Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nisku, działając na podstawie art. 14a § 1, § 3 i § 4 i art. 216 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) oraz art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Jednostki Wojskowej nr (...) z dnia 8.02.2005 r. (znak: 640/05) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, postanawia uznać stanowisko Jednostki w N. przedstawione we wniosku za nieprawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku i w związku z tym płatnik nie może stosować zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wszystkich posiłków i równoważników pieniężnych przysługujących żołnierzom służby nadterminowej na podstawie art. 68 ustawy z dnia 21.11.1967 r. o powszechnym obowiązku obrony (Dz. U. z 2004 r. Nr 241, poz. 2416 ze zm.) i rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 26.03.2003 r. w sprawie wyżywienia żołnierzy odbywających czynną służbę wojskową (Dz. U. Nr 62, poz. 565).

Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, stosowanie do swojej właściwości, naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemne zapytanie podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

W dniu 10.02.2005 r. wpłynął do tut. Urzędu wniosek Jednostki Wojskowej nr (...) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Z przedstawionego przez płatnika stanu faktycznego wynika, że dokonuje on na podstawie art. 68 ww. ustawy o powszechnym obowiązku obrony i ww. rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej w sprawie wyżywienia żołnierzy odbywających czynną służbę wojskową świadczeń w postaci bezpłatnych posiłków na rzecz żołnierzy odbywających nadterminową zasadniczą służbę wojskową. Płatnik zwrócił się do tut. organu o wyjaśnienie czy wartość bezpłatnego wyżywienia lub jego równoważnik pieniężny wydawanych lub wypłacanych żołnierzom służby nadterminowej od 1.01.2005 r. korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednostka uważa, że ww. świadczenia korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przysługują one ze względu na charakter pełnionej służby i przyznane zostały żołnierzom służby nadterminowej na podstawie aktu wykonawczego wydanego na podstawie ustawy.

Zgodnie z wprowadzonym do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez ustawę z dnia 18.11.2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 2636, poz. 2619) punktem 11a od dnia 1.01.2005 r. ze zwolnienia od podatku dochodowego korzystają świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że aby przedmiotowe zwolnienie mogło zostać zastosowane muszą być spełnione kumulatywnie trzy przesłanki, tj.:

1. świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty przysługujące w zamian za te świadczenia muszą wynikać z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby,
2. muszą one przysługiwać osobom pozostającym w stosunku służbowym,
3. zasady przyznawania świadczeń lub ekwiwalentów muszą wynikać z przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie ustawy.

W myśl art. 68 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o powszechnym obowiązku obrony żołnierze w czynnej służbie wojskowej otrzymują bezpłatne wyżywienie lub równoważnik pieniężny za to wyżywienie. Zgodnie z art. 59 pkt 1 lit. b tej ustawy żołnierzami w czynnej służbie wojskowej są m.in. osoby odbywające nadterminową zasadniczą służbę wojskową. Szczegółowe zasady oraz normy dotyczące bezpłatnego wyżywienia reguluje m.in. rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 26.03.2003 r. w sprawie wyżywienia żołnierzy odbywających czynną służbę wojskową. Z przepisów § 1 tego rozporządzenia wynika, że określa ono przypadki oraz zasady i normy, według których żołnierze odbywający czynną służbę wojskową w ramach powszechnego obowiązku obrony Rzeczypospolitej Polskiej otrzymują bezpłatne wyżywienie lub równoważnik pieniężny. Zawiera ono zatem normy prawne o charakterze ogólnym odnoszące się do świadczeń przysługujących całej kategorii żołnierzy odbywających czynną służbę wojskową, w tym żołnierzom służby nadterminowej. Z analizy przepisów zawartych w omawianym rozporządzeniu wynika, że nie wszystkie normy wyżywienia zawarte w rozporządzeniu wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy. Rozporządzenie to przewiduje jednak przypadki, gdy ze względu na szczególny charakter i warunki pełnionej służby żołnierzom przysługują świadczenia wynikające bezpośrednio z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy. Będą to przykładowo świadczenia określone w § 17 rozporządzenia przysługujące żołnierzom m.in. w dniach wykonywania obowiązków służbowych w pomieszczeniach zamkniętych, w których temperatura spowodowana warunkami techniczno-technologicznymi i lokalowymi oraz atmosferycznymi przekracza 28 stopni, a także na otwartej przestrzeni przy temperaturze otoczenia powyżej 25 stopni lub poniżej 10 stopni, czy też wyżywienie wg dodatkowej normy przysługujące żołnierzom wchodzącym w skład załóg okrętów wojennych, żołnierzom pełniącym dobowe służby dyżurne, odbywającym intensywne szkolenia wojskowe, itp.

Należy zatem stwierdzić, że wartość otrzymywanego przez żołnierzy służby nadterminowej na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 26.03.2003 r. wyżywienia lub równoważnika pieniężnego będzie korzystała ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy jako świadczenia przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym i wynikające z przepisów wykonawczych wydanych na podstawie ustawy jedynie w przypadku, gdy świadczenia te wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy. W przeciwnym przypadku wartość ww. świadczeń stanowi dla żołnierza przychód ze stosunku służbowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w tej ustawie.

Zatem odnosząc przedstawiony stan faktyczny do obowiązujących przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że stanowisko podatnika nie jest prawidłowe.

Biorąc pod uwagę powyższe postanowiono jak w sentencji.

Ponadto tut. organ informuje, że:

• powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę,
• interpretacja dotyczy stanu prawnego na dzień wydania niniejszego postanowienia i obowiązuje do dnia zmiany przepisów; z dniem ich zmiany interpretacja traci swoją ważność,
• nterpretacja ta nie jest wiążąca dla podatnika (art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa) wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).