli zatem w ocenie pytającego, na gruncie prawa cywilnego otrzymane świadczenia są odszkodowaniem to nie podlegają one opodatkowaniu. Oceniając jednakże ich charakter należy mieć na uwadze wyżej poczynione uwagi, w tym także wyrażone w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnicy wątpliwości co do ich charakteru. Jednakże ich ocena może być dokonana w trakcie postępowania podatkowego uwzględniającego ocenę rozliczeń stron „umowy” w jej całokształcie.

Tutejsza Izba Skarbowa wskazuje, iż powyższa interpretacja wydana została na podstawie opisanego przez podatnika we wniosku stanu faktycznego.

Mając na uwadze powyższe należało orzec jak w sentencji decyzji.

Od decyzji służy prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu (50-983 Wrocław, ul. Pretficza 9/11), w terminie 14 dni od daty doręczenia.

Odwołanie od decyzji winno spełniać wymogi art. 222 Ordynacji podatkowej tzn. zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.